CAA75 · 9ème Chambre — 23 février 2023

Vu la procédure suivante :               Procédure contentieuse antérieure :               I- La société à responsabilité limitée (SARL) Dona a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2014 et en 2015, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période allant de 2014 à 2016.              Par un jugement n° 2018289 du 27 octobre 2021, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.              II- M. A B a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et des contributions sociales mis à sa charge au titre des années 2014 et 2015.              Par un jugement n° 2018292 du 2 novembre 2021, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.                     Procédure devant la Cour :               I- Par une requête et deux mémoires en réplique, enregistrés sous le n° 21PA06568 les 22 décembre 2021, 17 juin 2022 et 24 octobre 2022, la SARL Dona, représentée par Me Sicsic, demande à la Cour :              1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Paris n° 2018289 du 27 octobre 2021 ;              2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2014 et 2015, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période allant de 2014 à 2016 ;              3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 7 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1du code de justice administrative.              Elle soutient que :       - le jugement, qui ne répond pas à l'ensemble de ses arguments, est insuffisamment motivé ;       - la qualification d'acte anormal de gestion donnée à la location d'un appartement n'est pas suffisamment motivée et n'est pas fondée en l'absence de tout terme de comparaison et de méthode de reconstitution du montant du loyer ;       - les loyers versés sont justifiés par son intérêt et l'usage professionnel de l'appartement ;        - le service ayant relevé que les dépenses locatives litigieuses lui avaient permis d'éviter des frais d'hébergement dans des structures hôtelières lors des déplacements de M. B, il aurait dû à tout le moins admettre la déduction partielle des loyers versés, à hauteur du montant des frais d'hébergement évités ;       - la société Dodjeri, propriétaire du bien loué, était en droit d'opter pour l'assujettissement des loyers à la taxe sur la valeur ajoutée et pouvait en conséquence déduire la taxe sur la valeur ajoutée correspondante dès lors que l'usage du bien loué revêt un caractère professionnel ou mixte ;       - les redressements opérés n'étant pas justifiés, les pénalités ne sont pas fondées ;       - sa requête est recevable.                     Par un mémoire en défense, enregistré le 20 mai 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.               Il soutient, à titre principal, que la requête est irrecevable faute de contenir aucun moyen d'appel et, à titre subsidiaire, que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.                      II- Par une requête et deux mémoires en réplique, enregistrés sous le n° 21PA06569, les 22 décembre 2021, 17 juin 2022 et 24 octobre 2022, M. B, représenté par Me Sicsic, avocat, demande à la Cour :              1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Paris n° 2018292 du 2 novembre 2021 ;               2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à sa charge au titre des années 2014 et 2015 ;              3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 7 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.              Il soutient que :       - le jugement, qui ne répond pas à l'ensemble de ses arguments, est insuffisamment motivé ;       - la qualification d'acte anormal de gestion donnée à la location d'un appartement n'est pas suffisamment motivée et n'est pas fondée en l'absence de tout terme de comparaison et de méthode de reconstitution du montant du loyer ;       - les loyers versés sont justifiés par l'intérêt de la société Dona et l'usage professionnel de l'appartement ;       - le service ayant relevé que les dépenses locatives litigieuses avaient permis à la société Dona d'éviter des frais d'hébergement dans des structures hôtelières lors de ses déplacements, il aurait dû à tout le moins admettre la déduction partielle des loyers versés, à hauteur du montant des frais d'hébergement évités ;       - les redressements opérés n'étant pas justifiés, les pénalités ne sont pas fondées ;       - sa requête est recevable.                     Par un mémoire en défense, enregistré le 20 mai 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.               Il soutient, à titre principal, que la requête est irrecevable faute de contenir aucun moyen d'appel et à titre subsidiaire, que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.                      Vu les autres pièces des dossiers.               Vu :       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;       - la loi n° 86-1290 du 23 décembre 1986 ;       - la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 ;       - le code de justice administrative.                       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.               Ont été entendus au cours de l'audience publique :       - le rapport de Mme C,       - et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public.                      
