CAA13 · 2ème chambre - formation à 3 — 20 octobre 2023

Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - la convention générale modifiée du 28 février 1952 entre la France et la Principauté de Monaco sur la sécurité sociale ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de la sécurité sociale ; 
 - l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Danveau, 
 - les conclusions de M. Gautron, rapporteur public, 
 - les observations de Me Bertizzi, représentant M. et Mme B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme B ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de l'ensemble de leurs déclarations fiscales au titre des années 2015 à 2017, à l'issue duquel une proposition de rectification du 10 décembre 2018 leur a été notifiée. Les contribuables ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de prélèvements sociaux, majorées des intérêts de retard et de la pénalité prévue à l'article 1729 du code général des impôts. M. et Mme B relèvent appel du jugement du 17 janvier 2022 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur demande tendant à obtenir, d'une part, la décharge des suppléments de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 à 2017, d'autre part, la décharge de la majoration pour manquement délibéré mise à leur charge au titre des mêmes années.  
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 2. En vertu de l'article 1600-00 C du code général des impôts, qui renvoie au II bis de l'article L. 136-5 et au III de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, les revenus d'activité et de remplacement de source étrangère sont assujettis à une contribution sociale généralisée, sous réserve, s'agissant des revenus d'activité, qu'elle n'ait pas fait l'objet d'un précompte par l'employeur. Aux termes de l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale relatif à cette contribution sociale : " Il est institué une contribution sociale sur les revenus d'activité et sur les revenus de remplacement à laquelle sont assujettis : 1° Les personnes physiques qui sont à la fois considérées comme domiciliées en France pour l'établissement de l'impôt sur le revenu et à la charge, à quelque titre que ce soit, d'un régime obligatoire français d'assurance maladie () ".  
 3. Par ailleurs, s'agissant de la contribution pour le remboursement de la dette sociale, l'article 14 de l'ordonnance du 24 janvier 1996 relative à cette contribution, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que celle-ci s'applique aux revenus d'activité et de remplacement perçus par les personnes physiques désignées à l'article L. 136-1 précité du code de la sécurité sociale. Il prévoit par ailleurs que cette contribution " est assise sur les revenus visés et dans les conditions prévues aux articles L. 136-2 à L. 136-4 et au III de l'article L. 136-8 du code de la sécurité sociale ".  
 4. Il résulte de ces dispositions que seules peuvent être assujetties à la contribution sociale généralisée et à la contribution pour le remboursement de la dette sociale les personnes physiques qui remplissent les conditions mentionnées à l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale, c'est-à-dire celles qui sont à la fois considérées comme domiciliées en France pour l'établissement de l'impôt sur le revenu et à la charge d'un régime obligatoire français d'assurance maladie. 
 5. Il est constant que M. et Mme B sont fiscalement domiciliés en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts et y sont à ce titre imposables à raison de l'ensemble des revenus qu'ils perçoivent, dont les traitements et salaires versés à M. B par la société Rocamed située à Monaco, et qu'ils ont été à la charge d'un régime obligatoire français d'assurance maladie au cours de la période en litige. Ils sont dès lors imposables en France à la contribution sociale généralisée et à la contribution pour le remboursement de la dette sociale, au titre des revenus versés par la société monégasque Rocamed en 2015, 2016 et 2017. En outre, contrairement à ce que soutiennent les requérants, la contribution sociale généralisée et la contribution pour le remboursement de la dette sociale n'ont pas fait l'objet d'un précompte par la société Rocamed, employeur monégasque de M. B, ce dernier ayant seulement précompté, au vu de l'unique bulletin de paie produit, des cotisations sociales distinctes dues à Monaco, et non en France. 
