CAA78 · 1ère Chambre — 14 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme C B ont demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014. 
 Par un jugement n° 1708974 du 28 janvier 2021, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a constaté un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé par l'administration fiscale à hauteur d'un montant de 7 577 euros et a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 28 mars 2021, M. et Mme B, représentés par Me Bouchmal, avocat, demandent à la cour : 
 1°) d'annuler le jugement attaqué ; 
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014 pour un montant total de 28 139 euros ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - les premiers juges ont entaché leur jugement d'une insuffisance de motivation en omettant de répondre au moyen soulevé dans le mémoire complémentaire du 3 décembre 2019 ayant trait à l'absence de caractérisation de " l'importance des minorations de recettes relevées par le vérificateur à l'encontre de la société ", des " insuffisances de comptabilité " ou encore du " caractère répété des erreurs commises sur toute la période vérifiée " ; 
 - ils ont été privés de la faculté de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires alors qu'ils avaient exprimé leur volonté de saisir cette commission de manière claire et non équivoque ; 
 - l'administration fiscale ne justifie pas de l'élément intentionnel des manquements déclaratifs permettant l'application de la majoration pour manquement délibéré dès lors que M. B, associé de la société civile immobilière dont découlent les rectifications, est associé minoritaire de la société, n'y exerce aucun mandat social, qu'il faisait confiance à l'expert-comptable en charge des déclarations fiscales et que l'importance des montants éludés ou l'ampleur des redressements est insuffisante à elle seule pour apporter la démonstration du caractère délibéré du manquement ; 
 - l'application des pénalités est caractérisée par une motivation contradictoire et insuffisante, notamment du fait de la référence à une " diminution des dividendes ". 
 Par un mémoire en défense enregistré le 15 juin 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête de M. et Mme B. 
 Il fait valoir que les moyens de M. et Mme B ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 22 juin 2022, l'instruction a été close au 5 septembre 2022, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - les conclusions de Mme Bobko, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile immobilière (SCI) Stains Ecolo dont M. C B était associé au cours de la période litigieuse, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a notifié à cette société des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er  janvier 2013 au 31 décembre 2014 ainsi que des rehaussements de ses bénéfices fonciers au titre des exercices clos en 2013 et 2014 et des pénalités afférentes. L'administration fiscale a tiré les conséquences de ces rehaussements sur la situation fiscale de M. et Mme B par une proposition de rectification en date du 16 décembre 2015, en leur notifiant, selon la procédure contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2013 et 2014, assorties des pénalités correspondantes. M. et Mme B relèvent appel du jugement du 28 janvier 2021 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a constaté un non-lieu à statuer à hauteur d'un dégrèvement de 7 577 euros au titre de l'année 2014 et a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. 
 Sur la régularité du jugement : 
 2. M. et Mme B soutiennent que les premiers juges n'auraient pas répondu à un moyen tiré de l'absence de caractérisation de " l'importance des minorations de recettes relevées par le vérificateur à l'encontre de la société ", des " insuffisances de comptabilité " ou encore du " caractère répété des erreurs commises sur toute la période vérifiée ". 
 3. Aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ". 
 4. Il ressort du jugement attaqué que le tribunal, qui n'était pas tenu de répondre à l'ensemble de l'argumentation des parties, a bien examiné le moyen opérant tiré du caractère infondé de la majoration pour manquement délibéré que l'administration avait entendu appliquer aux rectifications. Ainsi, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme B, les premiers juges ont explicité au point 15, par une motivation suffisante, les éléments de fait, caractérisant notamment les éléments intentionnels, au regard desquels ils ont estimé que la majoration était justifiée. Le jugement est suffisamment motivé. 
 Sur le bien-fondé du jugement attaqué : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 5. D'une part, aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " () les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société (). / Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées au 1 de l'article 206 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 () ". Aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. ". Il résulte de ces dispositions que les membres d'une des sociétés de personnes énumérées à l'article 8 du code général des impôts sont personnellement assujettis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société et que c'est avec la société de personnes que l'administration fiscale doit engager la procédure de vérification des déclarations déposées par cette société, au regard de la comptabilité qu'elle doit tenir. 
