CAA33 · 5ème chambre (formation à 3) — 16 janvier 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société civile immobilière (SCI) Sabine a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge de l'amende fiscale prévue par l'article 1729 D du code général des impôts mise à sa charge pour un montant de 15 000 euros.  
 Par un jugement n° 1904553 du 7 décembre 2021, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande.  
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 31 janvier 2022, la SCI Sabine, représentée par Me Buils, demande à la cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1904553 du tribunal administratif de Bordeaux du 7 décembre 2021 ; 
 2°) de prononcer la décharge de l'amende fiscale prévue par l'article 1729 D du code général des impôts mise à sa charge pour un montant de 15 000 euros ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 Sur la procédure d'imposition : 
 - contrairement à ce qu'a retenu l'administration, elle n'a pas, pour ce qui relève de ses revenus fonciers, d'obligation de produire une comptabilité commerciale ; elle ne peut donc, pour cette partie de son activité, être vérifiée sous le régime de la vérification de comptabilité et se trouve hors du champ de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; le service a ainsi appliqué à tort une procédure de contrôle des comptabilités commerciales qui ne correspond pas à la situation de la requérante ; pour cette raison la procédure de vérification de comptabilité appliquée à ses revenus fonciers est illégale et doit être annulée ;  
 Sur les pénalités et le bien-fondé de l'amende mise à sa charge : 
 - l'option pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) ne l'astreint qu'à la tenue d'un livre aux pages numérotées en application du 3° du I de l'article 286 du code général des impôts ;  
 - la doctrine référencée BOI-TVA-DECLA-30-10-10 n°20 et n°30 du 12 septembre 2012 prévoit que tout assujetti, qui ne dispose pas d'une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires, doit tenir un livre spécial qui correspond à un livre aux pages numérotées prévu par l'article 286-I-3° du code général des impôts qui n'a ni à être côté, ni à être paraphé ;  
 - l'obligation de tenir  ce livre et le droit de vérification de comptabilité reconnu au service en matière de TVA, doit se limiter aux secteurs d'activité relatifs aux immeubles commerciaux pour lesquels une option pour l'assujettissement à la TVA a été prise ; son option à l'assujettissement à la TVA ne concerne ni les locaux d'habitation, hors champ, ni les locaux commerciaux pour lesquels elle n'a pas opté ; 
 - la doctrine référencée BOI-BIC-DECLA-30-10-20-40 n° 20 et n°30 du 20 juillet 2018 qui précise le champ des obligations comptables et les principes régissant la tenue d'une comptabilité informatisée corrèle l'obligation de présenter des documents comptables à l'obligation de tenir une comptabilité.  
 Par un mémoire enregistré le 3 août 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement partiel prononcé et au rejet du surplus de la requête.  
 Il soutient que les moyens développés par la requérante ne sont pas fondés.  
 Par ordonnance du 15 juin 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 13 juillet 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;   
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de M. Gueguein, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile immobilière (SCI) Sabine qui a pour activité l'acquisition, la rénovation et la gestion de biens immobiliers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période courant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, et d'un contrôle sur place des revenus fonciers déclarés au titre des années 2015 et 2016, à l'issue desquels une proposition de rectification lui a été adressée le 20 décembre 2018. Par un courrier du 1er août 2019, la SCI Sabine a contesté l'amende d'un montant de 15 000 euros mise à sa charge, en application des dispositions de l'article 1729 D du code général des impôts. L'administration a confirmé cette pénalité le 16 avril 2019 et des cotisations supplémentaires d'imposition d'un montant total, en droit et pénalités, de 24 874 euros ont été mises en recouvrement le 31 mai 2019, au titre des années contrôlées. Par la présente requête, la SCI Sabine relève appel du jugement du 7 décembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande de décharge de l'amende fiscale prévue par l'article 1729 D du code général des impôts mise à sa charge pour un montant de 15 000 euros.  
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Il résulte de l'instruction que, postérieurement à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a déchargé partiellement l'amende en litige, en la ramenant à la somme de 5 000 euros. Les conclusions de la requête de la SCI Sabine sont, pour la partie excédant cette somme, devenues sans objet. Il n'y a, par suite, pas lieu d'y statuer.  
 Sur le fond du litige :  
 3. En premier lieu, d'une part, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. () A cette fin elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés () ". Aucune disposition législative ou réglementaire ou aucun principe protégeant les droits des contribuables ne fait obstacle à ce que, dès lors qu'il est compétent pour le faire, un même agent des impôts procède à une vérification de comptabilité d'un contribuable dans une hypothèse où une telle vérification est prévue et, parallèlement, à un contrôle, conformément aux dispositions de l'article L. 10 précité, des déclarations dont l'examen ne relève pas de la procédure de vérification de comptabilité.  
 4. D'autre part, il résulte des dispositions de l'article 172 bis du code général des impôts ainsi que des dispositions des articles 46 B à D de l'annexe III du même code, prises pour leur application, qu'afin d'examiner les documents et pièces justificatives, notamment les documents comptables ou sociaux, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses, que doivent tenir les sociétés immobilières non soumises à l'impôt sur les sociétés qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés, l'administration peut légalement procéder à des contrôles sur place. Une société civile immobilière peut également faire l'objet d'une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'elle a opté pour cet impôt.  