 Considérant ce qui suit :               1. La SARL Dona, qui exerce une activité de conseil en placements, investissements immobiliers, produits d'assurance et de capitalisation, a fait l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2013, 2014 et 2015, période étendue en matière de taxe sur la valeur ajoutée jusqu'au 31 août 2016. A la suite de cette vérification, l'administration fiscale a rejeté les charges déduites par la société Dona au titre de loyers versés à la société Dodjeri en 2014 et 2015 et a assujetti la société Dona à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Elle a regardé les sommes correspondantes comme des revenus distribués entre les mains du gérant et associé majoritaire de la société, M. B, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des articles 109, 1, 2° et 111, et a assujetti l'intéressé à des suppléments d'impôt sur le revenu au titre des années 2014 et 2015. Le tribunal administratif de Paris a été saisi par la société Dona et par M. B de deux demandes distinctes tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions. Le Tribunal a rejeté ces demandes par des jugements n° 2018289 du 27 octobre 2021 et n° 2018292 du 2 novembre 2021, dont la société Dona et M. B relèvent appel, chacun pour le jugement le concernant.                     Sur la jonction :              2. Les requêtes n° 21PA06568 et n° 21PA06569 présentées respectivement par la SARL Dona et par M. B présentent à juger des questions similaires et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt.                     Sur la régularité des jugements :              3. La SARL Dona et M. B soutiennent que les jugements attaqués sont insuffisamment motivés. Il ressort toutefois des motifs mêmes de ces jugements que le tribunal administratif, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments avancés par les parties, a écarté, par une motivation suffisante, tous les moyens soulevés par la société et par M. B dans leurs écritures. Par suite, ces derniers ne sont pas fondés à soutenir que les jugements qu'ils attaquent seraient irréguliers.                     Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquelles la SARL Dona a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 août 2016 :              En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :              4. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () : 1° Les frais généraux de toute nature (). ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Pour l'application de ces dispositions, il incombe dès lors au contribuable de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l'administration, si elle s'y croit fondée, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.              5. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause le caractère de charge déductible des loyers versés en 2014 et 2015 par la SARL Dona pour la location d'un appartement de trente-cinq mètres carrés situé rue de Surène à Paris 8ème, pour un montant de 2 800 euros par mois, au motif que cette dépense avait été exposée non dans l'intérêt de la société mais dans l'intérêt privé de son gérant et constituait ainsi un acte anormal de gestion. A l'appui de cette qualification, l'administration fait valoir, en premier lieu, que le bien ne comporte aucune pièce à usage de bureau ni aucun aménagement à cette fin, qu'il n'existe aucune plaque professionnelle dans l'immeuble et qu'aucune autorisation d'exercice professionnel par la copropriété n'a été présentée, et qu'ainsi il est à usage d'habitation et non à usage professionnel. Elle fait valoir, en deuxième lieu, ce qui est constant, que M. B est le gérant et l'associé unique de la société Dodjeri, propriétaire du bien, à laquelle les loyers ont été versés. Elle soutient, enfin, que la location a été pratiquée à un prix supérieur aux usages.               6. La société soutient, tout d'abord, que son gérant, dont le domicile se situait à Aix-en-Provence, devait se rendre fréquemment à Paris pour son activité professionnelle, laquelle justifiait, pour des motifs de confidentialité, la prise en location d'un appartement distinct du siège et qu'ainsi le bien a été mis à sa disposition pour y loger, y recevoir la clientèle et organiser des réunions de travail. Toutefois, au soutien de ses allégations, elle se borne à produire deux attestations de tiers rédigées en 2018, qui déclarent être ses clients et affirment avoir été reçus dans les locaux situés rue de Surène par M. B dans le cadre de son activité de conseil patrimonial durant la période allant de 2011 à 2016, assorties pour l'une d'une lettre de mission de 2009 mentionnant un montant d'honoraires de 480 euros et pour l'autre d'un document d'entrée en relation datée de février 2015. Ces éléments ne permettent pas de considérer, au regard des éléments produits par l'administration, que l'appartement en cause avait un usage professionnel.              7. La société conteste, ensuite, que le loyer ait été surévalué. Pour étayer ses constatations, l'administration fiscale s'est appuyée sur les informations figurant sur le site de l'Observatoire des loyers, créé en application des lois du 23 décembre 1986 tendant à favoriser l'investissement locatif et du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs, et a pris en compte les données relatives aux quartiers parisiens qualifiés de quartiers administratifs. Elle a relevé, en tenant compte du nombre de pièces, que la valeur basse était de 25,5 euros le mètre carré, la valeur médiane de 27,6 euros et la valeur haute 31,9 euros, soit, en retenant la valeur haute, un loyer nettement inférieur au loyer en litige. Si la SARL Dona soutient que le loyer de l'appartement incluait également l'ensemble des services de nettoyage et la possibilité pour le dirigeant non seulement d'y séjourner temporairement mais également d'y recevoir de la clientèle, elle ne produit aucun élément au soutien de ses allégations. Dès lors, l'administration n'a pas fait une inexacte estimation du niveau de loyer que justifiait la location de cet appartement au regard de sa situation, de sa superficie et de son niveau de standing, en se fondant sur la valeur indiquée par cet observatoire pour ce type de logement et non sur la cote annuelle des valeurs vénales immobilières et foncières réalisée par une édition privée.               8. Enfin, la SARL Dona soutient que le service vérificateur a relevé que les dépenses locatives litigieuses lui ont permis d'éviter des frais d'hébergement dans des structures hôtelières pour son gérant lors de ses déplacements professionnels à Paris et qu'en conséquence il aurait dû admettre, à tout le moins, une déduction partielle des loyers versés à hauteur du montant des frais d'hébergement évités, soit 16 200 euros, de son bénéfice. Toutefois, la société ne produit aucun élément permettant d'établir la périodicité et la durée des déplacements professionnels rendant nécessaires la présence de M. B à Paris.               9. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que la location de l'appartement en litige a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour la SARL Dona. C'est, dès lors, à bon droit qu'elle a estimé que cette location était constitutive d'un acte anormal de gestion et a réintégré dans le bénéfice taxable de la SARL Dona la somme correspondant au montant des loyers de cet appartement.              En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :              10. Aux termes de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. () / IV. - 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : () 2° Lorsque le bien ou le service est relatif à la fourniture à titre gratuit du logement des dirigeants ou du personnel de l'entreprise, à l'exception de celui du personnel de gardiennage, de sécurité ou de surveillance sur les chantiers ou dans les locaux de l'entreprise ".              11. Pour les motifs exposés aux points 5 à 8, l'administration est fondée à estimer qu'au cours des années d'imposition en litige, l'appartement situé rue de Surène à Paris 8ème n'a pas été affecté aux besoins de l'exploitation de la société mais réservé à la jouissance de son gérant, et que, par conséquent, les loyers versés ne pouvaient donner lieu à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, conformément aux dispositions des articles 205 et 206 de l'annexe II au code général des impôts.              En ce qui concerne les pénalités :              12. La SARL Dona ne soulevant pas d'autre moyen à l'encontre des pénalités mises à sa charge, il résulte de ce qui précède que sa demande de décharge des pénalités doit être également rejetée.                       
 Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et les pénalités correspondantes auxquelles M. B a été assujetti au titre des années 2014 et 2015 :               En ce qui concerne la charge de la preuve :               13. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (). ". Il résulte de l'instruction que M. B n'a pas présenté d'observations en réponse à la proposition de rectification qui lui a été adressée le 25 avril 2017. Par suite, la charge d'établir l'exagération des impositions en litige lui incombe.              En ce qui concerne les revenus distribués :              14. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ".              15. Lors de la vérification de comptabilité de la SARL Dona dont le gérant est M. B, également associé à 80 %, l'administration fiscale a relevé que l'appartement situé rue de Surène à Paris 8ème a servi à loger ce dernier lors de ses déplacements à Paris, jusqu'au transfert du siège la SARL Dona à cette adresse le 12 octobre 2015 et qu'à compter de cette date l'appartement est devenu son domicile privé. Le service vérificateur a, en conséquence, estimé que la prise en charge des loyers versés par cette société à la société Dodjeri, propriétaire du logement dont le gérant et dont l'unique détenteur du capital social est M. B, n'était pas justifiée par l'intérêt de l'exploitation commerciale de la société mais avait été consentie sans contrepartie et dans le seul intérêt de M. B, à l'usage privé duquel ce local d'habitation était réservé, en dépit de la signature d'un bail commercial entre les deux sociétés, et que, constitutive d'un acte anormal de gestion, elle devait être regardée comme une distribution de revenus taxables entre les mains de son bénéficiaire, M. B, sur le fondement de l'article 109, 1, 2 ° du code général des impôts.              16. En premier lieu, M. B se borne à produire, pour soutenir que la location de l'appartement en litige était nécessaire à l'activité de la société, deux attestations de clients, rédigées, postérieurement aux périodes d'imposition en litige, en termes généraux et identiques, alors qu'il résulte de l'instruction que l'appartement était dépourvu d'aménagement à usage de bureau comme de plaque professionnelle et que sa location n'était pas soumise à des conditions excluant toute utilisation à des fins autres que professionnelles. S'il conteste, en outre, que le loyer de l'appartement ait été surévalué, il n'apporte pas d'autres éléments que ceux apportés par la SARL Dona au soutien de ses écritures, ce dont il résulte, pour les motifs indiqués au point 7, en tout état de cause, que l'administration n'a pas fait une inexacte estimation du niveau de loyer que justifiait la location de cet appartement. Par suite, M. B n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des redressements contestés.              17. En second lieu, M. B, qui a la qualité d'associé à 80 % de la SARL Dona, ne conteste pas devoir être regardé comme ayant appréhendé la totalité des sommes réintégrées au bénéfice de la société et regardées comme des revenus distribués.              18. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a imposé M. B, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement de l'article 109, 1, 2° du code général des impôts, à raison des frais de location de l'appartement mentionné pris en charge à son profit par la SARL Dona.              En ce qui concerne les pénalités :              19. M. B ne soulevant pas d'autre moyen à l'encontre des pénalités mises à sa charge, il résulte de ce qui précède que sa demande de décharge des pénalités ayant assorti ce redressement ne peut qu'être également rejetée.                     20. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les fins de non-recevoir soulevées par le ministre de l'économie, des finances et de la relance, que la SARL Dona et M. B ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes. Doivent être rejetées, par voie de conséquence, leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.D E C I D E :Article 1er : Les requêtes n° 21PA06568 de la SARL Dona et n° 21PA06569 de M. B sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée (SARL) Dona, à M. A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France (Service du contentieux d'appel déconcentré - SCAD).Délibéré après l'audience du 3 février 2023, à laquelle siégeaient : - Mme Fombeur, présidente de la Cour,- M. Carrère, président de la chambre,- Mme Boizot, première conseillère.Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 23 février 2023.                        La rapporteure,     S. CLa présidente,     P. FOMBEUR La greffière,     C. DABERTLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.Nos 21PA06568, 21PA06569