CAA78 · 1ère Chambre — 8 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. B C a demandé au tribunal administratif d'Orléans, à titre principal, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010, 2011 et 2012 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012.  
 Par un jugement n° 1902958 du 14 juin 2021, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 17 août 2021, M. C, représenté par Me Mattei, avocat, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; 
 3°) à titre subsidiaire, de prononcer, sur le fondement de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales, la décharge de l'ensemble des amendes et majorations fiscales appliquées et restant en litige à l'exception des seuls intérêts de retard visés à l'article 1727 du code général des impôts ; 
 4°) de mettre à la charge de l'État la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - le jugement attaqué est entaché d'une contradiction de motifs en ce que les premiers juges ne pouvaient soutenir, d'une part, que le service a constaté que la comptabilité de l'entreprise RM Autos comprenait plusieurs irrégularités et qu'il a été opéré un rehaussement du bénéfice et du chiffre d'affaires à partir des irrégularités constatées et, d'autre part, que le rejet de sa comptabilité est sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige ; 
 - les premiers juges ont commis des erreurs de droit en méconnaissance des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; 
 - le jugement attaqué est entaché de dénaturation, dès lors qu'il y est indiqué à tort que l'administration n'a pas procédé à la reconstitution des recettes de la société RM Autos ; 
 - les premiers juges ont omis de statuer sur les moyens non inopérants développés par lui tirés du caractère probant de sa comptabilité, de la contestation des rehaussements prononcés et de l'absence de mention de son nom et de l'année d'imposition sur les rôles ;  
 - le jugement attaqué est entaché d'erreur de droit et de contradiction de motifs au regard des dispositions de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; 
 - le jugement attaqué est entaché d'erreur de droit en ce qui concerne l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 
 - les premiers juges n'ont pas répondu aux moyens contenus dans le mémoire en réplique du 29 juin 2020, pages 12 et 13 ; 
 - la procédure d'imposition est irrégulière, dès lors qu'il n'a pas été régulièrement convoqué devant la Commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 
 - les rôles des impositions litigieuses ne comportent pas le nom du contribuable, ni l'année d'imposition, et indiquent un montant d'imposition complètement différent de celui figurant sur l'avis d'imposition ; les documents produits par l'administration fiscale sont tous postérieurs aux arrêtés ou décisions d'homologation et ne sont donc pas susceptibles d'apporter la preuve de la régularité de ces rôles ;  
 - l'avis de mise en recouvrement du 29 janvier 2016 ne comporte pas de référence au dernier acte de procédure concernant la TVA de la période allant du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2010 ; cet avis comporte une référence erronée à la notification de l'avis de la Commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires ainsi qu'à la lettre de motivation du 16 décembre 2013 ; qu'il mentionne à tort des majorations d'un montant total de 12 432 euros ; que ces irrégularités sont substantielles ; qu'à supposer même qu'elles ne le soient pas, il sollicite du moins la décharge des majorations en application de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; 
 - sa comptabilité a été rejetée à tort ;  
 - il apporte la preuve de l'exagération de ses bases d'impositions en se prévalant de sa comptabilité probante et en démontrant que les écarts avec les bases d'imposition comptabilisées et déclarées sont minimes ;  
 - les pénalités doivent être déchargées en application de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; 
 - il est fondé à demander des frais irrépétibles au titre de la première instance en raison des dégrèvements obtenus en première instance et des erreurs de droit entachant le jugement attaqué. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 17 décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les autres moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 17 mai 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 9 juin 2022 à 12 heures en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - et les conclusions de Mme Bobko, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B C, qui exerce une activité de négoce de véhicules automobiles d'occasion sous la forme d'une entreprise individuelle dont la dénomination commerciale est RM Autos, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012. Par deux propositions de rectification du 16 décembre 2013 portant sur la période du 1er janvier au 31 décembre 2010, et du 3 octobre 2014, portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012, le service lui a notifié, selon la procédure de rectification contradictoire, des rappels d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée découlant notamment d'insuffisances de recettes déclarées. Par un jugement n° 1902958 du 14 juin 2021, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010, 2011 et 2012 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012. M. C relève appel de ce jugement. 
