CAA78 · 1ère Chambre — 17 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme C et A B ont demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, majoration et intérêts de retard, auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2012. 
 Par un jugement n° 1902294 du 11 juin 2021, le tribunal administratif de Versailles a fixé à 75 000 euros, avant application du coefficient de 1,25 prévu par le 7 de l'article 158 du code général des impôts, le montant des revenus regardés comme distribués à M. et Mme B par la SARL Dijla en 2012, a déchargé M. et Mme B des impositions, intérêts et majoration en litige à hauteur de la réduction de la base d'imposition correspondante et a rejeté le surplus de leur demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 28 septembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande à la cour d'annuler les articles 1er et 2 de ce jugement et de remettre à la charge de M. et Mme B les impositions dont ils ont été déchargés par le tribunal. 
 Le ministre soutient que : 
 -le jugement est insuffisamment motivé quant à la détermination du montant de 75 000 euros auquel le tribunal a évalué le bénéfice distribué ; 
 -c'est à tort que le tribunal a prononcé une décharge partielle au motif que le service vérificateur n'avait pas tenu compte d'un " prix comptoir " et de l'existence de variations saisonnières de la consommation des boissons, qui ne sont pas établis. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 14 décembre 2021, Mme B, dont l'époux est décédé le 11 octobre 2021, représentée par Me Nataf, avocat, conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que : 
 -les moyens de la requête ne sont pas fondés ; 
 -elle est fondée à se prévaloir de la prise de position écrite du 14 septembre 2015. 
 Par ordonnance du 4 juillet 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 4 août 2023 à 12 heures en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative. 
 Par une ordonnance du 28 novembre 2022, le président de la 1ère chambre de la cour a donné acte du désistement de M. et Mme B de leur recours n° 21VE02439 formé contre le même jugement en tant qu'il n'a pas intégralement fait droit à leur demande. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 -le code de justice administrative. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 -le rapport de Mme Dorion, 
 -et les conclusions de M. Lerooy, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Dijla, qui exerce une activité de bar, restaurant, brasserie, vente à emporter à l'enseigne " Le Colibri " boulevard de Charonne à Paris (20ème), et dont M. B était associé à 50 % et gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013. A l'issue de ce contrôle, l'administration a écarté la comptabilité comme non probante, reconstitué le chiffre d'affaires des exercices clos en 2012 et 2013 et notifié à la société des rectifications en matière d'impôts sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre du seul exercice 2012. Tirant les conséquences de cette rectification, l'administration a, dans le cadre d'un contrôle sur pièces, par une proposition de rectification du 5 octobre 2015, mis à la charge du foyer fiscal de M. B, regardé comme le maître de l'affaire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, au titre de l'année 2012, à raison de revenus regardés comme distribués par la SARL Dijla, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, assortis d'intérêts de retard et de la pénalité de 10 % pour non-déclaration. M. et Mme B ont contesté ces impositions. Le ministre de l'économie des finances et de la relance relève appel du jugement du 11 juin 2021 en tant que le tribunal administratif de Versailles a réduit leurs bases d'imposition, au titre de l'année 2012, en fixant à 75 000 euros au lieu de 104 623 euros, avant application, pour l'impôt sur le revenu, du coefficient de 1,25 prévu par le 7 de l'article 158 du code général des impôts, le bénéfice réputé distribué à M. B par la SARL Djila, et prononcé en conséquence la décharge partielle des impositions en litige. 
 2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () ". 
 3. Les impositions supplémentaires mises à la charge de M. et Mme B ayant été établies selon la procédure de redressement contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, et les impositions ayant été contestées, la preuve du bien-fondé de celles-ci incombe à l'administration. Toutefois, il incombe à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de ses prétentions et les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. 
 4. Au cours de la vérification de la comptabilité de la SARL Djila, le service vérificateur a constaté que l'enregistrement globalisé sous forme de tableaux récapitulatifs mensuels des recettes journalières du bar et du restaurant, sans désignation des produits vendus ni indication du mode de paiement, et l'absence d'inventaire détaillé des stocks, ne permettaient pas de rattacher les ventes aux factures d'achat, et a dressé un procès-verbal de rejet de la comptabilité. Dans le cadre du débat oral et contradictoire, M. B, gérant, a remis une carte des prix pratiqués au cours des exercices vérifiés, indiqué que l'activité du restaurant était prépondérante et remis ses réponses à un questionnaire sur les conditions d'exploitation de l'établissement. A défaut de tout autre justificatif de recettes disponible, le vérificateur a reconstitué le chiffre d'affaires de la SARL Djila selon la méthode des liquides à partir des achats revendus des différentes boissons servies au bar. De ce chiffre d'affaires TTC, le vérificateur a déduit un taux de pertes de 10 %, un taux d'offerts de 4% et un taux de consommation du personnel de 10%, puis appliqué un coefficient multiplicateur de 1,97 déterminé à partir des tickets Z des mois de mars et avril 2015, dont il est ressorti que le chiffre d'affaires du bar représentait 50,80 % du chiffre d'affaires total. L'administration fiscale a ainsi établi un chiffre d'affaires toutes taxes comprises (TTC) de 552 041 euros au titre de l'exercice 2012, supérieur de 114 913 euros au chiffre d'affaires déclaré de 437 128 euros, soit un bénéfice éludé, après déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, de 104 623 euros, réputé distribué à M. B en sa qualité de maître de l'affaire. 
