CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 19 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme B et A C ont demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2014, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 1902821 du 22 septembre 2022, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête, enregistrée le 16 novembre 2022, M. et Mme C, représentés par Mes Bancel et Lecointe, demandent à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Nice du 22 septembre 2022 ; 
 2°) de prononcer la décharge de l'imposition en litige et des pénalités correspondantes ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - l'administration, qui ne leur a pas communiqué l'ensemble des éléments ayant servi de fondement à la rectification malgré leur demande, a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; 
 - c'est à tort que la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts a été remise en cause au motif de l'absence d'engagement d'exploitation des chauffe-eaux solaires. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 10 février 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme C ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
   
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
   
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
   
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Mastrantuono, 
 - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme C sont associés de la société en nom collectif (SNC) Glaïeul qui, en 2014, a fait l'acquisition de chauffe-eaux solaires qu'elle a loués au cours de la même année à la société à responsabilité limitée (SARL, installée en Guadeloupe, qui les exploite et se charge de les sous-louer aux clients finaux chez lesquels le matériel est installé. A l'issue d'un contrôle sur pièces des déclarations de M. et Mme C, l'administration a remis en cause le bénéfice de la réduction d'impôt sur le revenu, prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts, dont ont bénéficié les intéressés au titre de l'année 2014. M. et Mme C relèvent appel du jugement du 22 septembre 2022 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont ainsi été assujettis au titre de l'année 2014, et des pénalités correspondantes. 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Toutefois, cette obligation ne peut porter que sur les documents effectivement détenus par les services fiscaux et ne s'impose à l'administration que pour les renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications. 
 3. Si M. et Mme C ont expressément demandé, dans leurs observations à la proposition de rectification datées du 15 janvier 2018, la communication des éléments ayant servi de fondement à la rectification, il résulte de l'instruction, et notamment de la réponse aux observations du contribuable du 31 mai 2018, que les documents concernés, à savoir les contrats liant la SNC Glaïeul, la SARL  et les utilisateurs finaux des chauffe-eaux n'étaient pas détenus par l'administration, mais par la société  qui avait fait l'objet d'une vérification de comptabilité, et que le vérificateur n'en a pas pris copie pendant le contrôle. Par ailleurs, alors qu'aucun extrait de la réponse de la SARL  à la proposition de rectification qui lui a été adressée n'a été cité par l'administration, cette réponse, contrairement à ce qui est soutenu, n'a pas été utilisée pour fonder les redressements. Par conséquent, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 4. En second lieu, aux termes du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer () dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. () / Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 () dont les parts sont détenues directement, ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement. / La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est mis en service. () / La réduction d'impôt prévue au présent I s'applique aux investissements productifs mis à la disposition d'une entreprise dans le cadre d'un contrat de location si les conditions mentionnées aux quinzième à dix-huitième alinéas du I de l'article 217 undecies sont remplies et si 66 % de la réduction d'impôt sont rétrocédés à l'entreprise locataire sous forme de diminution du loyer et du prix de cession du bien à l'exploitant. () / Pour les investissements dont la durée normale d'utilisation est égale ou supérieure à sept ans, et qui sont loués dans les conditions prévues au vingt-sixième alinéa, la réduction d'impôt prévue est applicable lorsque l'entreprise locataire prend l'engagement d'utiliser effectivement pendant sept ans au moins ces investissements dans le cadre de l'activité pour laquelle ils ont été acquis ou créés () ". Aux termes des quatorzième à dix-huitième alinéas du I de l'article 217 undecies du même code, dans leur rédaction applicable au présent litige : " La déduction prévue au premier alinéa s'applique aux investissements productifs mis à la disposition d'une entreprise dans le cadre d'un contrat de location si les conditions suivantes sont réunies : / 1° Le contrat de location est conclu pour une durée au moins égale à cinq ans ou pour la durée normale d'utilisation du bien loué si elle est inférieure ; / 2° Le contrat de location revêt un caractère commercial ; / 3° L'entreprise locataire aurait pu bénéficier de la déduction prévue au premier alinéa si, imposable en France, elle avait acquis directement le bien ; / 4° L'entreprise propriétaire de l'investissement a son siège en France métropolitaine ou dans un département d'outre-mer ; ". 
 5. D'une part, il résulte de l'instruction que la dont les requérants sont associés donne en location des chauffe-eaux solaires à la SARL , établie en Guadeloupe, qui se charge de les sous-louer aux clients finaux chez lesquels le matériel est installé. L'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme C ont bénéficié au titre de l'année 2014 à raison de leur investissement outre-mer au motif principal que la SARL  n'avait pas pris l'engagement d'exploiter ces équipements pour la période minimale de sept ans, prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts. L'administration s'est fondée sur l'absence d'engagement écrit d'exploitation pris par la société  pendant une durée minimale de sept ans et sur les contrats signés en 2014 entre cette société et les utilisateurs finaux, conclus pour une durée de cinq ans, prévoyant une offre de vente des chauffe-eaux à l'issue de cette période. Si les requérants ont produit, à l'appui de leur réclamation préalable, des lettres des 1er juillet 2014 et 3 avril 2018 par lesquelles la SARL  a indiqué à la SNC en cause qu'elle exploitera ces équipements pendant au moins sept années tout en rappelant, dans la lettre datée du 1er juillet 2014, que ces biens seront cédés par la SNC à l'issue de la période locative de cinq ans, ainsi qu'à l'appui de leur requête d'appel, une attestation du 28 juin 2021 par laquelle la SARL  certifie que l'exploitation des chauffe-eaux solaires individuels de la SNC est toujours en cours, ces documents ne sont toutefois pas suffisants pour démontrer que la SARL  se serait engagée à utiliser effectivement les équipements pendant au moins sept ans, alors qu'il résulte de l'instruction que cette société s'est engagée contractuellement à proposer à chaque utilisateur final de lui céder le chauffe-eau à l'issue de la période locative de cinq ans et que, ce faisant, elle envisageait, dès 2014, de ne pas exploiter tout ou partie des équipements au-delà de leur cinquième année d'utilisation. Par suite, l'administration était fondée à remettre en cause la réduction d'impôt dont ont bénéficié M. et Mme C au motif que la condition d'engagement d'exploitation pendant au moins sept ans, prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts, n'était pas remplie. 
 6. D'autre part, l'imposition en litige étant fondée sur l'absence d'engagement d'exploitation des investissements pour une période minimale de sept ans, ainsi qu'il a été dit au point précédent, et non sur une défaillance déclarative, les requérants ne sauraient utilement faire valoir que la régularisation relative à un tel engagement pouvait intervenir dans le délai de réclamation. 
 7. Enfin, les dispositions de l'article 1740-00 A du code général des impôts, qui permettent à l'administration d'infliger une sanction à l'exploitant des biens en cas de non-respect de son engagement initial, n'ont aucune incidence sur la remise en cause éventuelle de la réduction d'impôt des contribuables à raison de leur investissement outre-mer, fondée sur le non-respect d'une des conditions auxquelles elle est subordonnée. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. 
 D É C I D E  
 Article 1er : La requête de M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B et A C et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 5 octobre 2023, où siégeaient : 
 - Mme Helmlinger, présidente de la Cour, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 19 octobre 2023.