CAA31 · 1ère chambre — 6 juin 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. H J et Mme E M épouse J ont demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016, et de prononcer la décharge de l'obligation de payer les pénalités de recouvrement qui leur ont été réclamées par une mise en demeure tenant lieu de commandement de payer n° 2M00001 émise le 8 avril 2019. 
 Par un jugement n° 1904184 du 27 décembre 2021, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 26 février 2022 sous le n° 22MA00707 au greffe de la cour administrative d'appel de Marseille puis sous le n° 22TL00707 au greffe de la cour administrative d'appel de Toulouse, M. J et Mme M épouse J, représentés par Me Foughar, demandent à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ;  
 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ; 
 3°) de prononcer la décharge de l'obligation de payer les pénalités de recouvrement qui leur ont été réclamées par une mise en demeure tenant lieu de commandement de payer n° 2M00001 émise le 8 avril 2019 ; 
 4°) de leur octroyer le bénéfice de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales ; 
 5°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - les opérations de contrôle ont été menées irrégulièrement dans les locaux de leur conseil, l'administration ne justifiant d'aucune demande expresse de leur part en ce sens ; 
 - la procédure de taxation d'office a été engagée irrégulièrement dès lors que l'administration ne les a pas informés du délai complémentaire qu'elle leur a accordé pour répondre à la demande d'éclaircissements et de justifications, en méconnaissance de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; 
 - la réponse aux observations du contribuable du 19 septembre 2018 leur a été adressée à une adresse erronée ; 
 - le recours à la procédure de taxation d'office n'est pas justifiée compte tenu de leur volonté de coopération avec l'administration ; 
 - le rehaussement à raison de revenus distribués par la société Q en 2016 pour un montant de 8 848 euros n'est pas justifié dès lors que les sommes portées au crédit de leur compte bancaire en provenance de cette société correspondent soit à des remboursements de frais exposés pour cette dernière soit à des remboursements d'apport ;  
 - la somme de 4 700 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 14 septembre 2015 correspond au produit de la vente d'un jet-ski ; 
 - la somme de 7 050 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 19 février 2015 correspond au produit de la vente d'un véhicule Citroën DS3 ; 
 - les sommes de 500 euros et 19 500 euros, respectivement portées au crédit de leur compte bancaire les 28 et 29 juillet 2015, correspondent au produit de la vente d'un véhicule Mercedes GLK ; 
 - la somme de 7 090 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 31 décembre 2015 correspond au produit de la vente d'un véhicule Yamaha Tmax ; 
 - les sommes de 6 200 euros et 1 150 euros, respectivement portées au crédit de leur compte bancaire les 11 et 14 janvier 2016, correspondent au produit de la vente d'un véhicule Peugeot 308 ; 
 - la somme de 7 000 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 15 janvier 2016 correspond au produit de la vente d'un scooter ;  
 - la somme de 9 990 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 10 février 2016 correspond au produit de la vente d'un véhicule Peugeot 208 ; 
 - un crédit bancaire correspond au produit de la vente d'un véhicule BMW Série 1 ; 
 - la somme de 10 000 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 5 mars 2016 correspond au produit de la vente d'un véhicule Nissan Qashqai ; 
 - la somme de 16 300 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 27 mai 2016 correspond au produit de la vente d'un véhicule Audi A5 ; 
 - la somme de 3 250 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 2 juillet 2016 correspond au produit de la vente d'un véhicule Citroën Berlingo ; 
 - la somme de 26 450 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 26 juillet 2016 correspond au produit de la vente, par M. J et pour le compte de son père M. P J, d'un véhicule Range Rover ; 
 - des sommes versées en espèces sur leur compte bancaire correspondent à des " retours de retraits d'espèces " effectués antérieurement ; 
 - les sommes versées en espèces ou par chèque sur leur compte bancaire et correspondant à des commissions sur vente sont justifiées par les compétences de M. J dans le domaine des transactions automobiles ;  
 - les trois sommes portées au crédit de leur compte bancaire en août 2015, octobre 2016 et décembre 2016 pour un montant total de 4 000 euros correspondent au remboursement, par M. D M, d'un prêt que M. J lui avait accordé en 2013 et bénéficient de la présomption d'entraide familiale ; 
 - la somme de 10 000 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 22 mars 2016 correspond au remboursement, par le père de M. J, d'un prêt que M. J lui avait consenti et bénéficie de la présomption d'entraide familiale ; 
 - deux sommes de 452 euros et 399,66 euros portées au crédit de leur compte bancaire les 27 juin et 7 juillet 2016 correspondent au remboursement de prêts familiaux et bénéficient de la présomption d'entraide familiale ; 
 - la somme de 26 450 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 26 juillet 2016 et reçue en paiement de la vente d'un véhicule Range Rover correspond à un prêt de M. J à son père et bénéficie de la présomption d'entraide familiale ;  
 - il est loisible de considérer que plusieurs crédits bancaires, dont ils ne sont pas en mesure de justifier la nature et l'origine, sont cependant justifiés et doivent être regardés comme non imposables ;  
 - l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré n'est pas justifiée ; 
 - l'application de la majoration de 10 % prévue par l'article 1758 A du code général des impôts doit également être contestée ;  
 - ils doivent être déchargés, par voie de conséquence, de l'obligation de payer les pénalités de recouvrement qui leur ont été réclamées par la mise en demeure du 8 avril 2019 ;  
 - ils avaient demandé le bénéfice du sursis de paiement. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 19 septembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet du la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par M. J et Mme M épouse J n'est fondé. 
 Par ordonnance du 10 novembre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 4 décembre 2023.  
 Par une lettre du 28 mars 2024, les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions présentées devant le tribunal administratif tendant à la décharge de l'obligation de payer les pénalités de recouvrement mises à la charge de M. J et de Mme M épouse J par une mise en demeure tenant lieu de commandement de payer n° 2M00001 émise le 8 avril 2019, faute d'avoir été précédées de la réclamation préalable prévue à l'article R. 281-1 du livre des procédures fiscales. 
 Une réponse à ce moyen d'ordre public, présentée par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, a été enregistrée le 28 mars 2024. 
 Une réponse à ce moyen d'ordre public, présentée par M. J et Mme M épouse J, a été enregistrée le 1er avril 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Restino, 
 - et les conclusions de M. Clen, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Les époux J ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle au titre des années 2015 et 2016, qui a fait ressortir une différence importante entre le montant des crédits inscrits sur leurs comptes bancaires et le montant des revenus qu'ils ont déclarés. Les époux J n'ayant pas répondu à la demande de justifications de l'origine et de la nature de ces avoirs bancaires, des rehaussements leur ont été notifiés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, par une proposition de rectification du 1er août 2018, qui comportait également des rehaussements dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à raison de revenus distribués par la société Q, dont M. J était associé et dirigeant. Ils relèvent appel du jugement du 27 décembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ainsi qu'à la décharge de l'obligation de payer les pénalités de recouvrement qui leur ont été réclamées par une mise en demeure tenant lieu de commandement de payer n° 2M00001 émise le 8 avril 2019. Ils demandent, en outre, le bénéfice du sursis de paiement. 
 Sur le bien-fondé du jugement : 
 En ce qui concerne les conclusions à fin de décharge : 
 S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, les appelants soutiennent que les opérations de contrôle se sont déroulées de manière irrégulière dans les locaux de leur conseil, Me I, alors qu'ils n'en avaient pas fait la demande. Toutefois, outre qu'aucun texte ne prescrit un lieu déterminé pour la réalisation d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle et que le service vérificateur peut, sans méconnaître aucune règle applicable à cette procédure, inviter le contribuable à se présenter dans les locaux de l'administration pour les besoins du contrôle, le ministre fait valoir, sans être contredit, que les opérations de contrôle et le débat contradictoire se sont déroulés dans les locaux de l'administration à Nîmes. La circonstance que la vérification de comptabilité de la société Q, dont M. J était associé et dirigeant, aurait été menée dans les locaux du conseil de cette société est sans incidence dans la présente instance. Par suite, le moyen doit être écarté. 