 5. Pour soutenir que la reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL Djila est exagérée, M. et Mme B font valoir que le vérificateur a, à tort, appliqué le prix du café et de la bière figurant sur la carte du restaurant alors que les prix pratiqués au bar étaient inférieurs, qu'il aurait dû retenir un prix de café consommé au bar de 1 euro, tel qu'indiqué par le gérant compte tenu des prix pratiqués par les établissements concurrents, et un prix du demi de bière pression de 2 euros, que le taux d'offert de café aurait dû être porté à 15 %, que les taux d'offerts, de pertes et de consommation personnelle de bière auraient respectivement dû être portés à 6 %, 15 % et 5 %, que la consommation de café au bar peut raisonnablement être estimée à un tiers des consommations, que le pichet de vin de 50 cl avait une contenance réelle de 65 cl et que la proportion du chiffre d'affaires du bar aurait dû être portée à 61 %, soit un coefficient multiplicateur de 1,63 au lieu de 1,97 compte tenu du fait que les ventes de bière et de boissons fraîches sont moins élevées en mars et avril qu'au cours des mois de juin à octobre ou novembre, comme en atteste les quantités d'achats de fûts de bière pression. Toutefois, en se bornant à invoquer des considérations d'ordre général, sans apporter au soutien de leurs allégations aucun élément concret, ni pièces justificatives, tirés des données de l'activité de la SARL Dijla, M. et Mme B ne contestent pas valablement la rectification. Ils n'apportent notamment aucun commencement de preuve de l'existence de " prix comptoir " pratiqués dans l'établissement au cours des exercices vérifiés. Si deux prix apparaissent sur les tickets Z des mois de mars et d'avril 2015, de 1,87 euros et 2,50 euros sur les tickets Z de mars, et de 1,57 euros et 2,50 euros sur les tickets Z d'avril, sans que cette baisse de prix soit justifiée, le prix du café mentionné sur la carte de 1,90 euros est plus favorable que le prix moyen de 2,025 euros. L'incidence des variations saisonnières de consommation de boissons sur la proportion de chiffre d'affaires réalisée au bar n'est pas davantage établie, alors que les mois de mars et d'avril ne sont pas particulièrement exposés à ces variations et que la proportion de recettes réalisées au bar de 50,8 %, retenue par le vérificateur, est plus favorable que les déclarations du gérant selon lesquelles l'activité prépondérante était celle du restaurant. La circonstance que le bénéfice reconstitué selon la même méthode au titre de l'exercice 2013 n'ait pas été supérieur de plus de 10 % au résultat déclaré par la société est de nature à corroborer le bien-fondé de la méthode de reconstitution employée. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, saisie pour avis du différend, a d'ailleurs confirmé les bases d'imposition retenues par le service pour l'imposition de la SARL Djila. Par suite, sans qu'il soit besoin d'examiner le moyen tiré de l'irrégularité du jugement, le ministre de l'économie, des finances et de la relance est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement contesté, le tribunal a prononcé une décharge partielle au motif que la reconstitution du chiffre d'affaires avait majoré les recettes réalisées par la SARL Djila au cours de l'exercice 2012. 
 6. Il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme B devant le tribunal et devant la cour. 
 7. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (). ". D'autre part, aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. 
 8. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 5 octobre 2015 adressée à M. et Mme B fait référence à la proposition de rectification adressée à la SARL Dijla le 30 septembre 2015, et reprend l'ensemble du détail de la reconstitution ayant abouti au montant du bénéfice éludé regardé comme distribué. Par suite, et alors que le service n'était pas tenu de joindre la proposition de rectification adressée à la société Dijla, le moyen d'insuffisance de motivation de la proposition de rectification, qui n'est d'ailleurs pas repris en appel, manque en fait. 
 9. En second lieu, il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de la comptabilité de la SARL Dijla, à la suite de la réunion de synthèse du 10 septembre 2015, le service à répondu par courriel du 14 septembre 2015 à une demande de simulation en cas de régularisation par la société de ses déclarations. Toutefois, cette simulation, faite sur la base d'un chiffre d'affaires en 2012 d'un montant de 67 861 euros au lieu de 104 623 euros, concerne une éventuelle régularisation de sa situation fiscale par un autre contribuable et est postérieure à l'année d'imposition. Elle ne constitue en tout état de cause pas une prise de position formelle de l'administration. Dans ces conditions, M. et Mme B ne sont pas fondés à s'en prévaloir. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la relance est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a fixé le montant des revenus regardés comme distribués à M. et Mme B par la SARL Dijla en 2012 à 75 000 euros et déchargé partiellement M. et Mme B des impositions mises à leur charge.  
 DECIDE : 
 Article 1er : Les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales, intérêts de retard et majorations dont M. et Mme B ont été déchargés par le jugement n° 1902294 du 11 juin 2021 du tribunal administratif de Versailles sont remis à leur charge. 
 Article 2 : Les articles 1er et 2 du jugement n° 1902294 du 11 juin 2021 sont annulés. 
 Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Mme A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 3 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Versol, présidente de chambre, 
 Mme Dorion, présidente-assesseure, 
 M. Tar, premier conseiller, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 17 octobre 2023. 
 La rapporteure, 
 O. DORION La présidente, 
 F. VERSOL       La greffière, 
 S. LOUISERELa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
           Pour expédition conforme, 
           La greffière,