CAA78 · 1ère Chambre — 14 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. C B a demandé tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014, à raison de ses bénéfices non commerciaux, et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er mars 2012 au 31 décembre 2014. 
 Par un jugement n° 1800655 du 31 mars 2021, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 26 mai 2021, M. B, représenté par Me Benayoun, avocat, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - il a fait l'objet d'une vérification de comptabilité irrégulière portant sur la période du 1er janvier au 1er mars 2012, alors que l'avis de vérification de comptabilité du 25 septembre 2015 ne visait que la période du 1er mars 2012 au 31 décembre 2014 ; 
 - les rectifications litigieuses découlent également d'une vérification de comptabilité dont l'activité de son épouse a fait l'objet, alors qu'aucun avis de vérification ne lui a été envoyé ; 
 - les frais dont il a obtenu remboursement de la part de la société Irmaos Silvas ne doivent pas être compris dans l'assiette de la TVA, dès lors qu'ils sont constitués de débours au sens du II de l'article 267 du code général des impôts ;  
 - les frais de leasing et d'essence du véhicules Golf ne peuvent être inclus dans ses recettes imposables qu'à hauteur de la quote-part d'utilisation personnelle de ce véhicule, soit un cinquième ; 
 - Mme B a bien réalisé des prestations de services, notamment de traduction, pour la société Irmaos Silvas. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 28 janvier 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 17 janvier 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 2 février 2023 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A,  
 - et les conclusions de Mme Bobko, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. C B, salarié à temps plein en tant que chef d'escale au sol à l'aéroport d'Orly depuis au moins le 1er janvier 2012, a déclaré exercer également, à partir du 1er mars 2012, une activité de prestation de services de conseil à destination essentiellement de l'établissement stable en France de la société de droit portugais Irmaos Silvas, connue sous le nom commercial de Metalogalva. Cet établissement stable a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2012, 2013 et 2014. Les bénéfices non commerciaux provenant de l'activité de prestation de services de M. B, qui les avait déclarés sous le régime des micro-bénéfices non commerciaux et de la franchise de taxe sur la valeur ajoutée, ont également fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er mars 2012 au 31 décembre 2014, à l'issue de laquelle des rectifications lui ont été proposées le 14 décembre 2015 en matière de bénéfices non commerciaux et de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue d'un contrôle sur pièces de la situation de M. B, des rectifications lui ont été proposées le 15 décembre 2015 en matière de bénéfices non commerciaux pour la période du 1er janvier au 29 février 2012, à raison de prestations facturées par M. B, en qualité de personne établie au Portugal, à la société Irmaos Silvas. Par jugement n° 1800655 du 31 mars 2021, le tribunal administratif de Versailles a rejeté la demande de M. B tendant à la décharge des impositions résultant de ces rectifications. M. B relève appel de ce jugement. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, M. B soutient qu'il a fait l'objet d'une vérification de comptabilité irrégulière portant sur la période du 1er janvier au 1er mars 2012 en ce que l'avis de vérification de comptabilité du 25 septembre 2015 ne visait que la période du 1er mars 2012 au 31 décembre 2014. Toutefois, le vérificateur n'a pu procéder à la vérification de la comptabilité de l'activité de M. B avant le 1er mars 2012, dès lors que son activité n'était pas encore créée et qu'aucune comptabilité n'était alors tenue. Il résulte de l'instruction que les éléments retenus pour reconstituer son chiffre d'affaires au titre de cette période ont été portés à la connaissance de l'administration fiscale au cours de la vérification de comptabilité de la société Irmaos Silvas, qui a permis au service de constater que des factures avaient été émises par M. B au titre de la période du 1er janvier au 1er mars 2012 en qualité d'entrepreneur portugais. Si ces éléments ont été rapprochés des éléments recueillis au cours de la vérification de comptabilité dont l'activité de M. B a fait l'objet afin de reconstituer le chiffre d'affaires au titre de l'année 2012 entière et ce, afin de déterminer si les plafonds prévus aux article 293 B et 102 ter du code général des impôts étaient respectés, ces rapprochements n'ont pas eu pour effet d'opérer une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier au 1er mars 2012. Par ailleurs, les rectifications portant sur chacune des périodes ont été notifiées par deux propositions de rectification distinctes du 14 décembre 2015 et du 15 décembre 2015. Par suite, le moyen avancé doit être écarté. 