 Sur la régularité du jugement attaqué et sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens : 
 2. En premier lieu, M. C soutient que le jugement attaqué est irrégulier et ce qu'il est entaché d'erreur de droit, de contradiction de motifs et de dénaturation des faits à plusieurs titres. Toutefois, de tels moyens concernent le bien-fondé du jugement attaqué mais ne sont pas susceptibles de remettre en cause sa régularité. 
 3. En deuxième lieu, M. C soutient que le jugement attaqué est entaché d'une omission à statuer en ce qui concerne le moyen tiré de ce que la comptabilité de la société RM Autos aurait été rejetée à tort, ainsi que le moyen tendant à la contestation des rectifications suite à la reconstitution de son chiffre d'affaires. Toutefois, les premiers juges ont constaté, aux points 18 et 19 du jugement attaqué, que le service s'était borné à effectuer un rehaussement du bénéfice et du chiffre d'affaires déclarés et de la taxe sur la valeur ajoutée collectée à partir des documents comptables et bancaires exploités et des irrégularités constatées au cours de la vérification de comptabilité et qu'il n'avait procédé à aucune reconstitution de recettes. Par suite, ils ont écarté comme inopérants les moyens tirés de ce que le rejet de la comptabilité n'était pas fondé, de ce que la méthode de reconstitution des recettes utilisée par l'administration était radicalement viciée dans son principe et de ce que l'exagération des bases d'imposition découlant de la méthode de reconstitution opérée par l'administration était manifeste. Il n'y a donc pas eu d'omission à statuer concernant ces moyens. 
 4. En troisième lieu, M. C avait soutenu dans son mémoire en réplique que les rôles du 21 avril 2016 et du 22 septembre 2016 étaient entachés de plusieurs irrégularités en ce qu'ils ne mentionnaient pas son nom, l'année d'imposition concernée et que le montant des impositions dues était différent de celui figurant sur les avis d'imposition. Les premiers juges ont relevé, au point 12 du jugement attaqué, que l'administration avait produit des extraits de rôle permettant d'identifier le contribuable, ainsi que le total par nature d'impôt et par année des sommes à acquitter, que la procédure de recouvrement par voie de rôle des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2010 à 2012 a donc été conforme aux dispositions précitées de l'article 1658 du code général des impôts et que le moyen tiré de l'irrégularité de l'homologation des rôles et par suite des avis de mise en recouvrement litigieux doit par suite être écarté. Ce faisant, ils ont suffisamment répondu aux moyens avancés, dès lors qu'ils n'avaient pas à répondre expressément au moyen inopérant tiré de la différence de montant figurant sur les rôles et celui figurant sur l'avis d'imposition. 
 Sur le bien-fondé du jugement attaqué : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 5. En premier lieu, aux termes de l'article R. 60-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le litige est soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, en application de l'article L. 59 A, le contribuable est convoqué trente jours au moins avant la date de la réunion. Le rapport et les documents mentionnés à l'article L. 60 doivent être tenus à sa disposition, au secrétariat de la commission, pendant le délai de trente jours qui précède la réunion de cette commission ". Pour l'application de ces dispositions, lorsque le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable pour l'assister dans ses relations avec l'administration ne contient aucune mention expresse habilitant le mandataire à recevoir l'ensemble des actes de la procédure d'imposition, ce mandat n'emporte pas élection de domicile auprès de ce mandataire. Dans ce cas, l'administration n'entache pas la procédure d'imposition d'irrégularité en notifiant l'ensemble des actes de la procédure au contribuable, alors même que le mandat confie au mandataire le soin de répondre à toute notification de redressements, d'accepter ou de refuser tout redressement.  