 6. D'autre part, aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales : " I. - La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : / 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; / 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles () / 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles () / 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée () ". Aux termes de l'article L. 250 du même livre : " Les demandes présentées par les contribuables en vue d'obtenir la remise des majorations prévues par l'article 1729 du code général des impôts sont soumises pour avis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires () lorsque ces majorations sont consécutives à des rectifications relevant de la compétence de l'une ou l'autre de ces commissions () ".  
 7. Si M. et Mme B soutiennent que la procédure d'imposition est irrégulière dès lors qu'ils ont été privés de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du différend qui les opposait à l'administration, c'est à bon droit que, par des motifs qu'il convient d'adopter, le tribunal administratif a considéré que la demande de la SCI Stains Ecolo était tardive, que la commission précitée n'était pas compétente pour connaître d'un litige portant sur les revenus fonciers mis à leur charge et, en conséquence, sur les pénalités assortissant des impositions pour lesquelles elle n'est pas compétente. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition doit être écarté. 
 En ce qui concerne les pénalités : 
 8. Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées (). / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations. ". 
 9. La proposition de rectification du 16 décembre 2015 adressée à M. et Mme B vise l'article 1729 du code général des impôts, indique qu'il est fait application de la pénalité pour manquement délibéré aux rectifications relatives aux revenus fonciers des années 2013 et 2014 et précise le taux et le montant des pénalités exigibles. Par ailleurs, ce document expose les circonstances de fait sur lesquelles l'administration se fonde pour caractériser l'intention de M. B d'éluder l'impôt, à savoir, notamment, la disproportion entre le montant des dividendes perçus en provenance de la SCI Stains Ecolo et le montant des revenus fonciers déclarés issus de l'activité de cette même société. Elle comporte ainsi l'énoncé des considérations de droit et de fait qui constituent le fondement de la majoration pour manquement délibéré appliquée par l'administration. Si les requérants invoquent une formulation maladroite de l'administration dans la décision de rejet de leur réclamation préalable, évoquant une " diminution des dividendes ", pour soutenir que la motivation des pénalités serait entachée d'une contradiction de motifs, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration aurait ainsi entendu modifier les motifs de la pénalité appliquée aux rehaussements. Ces éléments, dont les requérants ont eu connaissance au moins trente jours avant la mise en recouvrement des pénalités litigieuses, leur permettaient de contester utilement, le cas échéant, l'application de la majoration pour manquement délibéré. Dès lors, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation des pénalités et du caractère contradictoire de cette motivation doit être écarté.  
 10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". En outre, aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". 
 11. Pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré, l'administration fait valoir, d'une part, l'importance des redressements dans les résultats de la SCI Stains Ecolo dont les charges rejetées correspondaient à plus de 90 % des charges déclarées par la société et, d'autre part, la nécessaire connaissance par M. B de ces agissements dès lors que les charges dont la déduction a été rejetée consistaient en des versements aux associés, que les résultats déclarés par les requérants étaient en complète inadéquation avec les dividendes ainsi perçus et que le ratio de charges que la société a déclaré était passé de 15,6 % en 2012 à 60,9 % en 2013 puis à 76,5 % en 2014. Les requérants, relèvent que M. B est associé minoritaire de la SCI Stains Ecolo et n'en était pas le gérant sur la période vérifiée et, constatant qu'aucune rectification du résultat imposable de la SCI n'a été opérée sur l'exercice 2012, soutiennent que les omissions n'avaient donc aucun caractère répétitif. Ils ne contestent toutefois ni le bien-fondé des rectifications, ni la matérialité des constats effectués par l'administration fiscale. Dans ces conditions, cette dernière apporte la preuve qui lui incombe du caractère délibéré du manquement à leurs obligations déclaratives commis par M. et Mme B et ceux-ci ne sont pas fondés à soutenir que l'élément intentionnel ne serait pas caractérisé. 
 12. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. ou Mme C B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 28 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Dorion, présidente, 
 M. Tar, premier conseiller,  
 Mme Pham, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 14 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 G. A La présidente, 
 O. DORION 
 La greffière, 
 A. GAUTHIER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
           Pour expédition conforme, 
           La greffière,