 3. En deuxième lieu, M. B soutient que le vérificateur aurait également procédé à une vérification de comptabilité de l'activité de son épouse, irrégulière en l'absence d'avis de vérification préalable. Toutefois, il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 14 décembre 2015, qu'au cours de la vérification de comptabilité de la société Irmaos Silvas, le service a constaté que Mme B avait facturé de septembre à décembre 2013 des prestations à cette société pour un montant mensuel de 3 800 euros. Par ailleurs, au titre de l'année 2014, alors que M. B était interrogé sur la différence de montant existant entre les virements mensuels de 3 800 euros versés par la société Irmaos Silvas sur un compte ouvert à son nom seul et les factures de 2 700 euros établies par lui, Mme B, qui assistait son époux lors des opérations de vérification, a spontanément indiqué que cette différence résultait des prestations facturées par elle à cette même société à hauteur de 1 100 euros mensuels. Par suite, les éléments recueillis par le service concernant les prestations effectuées par Mme B ne découlaient aucunement d'une vérification de comptabilité de son activité, qui n'a d'ailleurs pas été l'objet de rectifications. Le moyen avancé doit en conséquence être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 4. En premier lieu, aux termes de  l'article 293 B du code général des impôts : " I. - Pour leurs livraisons de biens et leurs prestations de services, les assujettis établis en France, à l'exclusion des redevables qui exercent une activité occulte au sens du troisième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, bénéficient d'une franchise qui les dispense du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, lorsqu'ils n'ont pas réalisé : / () 2° () un chiffre d'affaires afférent à des prestations de services, hors ventes à consommer sur place et prestations d'hébergement, supérieur à : / a) 32 900 euros l'année civile précédente ; / b) Ou 34 900 euros l'année civile précédente, lorsque la pénultième année il n'a pas excédé le montant mentionné au a. / II.-1. Le I cesse de s'appliquer : / () b) (aux assujettis) dont le chiffre d'affaires de l'année en cours afférent à des prestations de services, hors ventes à consommer sur place et prestations d'hébergement, dépasse le montant mentionné au b du 2° du I. / 2. Les assujettis visés au 1 deviennent redevables de la taxe sur la valeur ajoutée pour les prestations de services et les livraisons de biens effectuées à compter du premier jour du mois au cours duquel ces chiffres d'affaires sont dépassés. ". Aux termes de l'article 102 ter du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur du 12 juin 2011 au 30 mai 2014 : " 1. Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux d'un montant annuel, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'activité au cours de l'année civile, n'excédant pas 32 600 euros hors taxes est égal au montant brut des recettes annuelles diminué d'une réfaction forfaitaire de 34 % avec un minimum de 305 euros. () ". Ce plafond est porté à 32 900 euros au titre de la période courant du 30 mai 2014 au 6 juin 2015. 
 5. Il est constant que, au titre des années 2013 et 2014, le chiffre d'affaires déclaré par M. B s'est maintenu juste en dessous des plafonds mentionnés par les dispositions précitées. Il résulte de l'instruction que, au cours de la vérification de comptabilité de la société Irmaos Silvas, le service a constaté que Mme B avait facturé de septembre à décembre 2013 des prestations à cette société pour un montant mensuel de 3 800 euros. Par ailleurs, au titre de l'année 2014, alors que M. B était interrogé sur la différence de montant existant entre les virements mensuels de 3 800 euros versés par la société Irmaos Silvas sur un compte ouvert à son nom seul et les factures de 2 700 euros établies par lui, Mme B, qui assistait son époux lors des opérations de vérification, a spontanément indiqué que cette différence résultait des prestations facturées par elle à cette même société à hauteur de 1 100 euros mensuels. Toutefois, les factures dont Mme B a demandé le remboursement auprès de la société Irmaos Silvas ainsi que les récapitulatifs de frais annexés mentionnent M. B et non Mme B et sont établis selon un modèle strictement similaire à ceux présentés par le requérant. Au vu de ces éléments, et en l'absence de toute production de livrables, de mails, ou de tout autre document établissant la réalité des prestations réalisées par Mme B, l'administration fiscale a considéré que les factures de cette dernière correspondaient à des prestations effectuées par son époux, non déclarées à son nom afin que son chiffre d'affaires puisse se maintenir en dessous des plafonds mentionnés aux articles 293 B et 102 ter du code général des impôts. Si M. B soutient que les prestations facturées par sa femme correspondent à des travaux de traduction qu'il n'aurait pu effectuer lui-même, il résulte de l'instruction que les factures établies par Mme B ne mentionnent pas de travaux de traduction, mais des prestations dont le contenu est proche de celles réalisées par son mari. Par ailleurs, les attestations versées aux débats par le requérant, établies pour les besoins de la cause et peu circonstanciées, ne sont pas de nature à infirmer l'appréciation de l'administration. Le moyen tiré de ce que les honoraires facturés par son épouse ne pouvaient être réintégrés dans le résultat de son activité doit en conséquence être écarté. 
