CAA78 · 3ème Chambre — 7 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée (SAS) Loga a demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) mis à sa charge au titre des exercices et périodes 2014, 2015 et 2016. 
 Par un jugement n° 1905386 du 20 avril 2021, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 17 juin 2021 et les 10 février 2022, 23 octobre 2023 et 29 février 2024, la SAS Loga, représentée par Me Cercuel, avocat, demande à la cour :  
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) mis à sa charge au titre des exercices et périodes 2014, 2015 et 2016 ; 
 3°) de prononcer, à titre subsidiaire, la remise gracieuse des intérêts de retard ; 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens.  
 Elle soutient que : 
 - les prestations de services prévues par la convention de holding actif conclue le 5 novembre 2007 avec la SARL Galo ne portent pas sur les fonctions de direction de la SAS Loga, relevant de la compétence exclusive de son président, mais se rattachent à des fonctions distinctes, correspondant à des tâches d'exécution, de nature purement technique qui peuvent être assumées par des salariés ou déléguées à un ou plusieurs prestataires extérieurs, autres que le dirigeant, ainsi que le prévoit ses statuts ; dans le cadre de son mandat social, M. A perçoit une rémunération qui se distingue de la facturation des services réalisés par la SARL Galo, qui ne rémunère que des prestations techniques ;  
 - elle ne pourrait pas réaliser son chiffre d'affaires sans le concours de la société Galo et les délégations qui lui ont été consenties laquelle employait du personnel salarié ; contrairement aux affirmations du service, la notion de groupe de sociétés dont les activités sont inter dépendantes les unes des autres et contrôlées par la société Galo n'est pas discutable ;  
 - en tout état de cause et en vertu de la jurisprudence du Conseil d'Etat du 4 octobre 2023 (n°466887), le fait que ces prestations facturées portent sur des fonctions de direction n'est pas suffisant pour remettre en cause son caractère déductible des honoraires versés dans le cadre de la convention de prestations de services litigieuse, cette seule circonstance d'un mode de rémunération indirect ne pouvant caractériser en lui-même un appauvrissement net de la société ; la décision de rémunérer indirectement le dirigeant a été décidée par les organes sociaux compétents ce que ne conteste pas l'administration ; les honoraires facturés correspondaient à quelques euros près à l'ancienne rémunération brute chargée de M. A lorsqu'il était rémunéré par la société Loga ; 
 - elle apporte la preuve de la réalité des prestations effectuées par la SARL Galo en vertu de la convention de prestations de services ; 
 - dès lors que seules les prestations d'animation commerciale, les prestations administratives et comptables et enfin les prestations sociales ont été considérées comme faisant double emploi avec les fonctions de dirigeant, à l'exclusion des prestations techniques, dont la vérificatrice a accepté la réalisation par M. A lors du rendez-vous de clôture de la vérification de comptabilité qui s'est déroulé le 14 décembre 2017, le service vérificateur n'aurait pas dû remettre en cause l'intégralité des prestations facturées ; 
 - la validité de la convention ainsi que la réalité des prestations n'ont jamais été contestées lors des précédents contrôles, une telle organisation n'ayant alors jamais été remise en cause ; 
 - la TVA déduite chez la filiale a été collectée et reversée par la société mère et la charge déduite chez la filiale a été imposée entre les mains de la mère, de sorte que le trésor public n'a subi aucun préjudice et les redressements notifiés ont abouti à une double imposition ; 
 - les rappels de TVA doivent être abandonnés par voie de conséquence. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés le 8 décembre 2021, 22 février 2023, 26 février 2024, et 6 mars 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme Danielian,  
 - et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Loga, filiale de la SARL Galo, exerce une activité de location et vente de grues à tours pour chantiers de construction. A la suite d'une vérification de sa comptabilité portant sur les exercices clos en 2014, 2015 et 2016, le service a, par une proposition de rectification du 15 décembre 2017, remis en cause, au titre de ces exercices, la déduction des honoraires versés à la société Galo, dans le cadre d'une convention de holding actif conclue le 5 novembre 2007, à raison des prestations réalisées par leur dirigeant commun, exerçant respectivement les fonctions de président de la société vérifiée et de gérant de la société prestataire et lui a notifié, selon la procédure contradictoire, des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée. La SAS Loga fait appel du jugement du 20 avril 2021 par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des exercices et périodes 2014, 2015 et 2016. 
 Sur le bien-fondé des suppléments d'impôt sur les sociétés : 
 2. D'une part, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges () celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux () ". Il résulte de ces dispositions que les charges pouvant être admises en déduction doivent avoir été exposées dans l'intérêt direct de l'entreprise ou se rattacher à sa gestion normale, correspondre à une charge effective et être appuyées de justificatifs. 
 3. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. 
 4. D'autre part, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal. 
 5. La conclusion par une société d'une convention de prestations de services avec une autre société pour la réalisation, par le dirigeant de la première, de missions relevant des fonctions inhérentes à celles qui lui sont normalement dévolues ne relève pas d'une gestion commerciale anormale si cette société établit que ses organes sociaux compétents ont entendu en réalité, par le versement des honoraires correspondant à ces prestations, rémunérer indirectement le dirigeant et qu'ainsi ce versement n'est pas dépourvu pour elle de contrepartie, le choix d'un mode de rémunération indirect ne caractérisant pas en lui-même un appauvrissement à des fins étrangères à son intérêt. 