 6. M. C soutient que l'administration aurait dû adresser directement à son avocat, chez qui il avait élu domicile, la convocation devant la Commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires. Toutefois, il ne produit aucun mandat comportant une mention expresse habilitant son avocat à recevoir l'ensemble des pièces de la procédure. S'il se prévaut du fait que plusieurs pièces de la procédure auraient été envoyées à son avocat, l'administration fiscale affirme, sans être contredite sur ce point, que ces envois ne concernaient que des copies, les originaux ayant été adressés à l'adresse personnelle de M. C. Enfin, contrairement à ce que soutient le requérant, aucun principe n'oblige l'administration, en dehors du cas d'élection de domicile, à renvoyer à l'avocat du contribuable un pli qui était initialement destiné à ce dernier et qui a été retourné. Il s'ensuit que le moyen tiré de ce que la convocation devant la Commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires aurait été adressée à tort au requérant doit être écarté. 
 En ce qui concerne la mise en recouvrement des impositions litigieuses : 
 7. En premier lieu, l'administration a produit, au cours de la première instance, des extraits de rôle n° 917 et n° 53011 concernant les impositions litigieuses, qui mentionnent le nom du contribuable et l'année d'imposition. Si M. C soutient que ces rôles sont également irréguliers en ce que leur montant diffère du montant des avis d'imposition afférents, ce moyen est inopérant et en tout état de cause manque en fait, dès lors que le montant porté sur ces extraits de rôle correspond exactement à ceux des avis d'imposition. A supposer que ce dernier moyen doive être regardé comme dirigé contre la décision d'homologation du rôle, un tel moyen doit également être écarté comme inopérant et, en tout état de cause, manque en fait, dès lors que la décision d'homologation n'a pas à individualiser chaque contribuable mais procède par poste comptable. 
 8. En deuxième lieu, aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / () Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications () ".  
 9. D'une part, l'avis de mise en recouvrement n° 160105027 du 29 janvier 2016 comporte deux créances au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2010, pour un montant total de 23 138 euros. La créance n° 1603080 porte sur la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 6 080 euros, sur une majoration d'un montant de 12 432 euros et sur des intérêts de retard d'un montant de 876 euros. La créance n° 1603100 porte sur des pénalités d'un montant de 3 750 euros. L'avis, s'agissant de ces créances, se réfère à la proposition de rectification du 16 décembre 2013 dont le rehaussement est issu, à la réponse aux observations du contribuable du 4 avril 2014 ainsi qu'à la notification de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 8 décembre 2015. Il ne mentionne pas la lettre du 29 septembre 2014 par laquelle l'administration, qui se prononce à l'issue du recours hiérarchique formé par le requérant, procède à l'abandon d'une rectification à hauteur de 48 500 euros et joint, en annexe, les conséquences financières modifiées à la baisse. Toutefois, l'avis de la Commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires a été notifié à M. C avec un tableau récapitulant les rappels de TVA et les suppléments de BIC finalement retenus. Le requérant était donc en mesure, à la lecture de cet avis de mise en recouvrement, de connaître les montants et les motifs des sommes mises à sa charge. Il résulte de l'instruction que les montants des dernières conséquences financières correspondent à ceux qui ont été finalement mis en recouvrement et que, par ailleurs, la lettre du 29 septembre 2014 a été régulièrement notifiée à l'intéressé le 2 octobre 2014, ce qu'il ne conteste pas. Par suite, l'avis de mise en recouvrement, s'agissant des impositions au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2020, est seulement entaché d'une erreur matérielle qui n'a pas privé l'intéressé de la possibilité de contester utilement les montants mis en recouvrement et n'a pas entaché d'irrégularité la procédure suivie. 
 10. D'autre part, contrairement à ce que soutient M. C, l'avis de la Commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires, qui portait sur le rehaussement du chiffre d'affaires du requérant et, par suite, sur les rappels de TVA en découlant, concernait bien les impositions recouvrées par l'avis de mise en recouvrement qui le vise.  
