CAA78 · 1ère Chambre — 20 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme A B ont demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2011 et de leur accorder le sursis de paiement en application des dispositions de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales.  
 Par une décision en date du 22 décembre 2020, postérieure à l'introduction de l'instance, le directeur départemental des Yvelines a accordé à M. et Mme B un dégrèvement d'un montant de 3 331 euros opéré sur le supplément de prélèvements sociaux correspondant à la majoration de 1,25 des revenus de capitaux mobiliers. 
 Par un jugement n° 1803861 du 19 février 2021, le tribunal administratif de Versailles a prononcé un non-lieu à statuer en ce qui concerne, d'une part, les conclusions de la demande relatives au sursis de paiement et, d'autre part, les conclusions à fin de décharge à hauteur du dégrèvement prononcé et a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 16 avril 2021 et le 15 juin 2022, M. et Mme B, représentés par Me Adda et Me Dalmasso, avocats, demandent à la cour : 
 1° d'annuler l'article 3 du jugement attaqué ; 
 2° de prononcer la décharge des impositions en litige ; 
 3° de mettre à la charge de l'État la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 -l'administration ne pouvait régulièrement recourir à la procédure de taxation d'office sans leur adresser une mise en demeure, ni leur accorder une prorogation du délai ; 
 -la proposition de rectification du 10 décembre 2014 est insuffisamment motivée, dès lors qu'elle n'indique pas en quoi les sommes en litige revêtent un caractère dissimulé au niveau de la comptabilité des sociétés HZ Etanchéité et ARD Etanchéité ; 
 -la prescription n'a pas été valablement interrompue, dès lors qu'il n'est pas établi que le pli contenant la proposition de rectification n'aurait été renvoyé à l'expéditeur qu'à l'expiration du délai de mise en instance ;  
 - l'administration n'apporte pas la preuve du caractère occulte des sommes distribuées, dès lors qu'elle n'établit pas l'absence de leur enregistrement dans la comptabilité des sociétés HZ Etanchéité et ARD Etanchéité. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 18 octobre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme B ne sont pas fondés et que, si les sommes versées par les sociétés HZ Etanchéité et ARD Etanchéité devaient être considérées comme correspondant à des salaires, il sollicite, par voie de substitution de base légale, que la somme de 64 957 euros, initialement taxée au titre de l'année 2011 en tant que revenu distribué, soit imposée dans la catégorie des traitements et salaires. 
 Par une ordonnance du 16 juin 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 30 juin 2022, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pham, première conseillère, 
 - et les conclusions de Mme Bobko, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme A B ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 2011 et 2012, à l'issue duquel, par une proposition de rectification du 10 décembre 2014, il leur a été notifié des rehaussements au titre de l'année 2011, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, suivant la procédure d'office prévue par l'article L. 69 du livre des procédures fiscales et dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, suivant la procédure contradictoire. Ils relèvent appel du jugement n° 1803861 du 19 février 2021 par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont ainsi été assujettis au titre de l'année 2011. 
 Sur le bien-fondé du jugement attaqué : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. () / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (). / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur ". L'article L. 16 A du même livre dispose que : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. Lorsque le contribuable a répondu de manière insuffisante aux demandes d'éclaircissements et de justification, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite ". Selon l'article L. 69 de ce livre : " () Sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration a demandé des justifications à un contribuable sur le fondement de l'article L. 16, elle est fondée à l'imposer d'office, sans mise en demeure préalable, à raison des sommes au sujet desquelles il s'est abstenu de répondre dans le délai requis ou n'a apporté que des réponses imprécises ou invérifiables, sans les assortir d'éléments de justification. Par ailleurs, lorsqu'un contribuable qui n'a apporté aucun commencement de réponse à une demande de justifications dans le délai qui lui était imparti sollicite la prorogation de ce délai, l'administration doit apprécier cette demande au regard du nombre et de la difficulté des questions posées. 
 3. Dans le cadre de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, le service a adressé le 5 septembre 2014 à M. et Mme B une demande de justifications portant sur l'origine des versements opérés sur leurs comptes bancaires en 2011 et 2012. Par courrier du 12 novembre 2014, les requérants ont répondu, sans apporter aucun justificatif, que pour les petits montants, il s'agissait de remboursements de petits achats ou d'encaissements divers tels que des remboursements de mutuelle santé, et pour les autres crédits, de salaires des sociétés HZ Etanchéité et ARD Etanchéité et de prêts familiaux ou amicaux. Ils demandaient en outre un délai supplémentaire, qui leur a été accordé en ce qui concerne les opérations de l'année 2012, mais pas pour les opérations de l'année 2011 en raison de l'expiration prochaine du délai de reprise. M. et Mme B soutiennent que la procédure d'imposition est irrégulière en raison du refus de l'administration de leur accorder un délai supplémentaire en ce qui concerne l'année 2011 et du fait que l'administration les a taxés d'office sans mise en demeure préalable. 
 4. La demande de justification dont le délai de réponse n'a pas été prorogé ne concernait que 58 opérations et les réponses à y apporter ne présentaient pas une complexité particulière faisant obstacle à l'apport, même partiel, de toute justification dans le délai de deux mois imparti à cet effet, notamment en ce qui concerne les sommes correspondant, selon les allégations des requérants, à des salaires ou des prêts. Pourtant, dans leur courrier du 12 novembre 2014, les époux B n'ont apporté que des réponses imprécises ou invérifiables, sans fournir aucun document. Par suite, dans les circonstances de l'espèce, l'administration était en droit de ne pas accéder à leur demande de prorogation et pouvait régulièrement les taxer d'office sans mise en demeure préalable.  
 5. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 10 décembre 2014 notifiée à M. et Mme B mentionne le fondement légal, les motifs, les montants des revenus d'origine indéterminée et des distributions imposés, ainsi que les années d'imposition concernées et indique les raisons pour lesquelles l'administration fiscale a considéré  que les sommes devaient être " déqualifiées de traitements et salaires et imposées en tant que revenus de capitaux mobiliers (distributions occultes) ". La simple circonstance qu'elle ne qualifie pas le caractère occulte de ces distributions en se basant sur la comptabilité des sociétés distributrices ne l'entache pas d'insuffisance de motivation. Le moyen doit en conséquence être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 6. En premier lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ". Aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification () ". Enfin, aux termes de l'article R. 1-1-6 du code des postes et des communications électroniques : " Lorsque la distribution d'un envoi postal recommandé relevant du service universel est impossible, le destinataire est avisé que l'objet est conservé en instance pendant quinze jours calendaires. A l'expiration de ce délai, l'envoi postal est renvoyé à l'expéditeur lorsque celui-ci est identifiable ". Il incombe à l'administration d'établir que la proposition de rectification prévue par ces dispositions a été régulièrement notifiée au contribuable. En cas de retour à l'expéditeur du pli recommandé contenant cette proposition, le contribuable ne peut être regardé comme l'ayant reçu que s'il est établi qu'il a été avisé, par la délivrance d'un avis de passage, de ce que le pli était à sa disposition au bureau de poste dont il relève et n'a été retourné à l'expéditeur qu'après l'expiration du délai de mise en instance prévu par la réglementation en vigueur. Cette preuve peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes portées sur l'enveloppe, soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve. Compte tenu des modalités de présentation des plis recommandés prévues par la réglementation postale, doit être regardé comme portant des mentions précises, claires et concordantes suffisant à constituer la preuve d'une notification régulière, le pli recommandé retourné à l'administration auquel est rattaché un volet " avis de réception " sur lequel a été apposé par voie de duplication la date de vaine présentation du courrier et qui porte, sur l'enveloppe ou l'avis de réception, l'indication du motif pour lequel il n'a pu être remis. 
 7. Pour établir que la notification à M. et Mme B de la proposition de rectification du 10 décembre 2014 a été régulièrement effectuée, l'administration fiscale produit un accusé de réception indiquant qu'un pli a été présenté le 13 décembre 2014 à l'adresse de M. et Mme B et qu'ils en ont été avisés le même jour. Le pli a été retourné au service expéditeur où il a été réceptionné le 5 janvier 2015. Si les requérants soutiennent qu'il n'est pas établi que ce pli aurait bien été mis à leur disposition au bureau de poste pendant une durée de quinze jours, dès lors que la date de retour sur le pli a été apposée par l'administration fiscale et non par les services postaux, cette circonstance est sans incidence dès lors qu'en tout état de cause, ils n'établissent pas, ni même n'allèguent avoir tenté en vain de retirer ledit pli au bureau de poste. Par suite, la notification de la proposition de rectification du 10 décembre 2014 doit être regardée comme ayant valablement interrompu la prescription. 
 8. En deuxième lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". Si, s'agissant de rehaussements qui ont été refusés par les contribuables, il appartient à l'administration d'apporter la preuve de la réalité de l'appréhension de revenus regardés comme distribués, cette appréhension résulte en l'espèce de l'inscription des versements en cause au crédit du compte bancaire personnel des contribuables. En revanche, il incombe aux intéressés d'apporter la preuve des faits à l'appui de leurs affirmations selon lesquelles les versements effectués seraient imposables en tant que salaires et non en tant que revenus de capitaux mobiliers.  
 9. En l'espèce, les requérants ont été imposés au titre des revenus distribués sur la somme de 64 957 euros correspondant aux versements effectués en 2011 sur leurs comptes bancaires par les sociétés HZ Etanchéité et ARD Etanchéité, sociétés dont Mme B était associée à 50 %. Ils ont affirmé que ces sommes correspondaient à des salaires versés par ces sociétés, la deuxième société ayant succédé à la première, et ont présenté des bulletins de paie. Toutefois, les montants figurant sur ces bulletins, représentant un total net de 46 631 euros, ne correspondent pas aux montants des encaissements bancaires. Si les requérants font valoir que cet écart était dû à des retenues et des acomptes, les bulletins de paie présentés n'en font aucunement mention. Par ailleurs, l'authenticité de ces bulletins de salaire est remise en cause, dès lors que les montants bruts et nets qui y figurent sont quasiment identiques, qu'aucun contrat de travail, ni aucun autre document n'a été fourni quand il a été demandé aux requérants de justifier du salaire de secrétaire de Mme B, qui parle très peu le français et que ces prétendus salaires n'ont pas fait l'objet de déclaration puisque, pour l'année 2011, M. B a déclaré en traitements et salaires la somme de 939 euros provenant de la caisse de la région parisienne congés - intempéries tandis que Mme B a déclaré la somme de 2 426 euros provenant de la CPAM de Seine-et-Marne. Par suite, en l'absence de toute contrepartie aux sommes versées, présentées comme des rémunérations, l'administration était fondée à les qualifier d'avantage occulte, peu important que ces sommes aient été ou non enregistrées en comptabilité. En tout état de cause, l'administration fiscale soutient, sans être contredite sur ce point, qu'aucune des deux sociétés n'a déclaré les rémunérations versées alors qu'elles sont tenues de le faire en application de l'article 87 du code général des impôts. Le moyen doit en conséquence être écarté. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.  
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 6 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Beaujard, président de chambre, 
 Mme Dorion, présidente assesseure, 
 Mme Pham, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 septembre 2022. 
 La rapporteure, 
 C. PHAM Le président, 
 P. BEAUJARD 
 La greffière, 
 C. FAJARDIE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 La greffière,