 5. Il résulte de l'instruction et notamment de l'avis de " vérification de comptabilité et de contrôle sur place " adressé par l'administration à la SCI Sabine le 27 avril 2018, que, comme l'a relevé à juste titre le tribunal, le service vérificateur a procédé, en application des principes rappelés aux points précédents, à la fois à une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée et à un contrôle sur place des documents comptables de la société requérante en matière de revenus fonciers. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le service aurait appliqué à tort une procédure de vérification de comptabilité à ses revenus fonciers et que la procédure de contrôle serait illégale de ce fait. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de contrôle doit être écarté. 
 6. En second lieu, d'une part, aux termes de l'article 286 du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I. Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit : () 3° Si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires tel qu'il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas. () 4° Fournir aux agents des impôts, ainsi qu'à ceux des autres services financiers désignés par décrets, pour chaque catégorie d'assujettis, tant au principal établissement que dans les succursales ou agences, toutes justifications nécessaires à la fixation des opérations imposables, sans préjudice des dispositions de l'article L. 85 du livre des procédures fiscales. () ". Aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " I. Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. Le premier alinéa du présent article s'applique également aux fichiers des écritures comptables de tout contribuable soumis par le code général des impôts à l'obligation de tenir et de présenter des documents comptables autres que ceux mentionnés au premier alinéa du même article 54 et dont la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés. () ".  
 7. Il résulte de ce qui précède qu'une société civile immobilière qui a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'elle a opté pour cet impôt est tenue, en vertu du 3° et du 4° de l'article 286 du code général des impôts de produire, sur demande de l'administration fiscale, toutes justifications nécessaires à la détermination des opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée. Par ailleurs, l'obligation de représentation des documents comptables prévue par les dispositions mentionnées ci-dessus du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales est applicable à une société civile immobilière non soumises à l'impôt sur les sociétés qui donne ses immeubles en location et qui a opté pour la taxe sur la valeur ajoutée, dès lors que sa comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés. 
 8. D'autre part, l'article 1729 D du code général des impôt prévoit que : " I. - Le défaut de présentation de la comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales entraîne l'application d'une amende égale à 5 000 € ou, en cas de rectification et si le montant est plus élevé, d'une majoration de 10 % des droits mis à la charge du contribuable. () ". 
 9. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 20 décembre 2018, que lors de la première intervention du service vérificateur le 17 mai 2018, la SCI Sabine a indiqué ne pas être en possession des fichiers d'écritures comptables mais qu'elle les transmettrait dès le prochain rendez-vous. Le représentant de la société n'a finalement pas remis de comptabilité dématérialisée, arguant notamment de problèmes techniques devant être résolus, ce qui a conduit l'administration à dresser, de manière contradictoire, un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité sous forme dématérialisée le 1er août 2018. La SCI Sabine doit ainsi être regardée comme ayant tenu sa comptabilité au moyen de systèmes informatisés. Elle était, par suite, soumise à l'obligation de représentation des documents comptables prévue par les dispositions du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales.  
 10. Enfin, la SCI Sabine se prévaut du bénéfice de la doctrine administrative exprimée aux paragraphes n°20 et n°30 de l'instruction BOI-TVA-DECLA-30-10-10 du 12 septembre 2012 et aux paragraphes n°20 et n°30 de l'instruction BOI-BIC-DECLA-30-10-20-40 du 20 juillet 2018, selon lesquelles d'une part, tout assujetti, qui ne dispose pas d'une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires, doit tenir un livre spécial et d'autre part, les principes régissant la tenue d'une comptabilité informatisée concernent tous les contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables, dès lors que leur comptabilité est tenue, en tout ou partie, au moyen de systèmes informatisés. Toutefois, ces doctrines ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt.  
 11. Il résulte de tout ce qui précède qu'en application des dispositions précitées de l'article 1729 D du code général des impôts, l'administration était fondée à infliger à la SCI Sabine une amende de 5 000 euros au titre de la période vérifiée. 
 12. Par suite, dans la limite des sommes restant en litige, la SCI Sabine n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a refusé de lui accorder la décharge de l'amende fiscale prévue par l'article 1729 D du code général des impôts.  
 13. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros à verser à la SCI Sabine au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 DECIDE : 
   
 Article 1 : A hauteur du dégrèvement de 10 000 euros prononcé par l'administration fiscale, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SCI Sabine tendant à la décharge de l'amende qui lui a été appliquée.    
 Article 2 : L'Etat versera la somme de 1 500 euros à la SCI Sabine au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SCI Sabine est rejeté. 
 Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile immobilière Sabine et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction régionale du contrôle fiscal Sud-Ouest 
 Délibéré après l'audience du 12 décembre 2023 à laquelle siégeaient : 
 Mme Elisabeth Jayat, présidente, 
 M. Sébastien Ellie, premier conseiller, 
 Mme Héloïse Pruche-Maurin, première conseillère,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 janvier 2024. 
 La rapporteure, 
 Héloïse A 
 La présidente, 
 Elisabeth Jayat  
 La greffière, 
 Virginie Santana 
  La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.