CAA69 · 2ème chambre - formation à 3 — 7 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure 
 M. B A a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 1903765 du 1er juillet 2022, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour 
 Par une requête, enregistrée le 2 septembre 2022, M. B A, représenté par Me Daly, demande à la cour : 
 1°) de réformer ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge de ces impositions, pénalités et intérêts de retard correspondants ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - les opérations comptabilisées au débit et au crédit du compte 108 ne concourent pas directement à la formation du résultat des exercices ; 
 - l'administration n'a pas respecté le 2. de l'article 38 du code général des impôts en prenant en considération les apports de l'exploitant figurant au crédit du compte 108 ; 
 - la doctrine administrative BOI-BIC-BASE-10-10 du 3 février 2016 en son paragraphe 230 va en ce sens ; 
 - les dépenses enregistrées au compte 108 sont des dépenses engagées dans l'intérêt de l'exploitation pour payer les fournisseurs et les cotisations sociales du RSI ; 
 - les déclarations qui ont été faites par son comptable lors du contrôle de l'administration sont erronées ; 
 - ses prélèvements sur le compte bancaire de l'exploitation ont été comptabilisés au débit du compte 108 ; 
 - l'administration n'a pas soutenu dans sa proposition de rectification que des sommes ne constitueraient pas des charges déductibles ; 
 - le point de savoir si les sommes inscrites au crédit du compte 108 correspondent ou non à des dépenses engagées dans l'intérêt de l'exploitation n'est pas décisif. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 7 avril 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 17 juillet 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 20 septembre 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Porée, premier conseiller, 
 - et les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique ; 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A, qui exploite un fonds de commerce d'alimentation à Thonon-les-Bains (Haute-Savoie), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, prorogée au 31 octobre 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à la suite de laquelle l'administration, ayant constaté des sommes de 40 024 euros pour l'année 2015 et de 63 273 euros pour l'année 2016 avaient été inscrites au crédit du compte " 108 - Compte de l'exploitant " sans que les apports soient justifiés en a déduit que l'actif net de l'entreprise avait connu un accroissement de mêmes montants. En conséquence, M. A a été assujetti, au titre des années 2015 et 2016, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ont été appliqués les intérêts de retard et des pénalités. Il relève appel du jugement du 1er juillet 2022 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de décharge de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes. 
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. () ". 
 3. Lorsqu'une personne physique qui exploite une entreprise industrielle ou commerciale, contracte une dette à l'égard d'un tiers, elle peut décider de regarder l'opération, soit comme étrangère à cette exploitation et ne point la faire apparaître dans la comptabilité de l'entreprise, soit, au contraire, comme effectuée par celle-ci et retracer dans ses écritures tant l'encaissement de la somme prêtée que le montant de la dette contractée. Dans l'un et l'autre cas, l'exploitant prend à ce sujet une décision de gestion qui lui est opposable. Dans le premier cas, les événements qui surviennent ultérieurement dans les rapports entre le débiteur et le créancier, tels que le paiement d'intérêts ou l'extinction de la dette par voie de remboursement ou autrement, sont sans influence sur le bénéfice imposable de l'entreprise. Dans le second cas, tout événement affectant les droits et obligations de l'entreprise à l'égard du créancier doit être pris en compte et peut influer sur le bénéfice net de l'exercice au cours duquel il est constaté. En particulier, si une somme correspondant à la créance d'un tiers figure au passif du bilan d'ouverture d'un exercice et n'apparaît plus comme telle au bilan de clôture du même exercice, l'extinction ainsi constatée de la dette de l'entreprise implique, quelle qu'en soit la cause et à moins qu'elle n'ait pour contrepartie une diminution des valeurs d'actif, une augmentation de la valeur de l'actif net entre l'ouverture et la clôture de l'exercice. En vertu des dispositions de l'article 38 du code général des impôts, les variations du montant du compte personnel de l'exploitant ne peuvent avoir une influence sur la détermination du bénéfice net imposable de l'entreprise que dans la mesure où elles expriment des suppléments d'apport ou des prélèvements effectués par cet exploitant. Rien ne s'oppose à ce qu'une créance sur l'entreprise fasse l'objet d'un apport, que l'apport soit consenti par le tiers titulaire de la créance, qui y renonce en contrepartie de l'acquisition de droits sur les résultats de l'entreprise, ou que la créance subsistant, l'exploitant entende reprendre et assurer désormais, à titre personnel, les obligations de l'entreprise envers le titulaire de la créance. Dans ce dernier cas, il appartient à l'exploitant d'apporter la preuve du maintien de la créance et de ce qu'il s'est substitué au tiers qui en était titulaire et en fait apport à l'entreprise. 
 4. Il résulte de la proposition de rectification du 23 mars 2018 que l'administration fiscale a retenu concernant les sommes inscrites au crédit du compte 108 " compte de l'exploitant " que le comptable de M. A lui avait indiqué, par courriel, que les remises d'espèces et de chèques correspondaient à des paiements des clients et que les OD passées pour solder les comptes fournisseurs avaient pour objet de compenser de nombreux chèques émis non identifiés. Si M. A fait valoir que les sommes inscrites au crédit de son compte courant d'exploitant, ainsi qu'il en résulte des mentions portées en comptabilité, correspondent à des achats effectués par son entreprise auprès des fournisseurs ainsi qu'au paiement des charges sociales de l'exploitant, il n'apporte aucun élément justificatif quant aux dettes alléguées auprès de fournisseurs ou correspondant à des cotisations sociales du RSI. Par suite, c'est à bon droit que les sommes de 40 024 euros et de 63 273 euros ont été réintégrées dans ses bénéfices industriels et commerciaux imposables à l'impôt sur le revenu au titre respectivement des années 2015 et 2016. 
 Sur la doctrine administrative : 
 5. La documentation administrative référencée au paragraphe n° 230 du BOI-BIC-BASE-10-10 du 3 février 2016, qui rappelle que les apports et suppléments d'apports effectués par l'exploitant n'entrent pas dans le calcul de la variation de l'actif net pour la détermination du résultat imposable, ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle qui résulte du présent arrêt dont le requérant pourrait se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 6. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 16 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Pruvost, président de chambre, 
 Mme Courbon, présidente-assesseure, 
 M. Porée, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 7 décembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 A. Porée 
 Le président, 
 D. Pruvost 
 La greffière, 
 N. Lecouey 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 La greffière,