 6. Il est constant que la SAS Loga, détenue à 66,80 % par la SARL Galo et à 33,20 % par M. A, dirigeant des deux sociétés, a comptabilisé des charges à hauteur de 300 000 euros hors taxes par an, correspondant à des prestations réalisées par M. A, en sa qualité de gérant de la SARL Galo, dans le cadre d'une convention de prestations conclue le 5 novembre 2007 entre les deux sociétés. Pour remettre en cause, au titre de ces exercices, la déduction des honoraires versés à la société Galo, l'administration fiscale, qui ne s'est pas fondée sur la nullité de cette convention de prestation, a néanmoins estimé que les prestations facturées par la société Galo dans ce cadre relevaient des fonctions de décisions, responsabilité, stratégie et représentation incombant au dirigeant de la SAS Loga, avec lesquelles elles faisaient double emploi, et ne correspondaient pas à des prestations techniques spécifiques distinctes. Elle a également considéré que la société n'établissait pas que M. A aurait réalisé ces prestations en sa qualité de gérant de la SARL Galo et que la SAS Loga employait le personnel suffisant pour accomplir l'ensemble des missions mentionnées dans la convention de prestations, alors que la SARL Galo n'employait qu'un seul salarié. 
 7. Si, dans le dernier état de ses écritures, la société Loga admet que les charges en cause rémunéraient bien des prestations de direction inhérentes au mandat social de son dirigeant, M. A, lequel réalisait des prestations d'animation commerciale avec les équipes de cette société, gérait son portefeuille clients, assurait le suivi de son chiffre d'affaires, établissait le planning de ses commerciaux, ordonnait le règlement de ses fournisseurs et initiait même les procédures de licenciement de ses salariés, elle soutient toutefois que la seule circonstance que les prestations en cause soient des prestations de direction ne suffit pas à remettre en cause le caractère déductible des charges correspondantes. Il résulte de l'instruction que la convention conclue le 5 novembre 2007, laquelle a été ratifiée par l'assemblée générale des associés du 12 novembre 2007, et a été soumise au commissaire aux comptes, prévoit en son article 2, qu'en rémunération de l'ensemble des prestations de services effectuées au titre de sa mission générale de gestion administrative et financière ainsi que de direction commerciale et d'exploitation, la société Galo recevra de la société Loga un montant forfaitaire de 300 000 euros HT qui correspond au montant effectivement facturé, l'alinéa 3 du même article précisant expressément qu'est maintenu à M. A, en sa qualité de président de la SAS Loga, une rémunération limitée à 500 euros bruts mensuels. Il résulte par ailleurs de la déclaration annuelle des données salariales de 2007 produite par l'appelante que la société Loga a, préalablement à la conclusion de la convention de holding, rémunéré M. A à hauteur de 163 080 euros brut pour ses fonctions de président, au titre des mois de janvier à septembre 2007, soit un coût salarial sur douze mois de 304 416 euros, ce qui correspond à un montant équivalent à celui versé dans le cadre de la convention. Il n'est en outre pas soutenu par le service que le montant cumulé de la rémunération directe versée à M. A comme dirigeant et les sommes facturées par Galo à Loga, revêtirait un caractère excessif. Dans ces conditions, et alors que le service n'a jamais remis en cause l'accomplissement des prestations en tant que tel, mais uniquement le fait que M. A les ait accomplies en sa qualité de gérant de la SARL Galo, la société Loga établit que ses organes sociaux compétents ont entendu en réalité, par le versement des honoraires correspondant à ces prestations, rémunérer indirectement le dirigeant et qu'ainsi ce versement n'est pas dépourvu pour elle de contrepartie. Par suite, la société Loga doit être regardée comme renversant la présomption d'anormalité des actes que constituent la conclusion de la convention conclue le 5 novembre 2007 et le versement, à la SARL Galo, des honoraires prévus par cette convention et est ainsi fondée à solliciter la décharge en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et procédant de la remise en cause du caractère déductible de ces charges. 
 Sur la taxe sur la valeur ajoutée : 
 8. Aux termes du 1 du II de l'article 271 du code général des impôts : " Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II au même code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe applicable à compter du 1er janvier 2008 : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission () / IV. - 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : / 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise () ". Lorsque l'administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en œuvre la procédure de redressement contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté le redressement qui en découle, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis n'était pas nécessaire à l'exploitation. 
 9. Pour les mêmes motifs que ceux exposés au point 7, l'administration ne saurait être regardée comme apportant la preuve de ce que les sommes versées n'étaient pas nécessaires à l'exploitation de la société ni qu'elles ne rémunéraient aucune prestation. La société Loga est ainsi fondée à soutenir que c'est à tort que le service a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures émises par la société Galo et, par suite, à solliciter la décharge en droits et majorations, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée y afférente mis à sa charge au titre des périodes correspondant aux années 2014, 2015 et 2016. 
 10. Il résulte de ce qui précède que la SAS Loga est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande.  
 Sur les frais de l'instance : 
 11. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce et en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat le versement à la société Loga d'une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.  
 DÉCIDE : 
 Article 1er : Le jugement n° 1905386 du tribunal administratif de Versailles du 20 avril 2021 est annulé. 
 Article 2 : La société Loga est déchargée, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 auxquels elle a été assujettie. 
 Article 3 : L'État versera une somme de 2 000 euros à la société Loga au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Loga et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 23 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Besson-Ledey, présidente de chambre, 
 Mme Danielian, présidente-assesseure, 
 Mme Liogier, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 7 mai 2024. 
 La rapporteure, 
 I. DanielianLa présidente, 
 L. Besson-Ledey 
 La greffière, 
 T. Tollim 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière,