CAA78 · 3ème Chambre — 26 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Les Clefs de Mathieu a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017. 
 Par un jugement n° 1900902 du 1er février 2021, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 7 avril 2021 et 28 octobre 2022, l'EURL Les Clefs de Mathieu, représentée par Me Evreux, avocat, demande à la cour, dans le dernier de ses écritures : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge des rappels de TVA mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 ; 
 3°) lui accorder le remboursement des frais exposés en première instance et en appel sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, dont le montant sera indiqué avant l'audience. 
 L'EURL Les Clefs de Mathieu soutient que : 
 - l'administration a méconnu les dispositions de l'article 268 du code général des impôts, qui ne subordonnent l'application du régime de la TVA sur la marge qu'à la condition que l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la TVA ; 
 - l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 30 septembre 2021 a consacré l'abandon définitif de la condition d'identité physique entre les biens acquis et les biens revendus ; seule la condition d'identité juridique doit être remplie ; 
 - le régime de TVA sur la marge pouvait s'appliquer aux cessions, réalisées les 18 juillet et 13 septembre 2017, des deux terrains à bâtir issus du lotissement du terrain d'assiette de l'ensemble immobilier acquis le 8 juillet 2013 et situé 29, route de Jargeau à Darvoy ; ces deux terrains ont été acquis en l'état de terrains à bâtir dès lors qu'ils avaient fait l'objet d'un bornage préalable à leur acquisition. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 28 juillet 2021 et 16 novembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par l'EURL Les Clefs de Mathieu ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - l'arrêt C-299/20 de la Cour de justice de l'Union européenne du 30 septembre 2021 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - et les conclusions de Mme Deroc, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. L'EURL Les Clefs de Mathieu, qui exerce une activité de marchand de biens a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause le régime de la TVA sur la marge qu'elle avait appliqué à la vente de deux terrains à bâtir réalisée le 27 avril 2015 et le 21 octobre 2016. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration a également remis en cause l'application de ce régime à la vente de deux autres terrains à bâtir les 18 juillet et 13 septembre 2017. Elle a en conséquence assujetti l'EURL Les Clefs de Mathieu à des rappels de TVA au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017. Cette dernière relève appel du jugement n° 1900902 du 1er février 2021 par lequel le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces rappels. 
 2. Le I de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b. de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction alors applicable, que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain (); / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués. ". 
 3. Il résulte ainsi des dispositions de l'article 268 du code général des impôts, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti, soit que le bâtiment qui y était édifié ait fait l'objet d'une démolition de la part de l'acheteur-revendeur soit que le bien acquis ait fait l'objet d'une division parcellaire en vue d'en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d'assiette du bâtiment. 
 4. En l'espèce, le service vérificateur a estimé que les cessions des terrains issus du lotissement des ensembles immobiliers acquis 8, avenue de Verdun à Checy en 2013, 128, rue Travers Baudelin à Olivet en 2014 et 29, route de Jargeau à Darvoy en 2017 constituaient des mutations à titre onéreux de terrains à bâtir au sens du I de l'article 257 du code général des impôts par un assujetti agissant en tant que tel, exclues du régime d'imposition sur la marge prévu par l'article 268 du même code, dès lors que ces terrains avaient été initialement acquis comme des terrains d'assiette d'immeubles bâtis. 
 5. L'EURL Les Clefs de Mathieu soutient que le régime de TVA sur la marge pouvait s'appliquer aux deux cessions, réalisées les 18 juillet et 13 septembre 2017, des deux terrains à bâtir issus du lotissement du terrain d'assiette de l'ensemble immobilier situé 29, route de Jargeau à Darvoy, dès lors que ces deux terrains avaient fait l'objet d'un bornage préalablement à leur acquisition. Il résulte de l'instruction que la société requérante a acquis le 8 juillet 2013 ce terrain, qui comprenait une maison à usage d'habitation et une parcelle à usage de terrain, l'ensemble cadastré ZE n° 317 et 131, devenu ZE n° 503 à 511 à la suite du  
 procès-verbal de cadastre du 8 juillet 2013. Par un arrêté du 11 juillet 2013, le maire de la commune de Darvoy a accordé un permis d'aménager pour la création d'un lotissement à usage d'habitation de quatre lots, dénommé le " Clos des trois Cornettes ", lequel a été transféré à l'EURL Les Clefs de Mathieu le 25 novembre 2013. Les terrains à bâtir vendus les 18 juillet et 13 septembre 2017 correspondent respectivement aux lots n° 2 et n° 1 de ce lotissement. S'il résulte des termes des actes de vente de ces deux terrains, ainsi que des documents qui y sont annexés, qu'un procès-verbal de bornage a été établi par un géomètre expert, le 12 novembre 2012, ce dernier portait uniquement sur la délimitation initiale de la parcelle cadastrée ZE n° 317 et 131, alors que le plan de bornage des parcelles cadastrées ZE n° 503 à 507, dont font partie les deux lots en litige, n'a été établi par un géomètre expert que le 10 mars 2015. Dans ces conditions, dès lors que ces deux terrains à bâtir cédés par l'EURL Les Clefs de Mathieu faisaient partie, au moment de leur acquisition le 8 juillet 2013, avant la division parcellaire qui n'est intervenue que postérieurement, d'une seule et même unité foncière supportant au moins un corps de bâtiment, ces terrains ne pouvaient être regardés comme ayant la qualité de terrains à bâtir. En outre, il n'est pas contesté par la société requérante que les terrains issus du lotissement des ensembles immobiliers situés 8, avenue de Verdun à Checy et 128, rue Travers Baudelin à Olivet, cédés respectivement les 27 avril 2015 et 21 octobre 2016, avaient été initialement acquis, en 2013 et 2014, comme des terrains d'assiette d'immeubles bâtis. Par suite, quand bien même les acquisitions n'auraient pas ouvert de droit à déduction, c'est à bon droit que l'administration, a refusé de faire application de la TVA sur la marge aux opérations de revente en litige. 
 6. Il résulte de ce qui précède que l'EURL Les Clefs de Mathieu n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de l'EURL Les Clefs de Mathieu est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'EURL Les Clefs de Mathieu et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Délibéré après l'audience du 10 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Besson-Ledey, présidente de chambre, 
 M. Lerooy, premier conseiller, 
 Mme Liogier, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 janvier 2023. 
 Le rapporteur, 
 D. ALa présidente, 
 L. Besson-Ledey 
 La greffière, 
 C. Fourteau 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 Le greffier,