 6. Aux termes de l'article 1er de la convention du 28 février 1952 entre la France et la Principauté de Monaco sur la sécurité sociale : " § 1. Les ressortissants français ou monégasques, salariés ou assimilés aux salariés par les législations de sécurité sociale énumérées à l'article 2 de la présente convention, sont soumis respectivement auxdites législations applicables dans la Principauté de Monaco ou en France, et en bénéficient dans les mêmes conditions que les ressortissants de chacun de ces pays () ". Aux termes de l'article 3 de la même convention : " § 1. Les travailleurs français ou monégasques salariés ou assimilés aux salariés par les législations applicables dans chacun des pays contractants, occupés dans l'un de ces pays, sont soumis aux législations en vigueur au lieu de leur travail () ". 
 7. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, qui s'appuient en particulier sur un courriel du 5 août 2019 qui leur a été adressé par le centre des liaisons européennes et internationales de sécurité sociale, lequel ne dispose au demeurant d'aucune compétence en matière de collecte de cotisations sociales, les stipulations de l'article 3 de cette convention n'ont, en tout état de cause, ni pour objet, ni pour effet, de faire obstacle à ce qu'un ressortissant français résidant en France, qui a cotisé en tant que salarié à un régime de protection sociale monégasque, soit assujetti en France à la contribution sociale généralisée et à la contribution pour le remboursement de la dette sociale à raison des revenus d'origine monégasque qu'il perçoit et dont il est redevable en application de l'article 4B du code général des impôts.  
 8. Pour l'ensemble des motifs qui viennent d'être exposés, M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que les revenus de source monégasque perçus par M. B ne sont pas assujettis à la contribution sociale généralisée et à la contribution pour le remboursement de la dette sociale. 
 Sur les pénalités :  
 9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. " Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir un tel manquement, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt.  
 10. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B ont déclaré, au titre des années en litige, que l'ensemble des revenus perçus par M. B devaient bénéficier de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue à l'article 81 A du code général des impôts. Or, il n'est pas contesté que seuls les salaires versés par son employeur établi en France, soit 18 577 euros en 2015, 18 545 euros en 2016 et 18 523 euros en 2017 pouvaient être exonérés en application de ces dispositions. Ainsi, le montant des sommes éludées pour le calcul des impositions s'élève à 156 436 euros en 2015, 192 598 euros en 2016 et 267 321 euros en 2017, soit respectivement 89 %, 91 % et 93 % des salaires perçus au titre de chaque année. Par ailleurs, il résulte de l'instruction que lors de la souscription des déclarations de revenus, M. B a produit des attestations de la direction des ressources humaines de la société Rocamed France, spécifiant seulement une activité salariée pour le compte de la société française Rocamed France, alors que l'essentiel de ses revenus provenait de la société monégasque Rocamed, permettant ainsi à l'intéressé de retirer un avantage fiscal auquel il n'avait pas droit. Enfin, les requérants ne peuvent se prévaloir de la méconnaissance, par eux-mêmes ou l'employeur de M. B, du régime fiscal prévu à l'article 81 A du code général des impôts. Dans ces conditions, au vu de l'importance des sommes éludées, du caractère répété de ces manquements sur trois années consécutives et de l'absence de toute déclaration sur l'exercice d'une activité pour le compte de cette société monégasque, l'administration fiscale, qui doit se placer au moment de la déclaration du contribuable, doit être regardée comme établissant la volonté délibérée des appelants d'éluder l'impôt. Par suite, elle justifie du bien-fondé de l'application aux droits en litige de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts. 
 11. A supposer que M. et Mme B aient entendu invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le paragraphe n° 40 de l'instruction administrative référencée BOI-CF-INF-10-20-20 portant sur l'appréciation du manquement délibéré, celui-ci ne comporte en tout état de cause pas une interprétation différente de la loi fiscale de celle dont il est fait application dans le présent arrêt. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur demande. 
 Sur les frais liés au litige : 
 13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans le cadre de la présente instance, la somme demandée par M. et Mme B au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C et A B, au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et au ministre délégué chargé des comptes publics. 
 Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est. 
 Délibéré après l'audience du 5 octobre 2023, où siégeaient : 
 - Mme Fedi, présidente de chambre, 
 - Mme Rigaud, présidente assesseure, 
 - M. Danveau, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 octobre 2023.