 3. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. () Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d'au moins 150 000 euros () / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur " et aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". 
 4. Il résulte de l'instruction que, ayant constaté que le montant total des sommes portées au crédit des comptes bancaires des appelants au cours des années 2015 et 2016 représentaient plus du double des revenus qu'ils avaient déclarés, l'administration leur a adressé, le 25 avril 2018, une demande d'éclaircissements et de justifications, leur précisant qu'ils disposaient d'un délai de deux mois à compter de sa réception pour y répondre. Le pli recommandé contenant cette demande a été réceptionné par les appelants le 28 avril 2018. Il est constant qu'ils n'avaient ni répondu à cette demande ni demandé la prorogation du délai de réponse avant l'expiration du délai de deux mois qui leur avait été accordé. Dans ces conditions, ils ne sont pas fondés à se plaindre de ce que l'administration, qui n'était pas tenue de faire droit à une demande de prorogation du délai de réponse, au demeurant soumise hors délai, n'a pas précisé la durée du délai complémentaire qu'elle leur a cependant consenti tacitement. Par suite, le moyen tiré de ce qu'ils auraient, de ce fait, été privés de la possibilité d'organiser leur défense et d'un débat loyal en méconnaissance de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 5. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". Il résulte de ces dispositions que la proposition de rectification et la réponse aux observations du contribuable doivent être envoyées à l'adresse que le contribuable a donnée à l'administration. Celui-ci n'est toutefois pas privé des garanties que lui assure la procédure d'imposition au seul motif que le pli contenant l'acte de procédure a été envoyé à une autre adresse si ce pli lui est effectivement parvenu. 
 6. Il résulte de l'instruction que, alors que les appelants avaient informé le service chargé du contrôle de leur changement de domicile à Narbonne (Aude) le 27 août 2018, la réponse aux observations du contribuable du 19 septembre 2018 leur a été expédiée à leur ancienne adresse à Nîmes (Gard). Toutefois, il est constant que le pli litigieux a été remis en mains propres aux appelants le 26 septembre 2018. Dans ces conditions, les appelants, qui n'ont pas été privés des garanties que leur assure la procédure d'imposition, ne sont pas fondés à se plaindre de ce que le service n'a pas tenu compte de leur changement d'adresse. Par suite, le moyen doit être écarté. 
 7. En dernier lieu, il résulte de l'instruction que les rehaussements opérés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ont été établis suivant la procédure de taxation d'office, faute pour les appelants d'avoir répondu à la demande d'éclaircissements et de justifications évoquée au point 4. Ils ne sont pas fondés à soutenir que le recours à la procédure de taxation d'office serait injustifié au motif qu'ils ont manifesté leur volonté de coopération avec l'administration. Le moyen ne peut qu'être écarté. 
 S'agissant du bien-fondé des impositions : 
 Quant aux revenus de capitaux mobiliers : 
 8. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () ". Les sommes mises à la disposition des associés non prélevées sur les bénéfices ont, sauf preuve contraire apportée par les associés, le caractère de revenus distribués, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 9. Le service vérificateur a estimé que les sommes, d'un montant total de 8 848 euros, portées au crédit du compte bancaire des appelants en 2016, par chèque ou virements de la société Q avaient le caractère de revenus distribués sur le fondement des dispositions précitées du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.  
 10. D'une part, les appelants n'établissent pas que ces sommes correspondent, à hauteur de 1 271,28 euros, à des remboursements d'achats effectués par eux pour le compte de la société Q en se bornant à produire cinq factures émises au nom de cette dernière par la société R. D'autre part, ils allèguent que ces sommes correspondent, pour le restant, à des remboursements d'apports effectués au profit de la société Q sans produire aucun élément de nature à établir le bien-fondé de leur allégation. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé ces sommes entre leurs mains, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 Quant aux revenus d'origine indéterminée : 
 11. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Les appelants ayant été régulièrement taxés d'office en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, en l'absence de réponse suffisante aux demandes d'éclaircissement qui lui avaient été adressées, la charge de la preuve du caractère injustifié des impositions leur incombe. 