 6. En deuxième lieu, aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. (..) ". L'article 93 de ce même code, relatif au régime de la déclaration contrôlée, dispose : " l. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. ". Aux termes de l'article 266 de ce même code : " 1. La base d'imposition est constituée : a) Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations () ". Le service a inclus dans les recettes imposables de M. B les sommes déboursées par la société Irmaos Silvas SA au titre des charges de loyer et de carburant d'un véhicule golf Volkswagen, mis à la disposition du requérant. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 14 décembre 2015, que le contrat de leasing fait apparaître le nom de M. B comme bénéficiaire du véhicule. En outre, la société Irmaos Silvas a comptabilité les charges afférentes à ce contrat de leasing ainsi que des charges de carburant dans un compte n° 61352 " Véhicule Lease Plan B " et dans un compte n° 60622 " Lease Plan carburant B ". M. B a reconnu lors des interventions sur place avoir disposé de ce véhicule au cours des années en cause. Il ne peut donc nier avoir bénéficié de ce véhicule en affirmant simplement que les attestations de l'assurance du véhicule souscrite par la société Lease Plan France ne mentionnent pas son nom. Par ailleurs, la simple circonstance qu'il disposait de trois véhicules pendant la période d'imposition litigieuse ne suffit pas à établir qu'il n'utilisait ce véhicule à titre personnel qu'un cinquième du temps. Enfin, s'il produit deux attestations indiquant que ce véhicule aurait servi à transporter du personnel de la société Metalogava, il n'établit pas pour autant que ce véhicule aurait été utilisé par d'autres personnes que lui sans qu'il décide de le mettre à leur disposition, pour une durée et un objet définis par lui. Par suite, le moyen avancé doit être écarté. 
 7. Aux termes de l'article 267 du code général des impôts : " II. - Ne sont pas à comprendre dans la base d'imposition : ()2° Les sommes remboursées aux intermédiaires () qui effectuent des dépenses au nom et pour le compte de leurs commettants dans la mesure où ces intermédiaires rendent compte à leurs commettants, portent ces dépenses dans leur comptabilité dans des comptes de passage, et justifient auprès de l'administration des impôts de la nature ou du montant exact de ces débours. () ". Il est constant que la société Irmaos Silvas a payé à M. B le montant des relevés de frais qu'il lui adressait mensuellement, à savoir 9 614 euros en 2012, 8 381 euros en 2013 et 5 659 euros en 2014. Le requérant conteste la réintégration de ces sommes dans sa base d'imposition, au motif qu'elles constituent des débours. Toutefois, il résulte de l'instruction que les justificatifs de notes de frais joints à la demande de première instance sont constitués de tickets restaurant sans nom, de factures d'hôtel, de titres de transport, de reçus de location de voiture, de factures de cartouche d'encre, de factures de la Poste qui ne sont pas, pour la plus grande majorité, établies au nom de la société Irmaos Silvas. En tout état de cause, M. B n'a pas respecté les règles comptables relatives aux débours, dès lors qu'il n'a pas porté ces dépenses dans des comptes de passage. Il ne produit par ailleurs aucun document justifiant de sa qualité de mandant ou d'une reddition de comptes auprès de la société Irmaos Silvas. Les conditions de l'article 267 du code général des impôts n'ayant pas été respectées, le moyen avancé doit être écarté. 
 Sur les pénalités : 
 8. L'administration a assorti les rectifications en litige de la majoration pour manquement délibéré au titre de l'année 2012, sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts, et de la majoration pour manœuvres frauduleuses pour les années 2013 et 2014, sur le fondement du c du même article. 
 9. D'une part, la proposition de rectification du 14 décembre 2015 expose qu'en raison de son domicile en France et de son travail à plein temps comme salarié en France, l'activité de prestation de services de M. B au titre des mois de janvier et février 2012 était effectuée en France et non au Portugal et devait être déclarée en France, que M. B avait ainsi omis de déclarer une part de ses recettes afin de bénéficier, pour l'année 2012, de la franchise de taxe sur la valeur ajoutée et du régime d'imposition à l'impôt sur le revenu spécifique aux auto-entrepreneurs, auxquels il n'aurait pas eu droit s'il avait déclaré l'ensemble de ses revenus. Ainsi, l'administration a suffisamment motivé la majoration qu'elle a infligée et établi l'intention du requérant d'éluder l'impôt. Par suite, elle justifie l'application, sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts, de la majoration pour manquement délibéré dont elle a assorti les suppléments d'imposition en litige au titre de l'année 2012. 
 10. D'autre part, au titre des années 2013 et 2014, l'administration a justement relevé que les factures établies par Mme B, qui correspondent en réalité aux prestations exécutées par son mari, ont permis au requérant de maintenir son chiffre d'affaires déclaré à un montant total légèrement inférieur au plafond de recettes annuel permettant de bénéficier, pour ces années, de la franchise de taxe sur la valeur ajoutée et du régime d'imposition à l'impôt sur le revenu spécifique aux auto-entrepreneurs. Elle établit ainsi non seulement l'intention de M. B d'éluder l'impôt mais également qu'il a mis en œuvre des procédés destinés à masquer la dissimulation d'une partie de ses recettes. Par suite, elle justifie l'application, sur le fondement du c de l'article 1729 du code général des impôts, de la majoration pour manœuvres frauduleuses dont elle a assorti les suppléments d'imposition en litige au titre des années 2013 et 2014. 
 11. Enfin, le moyen tiré de la violation de l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales n'est pas assorti de précisions suffisantes permettant à la cour d'en apprécier le bien-fondé. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'ordonner une expertise sur les débours et les frais de véhicule, que M. B n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.  
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 28 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Dorion, présidente assesseure, 
 M. Tar, premier conseiller, 
 Mme Pham, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 mars 2023. 
 La rapporteure, 
 C. A La présidente, 
 O. DORION 
 La greffière, 
 A. GAUTHIER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière,