CAA78 · 1ère Chambre — 24 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. C A a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013.  
 Par un jugement n° 1804457 du 6 mai 2021, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a jugé qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de M. A tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 à hauteur d'un dégrèvement prononcé en cours d'instance, l'a déchargé des  cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant à sa charge au titre de l'année 2012 et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 6 juillet 2021, M. A, représenté par Me Royaï, avocat, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement en ce qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification du 17 août 2015 est insuffisamment motivée ; 
 - l'administration a manqué à son devoir de loyauté en refusant d'appliquer les règles du code général des impôts en sa faveur et en ne prenant pas en compte, pour les revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 2012, le montant des sommes effectivement appréhendées par lui ; 
 - la somme de 211 719,98 euros qui lui a été versée constitue une avance en compte courant mais n'a pas le caractère d'une distribution exceptionnelle ou anticipée de produits sociaux ;  
 - l'impôt sur le revenu qu'il a payé à tort sur la plus-value de cession d'immeuble doit lui être restitué ;  
 - les pénalités sont insuffisamment motivées ; 
 - le manquement délibéré n'est pas caractérisé. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 25 janvier 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 6 décembre 2022 prise en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative, l'instruction a été close au 23 décembre 2022 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme B, 
 - et les conclusions de Mme Bobko, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A l'issue d'une vérification de comptabilité de la société civile immobilière (SCI) Voskan, dont il est associé à hauteur de 50 % et co-gérant, M. A s'est vu notifier, par une proposition de rectification en date du 17 août 2015, selon la procédure contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2012 et 2013, assorties des pénalités correspondantes. Les réclamations préalables présentées par le requérant le 13 mai 2016 et le 26 décembre 2017 ont fait l'objet d'une décision d'acceptation partielle du directeur départemental des finances publiques des Hauts-de-Seine le 8 mars 2018. M. A a saisi le tribunal administratif de Cergy-Pontoise d'une demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des impositions restant dues. En cours d'instance et par décision du 10 octobre 2018, l'administration fiscale a prononcé un dégrèvement de 73 079 euros au titre de l'année 2012. Par un jugement n° 1804457 du 6 mai 2021, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a jugé qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de de M. A tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 à hauteur du dégrèvement prononcé, l'a déchargé des  cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant dues au titre de l'année 2012 et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. M. A relève appel de ce jugement en ce qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, M. A ne peut utilement soutenir que le service vérificateur aurait manqué à son obligation de loyauté, du seul fait qu'il n'aurait pas corrigé l'erreur qu'il a commise en déclarant, au titre du régime des plus-values des particuliers, la plus-value réalisée à l'occasion de la cession, le 16 décembre 2013, d'un bien immobilier dont la SCI Voskan était propriétaire et, d'autre part, du seul fait qu'il n'aurait pas corrigé, à son profit, le dégrèvement d'un montant de 25 184 euros correspondant à son imposition erronée au titre de cette plus-value, dès lors que le caractère exagéré d'une imposition relève de la critique du bien-fondé de l'imposition et ne saurait caractériser un manquement de l'administration à son devoir de loyauté. En tout état de cause, un tel moyen est inopérant, dès lors qu'il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification en date du 17 août 2015, que l'imposition de cette plus-value ne figure pas parmi les chefs de redressement à l'origine des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge du requérant. Par ailleurs, si M. A soutient que l'administration a également manqué à son devoir de loyauté en ne tenant pas compte, pour le calcul des revenus de capitaux mobiliers, des sommes effectivement appréhendées par lui, qui ne sont que de 13 500 euros en 2012 compte tenu de la trésorerie de la SCI Voskan, un tel moyen est, en tout état de cause, également inopérant, dès lors que le jugement attaqué a prononcé la décharge totale des impositions supplémentaires au titre de l'année 2012. 
 3. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
 4. D'une part, si l'administration est tenue d'indiquer, dans la proposition de rectification, les textes dont elle fait application lorsque cette mention est indispensable pour éclairer le contribuable, il ne peut lui être reproché d'avoir visé plusieurs textes susceptibles de fonder le redressement dans le cas où seule la réponse du contribuable lui a permis de déterminer le texte applicable. En l'espèce, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du 17 août 2015 indique l'impôt concerné, en l'occurrence l'impôt sur le revenu, les années d'imposition, à savoir 2012 et 2013, ainsi que les conséquences financières du contrôle. Par ailleurs, la proposition de rectification mentionne les motifs de droit, à savoir le 2° du 1 de l'article 109, l'article 111 et le 3° de l'article 158 du code général des impôts, ainsi que les motifs de fait sur lesquels le service vérificateur s'est fondé pour procéder aux rehaussements. M. A ne peut utilement reprocher au vérificateur d'avoir cité à la fois le 2° du 1 de l'article 109 et le a de l'article 111 du code général des impôts pour fonder la rectification relative à la plus-value de l'immeuble cédé par la SCI Voskan à la SCI Riva, dès lors que ces deux articles concernent la mise à disposition de sommes aux associés, le a de l'article 111 concernant plus spécifiquement les sommes mises à disposition à titre d'avance et de prêt, et que ce n'est que postérieurement à la notification de la proposition de rectification que M. A a soutenu que les sommes versées constituaient des avances de compte courant. La proposition de rectification est par suite suffisamment motivée en droit. 
 5. D'autre part, contrairement à ce que soutient M. A, la proposition de rectification du 17 août 2015 détermine la base imposable des prélèvements sociaux mis à sa charge en indiquant que cette base est constituée par les revenus distribués dont il a bénéficié en 2012 et 2013. La proposition de rectification est également suffisamment motivée sur ce point. 