 11. De troisième part, M. C soutient que l'avis de mise en recouvrement est irrégulier en ce qu'il se réfère à la proposition de rectification du 16 décembre 2013 dans la ligne " majorations ", alors que le montant de ces majorations a été réduit depuis l'envoi de cette proposition de rectification. Toutefois, cette référence à la proposition de rectification du 16 décembre 2013 est justifiée par le fait que ce document comprend la motivation de ces majorations et n'entache pas, par suite, d'irrégularité l'avis de mise en recouvrement. 
 12. De quatrième part, la circonstance que la somme de 12 432 euros regroupe deux majorations de nature différente, une majoration de 2 432 euros, liée au rappel de taxe sur la valeur ajoutée, et l'amende de 10 000 euros appliquée au titre de l'article 1840 J du code général des impôts, ne constitue pas une erreur substantielle de nature à entacher d'irrégularité cet avis. Par ailleurs, le moyen tiré de ce que ce même avis de mise en recouvrement est irrégulier s'agissant de l'amende prévue à l'article 1840 J du code général des impôts n'a pas privé le requérant d'une garantie, d'autant moins que cette amende a fait l'objet d'un dégrèvement par décision du 10 février 2020. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 13. En premier lieu, le vérificateur n'a pas procédé à une reconstitution de recettes mais s'est borné à apporter les corrections qu'il jugeait nécessaires en partant des bases comptables déclarées par la société, ce qu'il pouvait régulièrement faire sans rejeter sa comptabilité. Par suite, et quand bien même la proposition de rectification indique expressément que la comptabilité de la société RM Autos est rejetée, le moyen tiré de ce que le rejet de la comptabilité serait infondé est inopérant. Son également inopérants les moyens tirés de l'irrégularité de la reconstitution du chiffre d'affaires. 
 En ce qui concerne les pénalités : 
 14. Aux termes de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales : " La juridiction saisie peut, lorsqu'une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d'imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l'exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard. Elle prononce la décharge de l'ensemble lorsque l'erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense ou lorsqu'elle est de celles pour lesquelles la nullité est expressément prévue par la loi ou par les engagements internationaux conclus par la France. ". M. C sollicite la décharge des pénalités mises à sa charge en invoquant les irrégularités entachant l'avis de mise en recouvrement du 29 janvier 2016. Toutefois, ainsi qu'il a été relevé aux points 9 à 12 du présent arrêt, cet avis n'est entaché que d'erreurs matérielles qui n'ont pas privé l'intéressé de la possibilité de contester utilement les montants mis en recouvrement et n'ont pas entaché d'irrégularité la procédure suivie. Par suite, les premiers juges n'ont pas commis d'erreur en n'usant pas de la faculté discrétionnaire qui leur était reconnue pour décharger les majorations mises à la charge de M. C. 
 En ce qui concerne les frais irrépétibles refusés en première instance : 
 15. M. C soutient que des frais irrépétibles auraient dû lui être accordés en première instance dès lors qu'il a obtenu plusieurs dégrèvements au cours de cette première instance et que les premiers juges ont commis une erreur de droit en considérant que ces frais ne pouvaient être attribués qu'en cas de décharge des impositions restant en litige.  Toutefois, il est constant que l'administration n'était pas la partie principalement perdante en première instance, le montant des sommes dégrevées, au demeurant avant l'engagement de la première instance, étant inférieur au montant des sommes restant à la charge de M. C. Par suite, le moyen doit être écarté. 
 16. Il résulte de tout ce qui précède que M. C n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.  
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. C est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B C et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 17 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Beaujard, président de chambre, 
 Mme Dorion, présidente assesseure, 
 Mme Pham, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 mars 2023. 
 La rapporteure, 
 C. A Le président, 
 P. BEAUJARD 
 La greffière, 
 S. LOUISERE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière,