CAA78 · 1ère Chambre — 6 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société civile de placement immobilier (SCPI) Edissimmo a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la restitution de la somme de 384 463 euros dont elle s'est acquittée pour le compte de ses associés non-résidents au titre de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux, et de la taxe sur les plus-values immobilières à laquelle elle a été assujettie, au titre de l'année 2016, à raison de la vente de trois immeubles. 
 Par un jugement n° 1900497 du 8 juin 2021, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 5 août 2021 et 3 mars 2022, la SCPI Edissimmo, représentée par Me Modave, avocat, demande à la cour, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) d'annuler le jugement attaqué ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions et prélèvements sociaux contestés ; 
 3°) d'ordonner la restitution de la somme de 381 677 euros ; 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 -la production à titre de justificatifs des extraits de sa comptabilité, d'une attestation du commissaire aux comptes, d'une attestation du cabinet d'expertise comptable H3P et de factures de travaux, établit la réalité de dépenses qu'elle a engagées et démontre qu'elles n'ont pas déjà été prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu ; 
 -les travaux d'amélioration réalisés sur les immeubles situés 76 avenue Pierre Brossolette à Malakoff et 41/43 rue Camille Desmoulins à Issy-les-Moulineaux ne peuvent être qualifiés de travaux d'entretien ; 
 -la position de l'administration fiscale et du tribunal conduit à ce que les dépenses de travaux ne soient prises en compte à aucun moment pour la détermination de l'impôt sur le revenu, ni en charges, ni au moment du calcul de la plus-value de cession, ce qui est en contradiction avec l'esprit de la législation fiscale ; 
 -la production à titre de justificatifs complémentaires d'un programme de travaux sur l'immeuble Desmoulins, le procès-verbal de réception des travaux concernant les ascenseurs de l'immeuble Desmoulins, un document d'analyse des offres s'agissant de la rénovation des toitures de l'immeuble Desmoulins et qui contient une description des travaux à réaliser et les factures avec un descriptif des travaux concernant la rénovation des blocs sanitaires de l'immeuble Brossolette permettent d'apprécier la nature des travaux réalisés. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 4 février 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête de la SCPI Edissimmo. 
 Le ministre fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 13 janvier 2023, l'instruction a été close au 3 février 2023, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 -le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Dorion, 
 - les conclusions de Mme Bobko, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Michaux, substituant Me Modave, pour la SCPI Edissimmo. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile de placement immobilier (SCPI) Edissimmo a cédé, en octobre 2016, les vingt-six immeubles du portefeuille " Ferdinand ", dont trois immeubles situés avenue Pierre Brossolette à Malakoff, rue des Peupliers à Issy-les-Moulineaux et rue Camille Desmoulins à Issy-les-Moulineaux. Conformément à ses déclarations, elle s'est acquittée de l'impôt sur le revenu, des prélèvements sociaux, de la taxe sur les plus-values immobilières élevées et du prélèvement prévu par l'article 244 bis A du code général des impôts pour le compte de ses associés non-résidents. Par une réclamation du 13 mars 2018, elle a demandé la réduction de ces impositions à hauteur de la somme de 542 582 euros, au motif que les dépenses de travaux de construction, reconstruction, agrandissement et d'amélioration devant majorer le prix d'acquisition de ces immeubles était supérieures au forfait de 15 % prévu au 4° du II de l'article 150 VB du code général des impôts. Par trois décisions datées des 13, 15 et 21 novembre 2018, l'administration a rejeté les réclamations de la société requérante. La société Edissimmo relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif a rejeté sa demande en ce qui concerne, dans le dernier état de ses écritures, les deux immeubles situés avenue Pierre Brossolette à Malakoff et rue Camille Desmoulins à Issy-les-Moulineaux. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ou d'après le contenu d'un acte présenté par lui à la formalité de l'enregistrement. ". 
 3. La société Edissimmo a été imposée conformément à ses déclarations. Dès lors, il lui incombe d'établir le caractère exagéré des impositions auxquelles elle a été assujettie.  
 En ce qui concerne le montant de la plus-value immobilière : 
 4. Aux termes du II de l'article 150 VB du code général des impôts, relatif au calcul de la plus-value de cession : " Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré :/ () 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. Lorsque le contribuable, qui cède un immeuble bâti plus de cinq ans après son acquisition, n'est pas en état d'apporter la justification de ces dépenses, une majoration égale à 15 % du prix d'acquisition est pratiquée () ". Doivent être regardés comme des travaux d'amélioration, les travaux ayant pour objet d'apporter à un immeuble un équipement ou un élément de confort nouveau ou mieux adapté aux conditions modernes de vie, sans modifier cependant la structure de cet immeuble. Constituent des dépenses d'entretien et de réparation les travaux ayant pour objet de maintenir ou de remettre l'immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans en modifier la consistance, l'agencement ou l'équipement initial. Seules les factures produites au dossier permettent de déterminer la nature des travaux et le montant des dépenses. 
 S'agissant de l'immeuble situé avenue Pierre Brossolette à Malakoff : 
 5. Parmi les factures produites par la société Edissimmo qui se rattachent aux travaux réalisés sur l'immeuble situé à Malakoff, seules les factures n° 17815-2015 d'un montant de 6 600 euros pour la création d'une ventilation du local propreté et n° 17816-2015 d'un montant de 34 890 euros pour la création de deux lots distincts et d'un sas, et en ce qui concerne la rénovation des sanitaires, le descriptif des travaux produit en appel par la société, permettent de déterminer la nature des travaux réalisés. Le remplacement de sanitaires par de nouveaux a eu pour objet de maintenir ou de remettre l'immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans en modifier la consistance, l'agencement ou l'équipement initial. A supposer même que la création d'une ventilation pour un montant de 6 600 euros et la création de deux lots distincts et d'un sas pour un montant de 34 890 euros puissent être regardés comme des dépenses d'amélioration, le montant de ces dépenses s'élève à 41 490 euros, soit une somme inférieure au montant de 1 013 024 euros résultant de l'application du forfait de 15 %. Par suite, la société Edissimmo n'est pas fondée à demander que soit pris en compte pour le calcul de la plus-value qu'elle a réalisée, le montant des dépenses qu'elle a engagées et qui peuvent être regardées comme des dépenses d'amélioration. 
 S'agissant de l'immeuble situé rue Camille Desmoulins à Issy-les-Moulineaux : 
 6. Parmi les factures qui se rattachent aux travaux réalisés sur l'immeuble situé à Issy-les-Moulineaux, certaines ne permettent pas de déterminer la nature des travaux. Toutefois, en ce qui concerne les travaux de réfection des toitures, le cahier d'analyse des offres produit en appel permet de déterminer leur nature. Il en est de même pour les travaux de climatisation, de pose de garde-corps, de rénovation des sanitaires et de pose de la terrasse dont la nature est déterminée à la lecture du programme des travaux produit en appel. Toutefois, ce programme reste insuffisant pour déterminer la nature d'autres travaux dans la mesure où ceux qu'il mentionne sont dissociables et qu'il n'est pas précisé quel montant des dépenses y est respectivement alloué. Le descriptif des travaux réalisés sur l'ascenseur produit en appel permet également de déterminer la nature des travaux. Il en ressort, d'une part, que les travaux de climatisation pour un montant total de 901 144,27 euros ont consisté en le remplacement de cet élément de confort par un nouveau pouvant produire du chaud et du froid simultanément, ce qui le rend mieux adapté aux conditions modernes de vie. La pose d'ascenseurs avec notamment mise en place d'une alarme autonome pour un montant total de 53 458 euros peut être également regardée comme constituant un apport d'équipement nouveau. La pose de la terrasse extérieure pour un montant de 25 950 euros constitue également l'apport d'un équipement nouveau. En revanche, les travaux de réfection, de pose de garde-corps et de remplacement des sanitaires, alors qu'il en existait auparavant ne peuvent pas s'analyser comme apportant un équipement ou élément de confort nouveau ou apportant un équipement ou élément de confort mieux adapté aux conditions modernes de vie. Le montant des dépenses qui peuvent s'analyser comme dépenses d'amélioration s'élève au mieux à 980 552,27 euros, soit une somme inférieure au montant de 1 447 500 euros découlant de l'application du forfait de 15 %. Par suite, la société Edissimmo n'est pas davantage fondée à demander la substitution du forfait de 15 % au montant des dépenses qu'elle a engagées et qui peuvent être définies comme dépenses d'amélioration. 
 7. La circonstance que les dépenses dont la société requérante demande la prise en compte au titre de ses dépenses d'amélioration auraient été comptabilisées en immobilisation mais n'auraient pas été déduites au titre d'amortissements, ni des revenus fonciers imposables entre les mains des associés, est sans incidence sur la détermination de la base d'imposition de plus-value réalisée. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que la société Edissimmo n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande. La requête doit par suite être rejetée, y compris ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la société Edissimmo est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Edissimmo et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 
 Délibéré après l'audience du 23 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Dorion, présidente, 
 Mme Pham, première conseillère 
 M. Tar, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 juin 2023. 
 L'assesseur le plus ancien, 
 G. TARLa présidente-rapporteure, 
 O. DORION La greffière, 
 S. LOUISERE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
           Pour expédition conforme, 
           La greffière,