 6. En troisième lieu, l'insuffisance de motivation de la décision de rejet de la réclamation préalable est insusceptible d'avoir une incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ou sur le bien-fondé des impositions. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la décision de rejet de la réclamation préalable ne peut qu'être écarté comme inopérant.  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 S'agissant de la charge de la preuve : 
 7. Aux termes des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré () ". Il est constant que M. A n'a pas présenté d'observations, dans le délai qui lui était légalement imparti, à la suite de la proposition de rectification en date du 17 août 2015 par laquelle l'administration fiscale lui a notifié les impositions en litige. Par suite, le requérant supporte la charge de la preuve du caractère exagéré de ces impositions, en application des dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales. 
 S'agissant de la plus-value de cession d'immeuble :  
 8. En premier lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. / Nonobstant toutes dispositions contraires, lorsque ces sommes sont remboursées postérieurement au 1er janvier 1960, à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par décret () ". 
 9. Il résulte de l'instruction que la SCI Voskan a cédé le 16 décembre 2013 à la SCI Riva un immeuble situé à Boulogne-Billancourt pour un montant total de 475 000 euros. Pour déterminer son résultat imposable au titre de l'exercice clos en 2013, la SCI Voskan a déduit extra comptablement la somme de 472 259 euros correspondant au produit comptabilisé au crédit du compte 77511 " Produits de cession des immobilisations cédées " et a corrélativement soumis cette cession au régime de plus-value des particuliers par le dépôt d'une déclaration n° 2048. Faisant usage de son droit de communication, l'administration a obtenu le 9 juillet 2015 auprès de la SCP Morin et Dardenne, notaire de cette vente, un relevé de compte de cette SCP mentionnant deux virements en faveur du requérant, l'un de 138 500 euros en date du 17 décembre 2013 et l'autre de 73 219,98 euros en date du 18 décembre 2013, soit un total de 211 719,98 euros. M. A ne conteste pas l'existence de ces virements, mais se borne à affirmer que les sommes qui lui ont été versées constituent une avance en compte courant, qui n'a pas le caractère d'une distribution exceptionnelle ou anticipée de produits sociaux. Toutefois, il ne produit aucun document de nature à étayer cette allégation ou à démontrer que les sommes qui lui ont été versées auraient fait l'objet d'un remboursement de sa part. Par suite, le requérant n'a pas démontré le caractère exagéré des impositions mises à sa charge. 
 10. En second lieu, aux termes de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Les contestations relatives au recouvrement des impôts, taxes, redevances et sommes quelconques dont la perception incombe aux comptables publics compétents mentionnés à l'article L. 252 doivent être adressées à l'administration dont dépend le comptable qui exerce les poursuites. / Les contestations ne peuvent porter que : / 1° Soit sur la régularité en la forme de l'acte ; / 2° Soit sur l'existence de l'obligation de payer, sur le montant de la dette compte tenu des paiements effectués, sur l'exigibilité de la somme réclamée, ou sur tout autre motif ne remettant pas en cause l'assiette et le calcul de l'impôt. () ". Si M. A soutient qu'il est fondé à bénéficier d'un dégrèvement, d'un montant de 25 184 euros, correspondant à l'imposition dont il s'est acquitté, à tort, sur la plus-value réalisée par la SCI Voskan à la suite de la cession d'immeuble précitée, cette contestation est au nombre de celles que l'article L. 281 du livre des procédures fiscales rattache au contentieux du recouvrement de l'impôt. Par suite, ce moyen est inopérant dans la présente instance, relative au contentieux d'assiette, et ne peut qu'être écarté.  
 En ce qui concerne les pénalités : 
 11. En premier lieu, en indiquant que les revenus distribués dont avait bénéficié M. A s'élèvent à 94 470 euros en 2012 et à 237 719,98 euros en 2013, que, compte tenu de l'importance et de la nature de ces sommes, il ne pouvait ignorer leur caractère imposable à l'impôt sur le revenu et que, de surcroît, en qualité de co-gérant et associé de la SCI Voskan, il avait délibérément effectué ces distributions à son profit tout en s'abstenant de les soumettre à l'impôt, l'administration fiscale a suffisamment motivé les pénalités mises à la charge du requérant. Le moyen tiré de l'insuffisance de motivation doit en conséquence être écarté.  
 12. En second lieu, M. A a bénéficié en tant qu'associé de la SCI Voskan de distributions pour un montant de 26 000 euros en 2013 ainsi que de l'appréhension d'une fraction du prix de vente d'un immeuble appartenant à cette société en 2013, à hauteur de 211 719 euros. En raison de l'importance de leur montant, il ne pouvait ignorer le caractère imposable de ces sommes. Le requérant ne peut utilement se prévaloir d'erreurs commises par son comptable et son notaire alors que, en sa qualité de codirigeant et coassocié de la SCI Voskan, il ne pouvait ignorer que la plus-value de la cession d'immeuble appartenant à la SCI Voskan devait être comptabilisée dans le résultat imposable de cette dernière. Il avait accès à l'ensemble des informations lui permettant de retracer les flux financiers de la société et d'en tirer les conséquences au regard de son imposition personnelle. Le manquement délibéré est ainsi caractérisé. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté le surplus de sa demande. Par suite, sa requête doit être rejetée, y compris ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 10 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Beaujard, président de chambre, 
 Mme Dorion, présidente assesseure, 
 Mme Pham, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 janvier 2023. 
 La rapporteure, 
 C. B Le président, 
 P. BEAUJARDLa greffière, 
 A. GAUTHIERLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,