 12. Les appelants n'établissent pas que deux versements d'espèces sur leur compte bancaire, le 14 septembre 2015, pour un montant total de 4 700 euros correspondent au produit de la vente, par M. J, d'un jet-ski en se bornant à produire la copie d'un document présenté comme étant une facture du 12 septembre 2015 et mentionnant un " paiement en espèce en deux fois ". Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 13. Les appelants n'établissent pas que la somme de 7 050 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 19 février 2015 par chèque correspond au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Citroën DS3 par la seule production d'une attestation d'acheteur établie en janvier 2019 qui ne comporte ni les références exactes du véhicule ni sa date d'achat. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 14. Les appelants n'établissent pas que les sommes de 500 euros et 19 500 euros, respectivement portées au crédit de leur compte bancaire par un virement enregistré le 28 juillet 2015 et par un chèque de banque enregistré le 29 juillet 2015, correspondent au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Mercedes GLK à la société O ou bien à son dirigeant, M. L, par la production d'une facture d'entretien, qui ne porte pas les mentions du véhicule, et d'un relevé d'assurance sans numéro de contrat et sur lequel Mme J est mentionnée comme conducteur principal. En outre, l'attestation d'acheteur produite, datée de 2019, ne porte ni les références exactes du véhicule ni sa date d'achat. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de ces sommes, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 15. Les appelants n'établissent pas que la somme de 7 090 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 31 décembre 2015 en espèces correspond au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Yamaha Tmax à la société O par la production de deux documents présentés comme étant les factures d'achat et de vente de ce véhicule, toutes deux datées du 15 janvier 2016, soit postérieurement à l'inscription de la somme au crédit de leur compte bancaire. Par ailleurs, ces deux documents, qui ne comportent pas les références exactes du véhicule, mentionnent un kilométrage qui diffère de 200 kilomètres, alors même qu'elles sont datées du même jour. En outre, l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de l'agence nationale des titres sécurisés a révélé que M. J n'a jamais été propriétaire de ce véhicule. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 16. Les appelants n'établissent pas que les sommes de 6 200 euros et 1 150 euros respectivement portées au crédit de leur compte bancaire les 11 et 14 janvier 2016, par virement et en espèces, correspondent au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Peugeot 308 à M. B par la production d'un document présenté comme étant une facture de vente datée du 20 décembre 2016, soit onze mois après la cession alléguée. Par ailleurs, l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de l'agence nationale des titres sécurisés a révélé que M. J n'a jamais été propriétaire de ce véhicule. Enfin, le numéro de châssis du véhicule mentionné sur ce document ne correspond pas à un véhicule de marque française. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de ces sommes, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 17. Les appelants ne produisent aucun élément justifiant que la somme de 7 000 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 15 janvier 2016 par virement correspond au produit de la vente, par M. J, d'un scooter à la société O. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 18. Les appelants n'établissent pas que la somme de 9 990 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 10 février 2016 par chèque correspond au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Peugeot 208 à Mme C par la production de documents présentés comme étant des factures d'achat et de vente de ce véhicule qui, pris ensemble, sont incohérents : une facture de vente de la société de droit bulgare G à M. J le 18 novembre 2015 ; une facture de vente du même véhicule par la société de droit bulgare T à la société Q le 12 janvier 2016 ; deux factures de vente, différentes, de ce véhicule de M. J à Mme C datées du même jour, le 10 février 2016. Par ailleurs, l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de l'agence nationale des titres sécurisés a révélé que M. J n'a jamais été propriétaire de ce véhicule. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 19. Les appelants n'établissent pas qu'un crédit bancaire, dont ils n'indiquent ni le montant ni la date d'enregistrement, correspond au produit de la cession, par M. J, d'un véhicule BMW Série 1 à Mme K par la seule production d'une attestation établie par cette dernière sur papier libre le 18 février 2019. Par suite, le moyen doit être écarté. 
