CAA75 · 2ème chambre — 27 septembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research a demandé au Tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits et majorations, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 juillet 2019, à défaut, la réduction de ces rappels à hauteur de 581 860 euros, ou, à titre subsidiaire, à hauteur de 82 320 euros. 
 Par un jugement n° 2014771/9 du 21 avril 2022, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté ses demandes. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête enregistrée le 20 juin 2022, la société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research, représentée par Me Jean-Etienne Nabo, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement du 21 avril 2022 du Tribunal administratif de Montreuil ;  
 2°) de prononcer la décharge et à défaut la réduction des impositions en litige ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée, le service n'ayant pas motivé distinctement, mois par mois et facture par facture, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs aux années 2016, 2017, 2018 et 2019 ; 
 - elle exerce son activité tant dans les secteurs mentionnés au 1° qu'au 1° bis de l'article 261-4 du code général des impôts et dispose des agréments conformément à l'article L. 6122-1 du code de la santé publique ; 
 - l'ensemble de son activité est assujetti à la taxe ; 
 - le coefficient d'assujettissement et par suite le coefficient de déduction sont égaux à 1 ; 
 - l'administration a admis, par une prise de position opposable sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, que le coefficient de déduction était égal à 1 ; 
 - le tribunal a insuffisamment motivé son jugement sur ce point ; 
 - elle n'avait pas à autoliquider la taxe litigieuse, dès lors qu'elle n'a pas été informée, conformément aux exigences de l'article 242 nonies A du code général des impôts et de la doctrine administrative mentionnée sous le paragraphe 80 et suivant du BOI-TVADECLA-30-20-20-30 publié le 18 octobre 2013 de l'obligation d'autoliquidation par une mention portée sur la facture ; 
 - le tribunal a insuffisamment motivé son jugement sur ce point ; 
 - le prestataire de services au titre du contrat et des factures litigieuses Econocom n'était autre que la société Econocom France SAS, société de droit français, établie en France et disposant d'un numéro de TVA intracommunautaire français ; 
 - la société irlandaise a d'ailleurs elle-même facturé de la taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - même pendant la période où la société irlandaise était le bailleur, la facture a été établie par la société française ; 
 - l'avenant n° 4 au contrat prévoit que le bailleur est la société française ; 
 - il convient de réduire de 82 320 euros le rappel de taxe au titre de la facture Econom du 25 novembre 2016 non prise en compte. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 11 août 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 16 novembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 1er décembre 2022. 
 Un mémoire a été présenté le 4 janvier 2023 par la société requérante après la clôture de l'instruction.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Magnard,  
 - et les conclusions de M. Segretain, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research, qui exerce une activité hospitalière, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur les années 2016, 2017, 2018 et la période du 1er janvier au 31 juillet 2019.  
 A l'issue de cette procédure, l'administration lui a notifié, pour chacune ces périodes, au titre des acquisitions intracommunautaires auxquelles elle avait procédé, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour des montants respectifs de 212 666 euros, 276 769 euros, 181 611 euros et  
 10 425 euros en droits et de 19 565 euros, 12 731 euros, 3 995 euros et 83 euros d'intérêts de retard, par une proposition de rectification en date du 11 décembre 2019. La société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research relève appel du jugement du 21 avril 2022 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des intérêts correspondants, subsidiairement à la réduction de ces rappels à hauteur de 581 860 euros, ou, à titre encore subsidiaire, à hauteur de 82 320 euros. 
 Sur la régularité du jugement attaqué : 
 2. Contrairement à ce qui est soutenu, les premiers juges, qui n'étaient pas tenus de répondre à tous les arguments développés par la société requérante à l'appui de ses moyens, ont statué sur les moyens tirés de ce que l'administration aurait admis, par une prise de position opposable sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, que le coefficient de déduction était égal à 1. Ils ont également statué sur le moyen tiré de ce que la société requérante n'était pas tenue d'autoliquider la taxe sur la valeur ajoutée due sur les factures établies par la société Econocom Digital Finance Limited, dont le siège est en Irlande, dès lors qu'elle n'avait pas été informée de l'obligation d'autoliquidation par une mention portée sur la facture. Le jugement attaqué est par suite suffisamment motivé. 
 Sur la procédure d'imposition :  
 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. 
 4. La proposition de rectification en date du 11 décembre 2019 notifiée à la société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research comporte les références des textes applicables et expose les règles sur le fondement desquelles les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été établis, tant pour ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée que la taxe déductible. Elle précise, en distinguant les années d'imposition, les montants globaux afférents aux sommes facturées par chacun des fournisseurs concernés, et détaille les écritures comptables retraçant les factures en cause. Alors même que les montants redressés n'ont pas été détaillés facture par facture, la société requérante a ainsi disposé de l'ensemble des informations nécessaires pour contester utilement les rappels de taxe en litige. Il suit de là que les dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales n'ont pas été méconnues. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 5. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification () le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré () ". 
 6. Il résulte de l'instruction que, par sa lettre d'observations en date du 30 décembre 2019, la société requérante a expressément accepté les rappels de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 681 471 euros qui lui ont été notifiés par la proposition de rectification du 11 décembre 2019, sollicitant seulement, à titre exceptionnel, un dégrèvement d'un montant de 81 471 euros ainsi que la remise gracieuse des intérêts de retard. Dès lors, en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales elle supporte la charge de la preuve de l'exagération des impositions qu'elle conteste. 
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 7. En premier lieu, aux termes de l'article 283 du code général des impôts : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée doit être acquittée par les personnes qui réalisent les opérations imposables, sous réserve des cas visés aux articles 275 à 277 A où le versement de la taxe peut être suspendu. () / 2 bis. Pour les acquisitions intracommunautaires de biens imposables mentionnées à l'article 258 C, la taxe doit être acquittée par l'acquéreur. Toutefois, le vendeur est solidairement tenu avec ce dernier au paiement de la taxe, lorsque l'acquéreur est établi hors de France. () ". 
 8. L'administration a estimé que la société requérante était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée se rapportant à des acquisitions intracommunautaires selon le régime d'autoliquidation prévu par les dispositions précitées de l'article 283 du code général des impôts. Il est constant que les opérations litigieuses entraient dans le champ de ces dispositions. Contrairement à ce qui est soutenu par la société requérante, la seule circonstance que les factures émanant de ses fournisseurs ne comporteraient pas les mentions prescrites par les dispositions du 13° de l'article 242 nonies A de l'annexe 2 du code général des impôts ainsi que par le paragraphe 11 de l'article 226 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ne faisait pas obstacle à la mise en œuvre du régime d'autoliquidation, cette mise en œuvre ne pouvant être conditionnée au respect des obligations formelles pesant sur les cocontractants. Ainsi, la société requérante n'est pas fondée à soutenir, pour l'application de la loi fiscale, qu'elle ne pouvait être tenue de procéder à l'autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée à défaut d'avoir été destinataire des informations lui permettant de savoir que ce régime lui était applicable. Il ne résulte en tout état de cause pas de l'instruction que la société requérante à qui il incombe de vérifier le régime de taxe sur la valeur ajoutée qui lui est applicable ait été à cet égard induite en erreur par son fournisseur. Les dispositions des paragraphes 80 et suivant de l'instruction référencée  
 BOI-TVA-DECLA-30-20-20-30 ne comportent pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle mentionnée ci-dessus et ne sont, par suite, pas invocables sur le fondement de l'article  
 L. 80 A du livre des procédures fiscales. La société n'est pas non plus fondée à se prévaloir, ainsi qu'elle le fait dans son mémoire produit après la clôture de l'instruction, des règles applicables en cas d'opération intracommunautaire triangulaire, telles qu'elles ont été précisées par la Cour de justice de l'union européenne dans sa décision CJUE, 8e ch., 8 déc. 2022,  
 aff. C-247/21, Luxury Trust Automobil GmbH, le régime institué dans ce type de configurations par les dispositions combinées des articles 197 et 141 de la directive étant un régime optionnel, conçu aux fins de simplification à la discrétion de l'entreprise intermédiaire de l'opération triangulaire, ce qui n'est pas le cas du régime de droit commun des acquisitions intracommunautaires applicable à la présente espèce.    
 9. En deuxième lieu, aux termes de l'article 205 de l'annexe 2 au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe : " I.- Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / II.- Le coefficient d'assujettissement d'un bien ou d'un service est égal à sa proportion d'utilisation pour la réalisation d'opérations imposables. Les opérations imposables s'entendent des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu'elles soient imposées ou légalement exonérées. / III.- 1. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est égal à l'unité lorsque les opérations imposables auxquelles il est utilisé ouvrent droit à déduction. / 2. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est nul lorsque les opérations auxquelles il est utilisé n'ouvrent pas droit à déduction. / 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations imposables ouvrant droit à déduction et d'opérations imposables n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes : / 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : / a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. () / IV.- 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. () ".  
 10. Il est constant que la société requérante avait, au cours des années d'imposition, un coefficient d'assujettissement de 1, un coefficient d'admission de 1 et que son coefficient de taxation était, respectivement, de 0,16 au titre de l'année 2016 et de 0,13 au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 juillet 2019. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux ont par suite été régulièrement calculés sur la base de ces coefficients. La circonstance que, par une erreur matérielle, l'administration aurait indiqué que le coefficient de taxation était de 1 et que le coefficient d'assujettissement était de 0,16 et de 0,13 ne saurait conduire, contrairement à ce que soutient la société requérante, à retenir un montant de 1 pour chacun de ces coefficients, en opposant au service l'erreur qu'il aurait commise en ce qui concerne le coefficient de taxation et en corrigeant le coefficient d'assujettissement erroné. S'agissant plus particulièrement du coefficient de taxation, les mentions erronées de la proposition de rectification, à supposer même qu'elles puissent être regardées comme une prise de position sur une situation de fait au regard d'un texte fiscal et non comme une erreur matérielle, ne sauraient eu égard à leur date être valablement invoquées sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. 
 11. En troisième lieu, la société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research soutient qu'elle peut prétendre à une réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 581 860 euros, dès lors que cette somme correspond à des prestations de location de matériel dont le fournisseur est une société établie en France, la société Econocom France SAS, de sorte qu'elle n'était pas tenue de procéder à une autoliquidation de la taxe en ce qui concerne ces prestations. Toutefois, il résulte de l'instruction que si un contrat en date du 30 septembre 2015 conclu entre ces deux sociétés a fixé les conditions de location de produits médicaux par la société Econocom France SAS à la société requérante, la société Econocom Digital Finance Limited, dont le siège est en Irlande, a été substituée à la société Econocom France SAS en qualité de bailleur à compter du 1er juin 2016 par un avenant à ce contrat. Si la société requérante fait valoir que des factures des 25 mars 2016, 17 mai 2016 et 31 mai 2016 ont été émises avant cette date par la société Econocom France SAS, elle ne conteste pas que ces factures n'ont pas été prises en compte par l'administration, qui s'est bornée à soumettre au régime de l'autoliquidation les sommes facturées par la société irlandaise. Si la société requérante fait valoir qu'un autre avenant à ce contrat a été établi le 23 juin 2016 et désigne la société Econocom France SAS en qualité de bailleur, ce document, qui indique qu'il est établi conformément aux dispositions des conditions particulières du contrat et qui ne redéfinit pas clairement les intervenants de l'opération en cause, ne saurait, compte tenu des mentions de l'avenant établi antérieurement et de la circonstance que les factures en litige ont été établies par la société irlandaise, et dans la mesure où la charge de la preuve incombe à la société requérante ainsi qu'il a été dit plus haut, remettre en cause le bien-fondé des rappels notifiés à ce titre.  
 La circonstance que la société irlandaise ait émis une facture mentionnant de la taxe sur la valeur ajoutée ne saurait faire obstacle à la mise en œuvre du régime d'autoliquidation prévu par la législation en vigueur.  
 12. Enfin, la société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research soutient qu'elle peut prétendre à une réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de  
 82 320 euros, dès lors que cette somme correspond à la différence entre la taxe collectée et la taxe déductible afférentes à une facture d'avoir d'un montant de 490 000 euros établie par la société Econocom. Il résulte de l'instruction que cette facture d'avoir, établie le 25 novembre 2016 par la société Econocom France SAS, correspond à la première échéance de remboursement du dépôt de garantie, versé conformément aux stipulations du contrat mentionné au point 11. Toutefois, un tel dépôt de garantie ne constitue pas une dépense engagée par la société requérante en contrepartie d'une prestation. Par suite, à supposer même que la facture mentionnée ci-dessus suffise à établir l'existence de ce remboursement, un tel remboursement ne saurait s'imputer sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée notifiés par ailleurs. La facture litigieuse ne fait d'ailleurs aucune mention d'un montant de taxe sur la valeur ajoutée afférent aux sommes en cause.  
 13. Il résulte de tout ce qui précède que la société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Hôpital Européen de Paris GVM Care et Research et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France. 
 Délibéré après l'audience du 13 septembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Brotons, président de chambre, 
 - Mme Topin, présidente assesseure,  
 - M. Magnard, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 septembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 F. MAGNARDLe président, 
 I. BROTONS 
 Le greffier, 
 C. MONGIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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