 20. Les appelants n'établissent pas que la somme de 10 000 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 5 mars 2016 par un chèque de banque correspond au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Nissan Qashqai à M. F par la seule production d'un document présenté comme étant un " contrat de vente " daté du 5 mars 2016 et portant la mention " chèque de banque encaissé le 05/03/2018 ". Par ailleurs, l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de l'agence nationale des titres sécurisés a révélé que M. J n'a jamais été propriétaire de ce véhicule. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 21. Les appelants n'établissent pas que la somme de 16 300 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 27 mai 2016 par chèque correspond au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Audi A5 à la société S par la seule production d'un document présenté comme étant une facture alors que l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de l'agence nationale des titres sécurisés a révélé que M. J n'a jamais été propriétaire de ce véhicule. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 22. Les appelants n'établissent pas que la somme de 3 250 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 2 juillet 2016 par chèque correspond au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Citroën Berlingo à M. A par la seule production d'un document présenté comme étant une facture de vente datée du 1er juillet 2016, alors que le ministre fait valoir, sans être contredit, que cette vente a en réalité été réalisée par la société Q, dont M. J était associé et dirigeant. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 23. Les appelants n'établissent pas que la somme de 26 450 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 26 juillet 2016 par chèque correspond au produit de la vente, par M. J, d'un véhicule Range Rover, par la seule production de la facture de vente de ce véhicule par la société de droit italien N à M. P J, père du requérant. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 24. Les appelants se bornent à alléguer que quatre versements d'espèces sur leur compte bancaire les 9 juillet, 11 juillet, 6 août et 6 août 2015 pour un montant total de 19 095 euros correspondent à des " retours de retraits d'espèces " effectués antérieurement. Il en irait de même, selon eux, de quatre versements d'espèces effectués les 4 avril, 4 avril, 26 août et 26 août 2016. Toutefois, en l'absence de tout justificatif, ils n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, du caractère injustifié de l'imposition de ces sommes en tant que revenus d'origine indéterminée. Les circonstances que le nombre de versements serait peu élevé et que les montants concernés ne seraient, selon eux, pas significatifs sont sans incidence. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de ces sommes, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 25. Les appelants se bornent à alléguer que quatre sommes versées en espèces ou en chèque sur leur compte bancaire les 7 octobre, 7 octobre, 14 octobre et 2 novembre 2015 pour un montant total de 2 280 euros correspondent à des commissions versées à M. J. Il en irait de même, selon eux, de deux sommes versées par chèque les 18 février et 20 avril 2016 pour un montant total de 2 800 euros. Toutefois, en l'absence de tout justificatif, ils n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, du caractère injustifié de l'imposition de ces sommes en tant que revenus d'origine indéterminée. La circonstance que M. J disposerait de compétences dans le domaine des transactions automobiles est sans incidence. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de ces sommes, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 26. Les appelants soutiennent que trois sommes portées par virement au crédit de leur compte bancaire en août 2015, en octobre 2016 et en décembre 2016 pour un montant total de 4 000 euros correspondent au remboursement par M. D M d'un prêt que M. J lui aurait accordé en 2013. Toutefois, d'une part, les appelants ne peuvent pas se prévaloir de la présomption d'entraide familiale dès lors qu'ils ne démontrent pas la réalité des mouvements de fonds correspondant au prêt à M. M. D'autre part, ils n'établissent pas que les trois sommes en cause correspondent au remboursement d'un emprunt en se bornant à produire une reconnaissance de dettes sous seing privé et non datée. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de ces sommes, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 27. Les appelants soutiennent qu'une somme de 10 000 euros versée par chèque sur leur compte bancaire le 22 mars 2016 correspond au remboursement, par le père de M. J, d'un prêt que M. J lui avait consenti le 6 mars 2016. Toutefois, d'une part, le débit bancaire supposé correspondre au prêt provient non pas du compte bancaire des époux J mais du compte bancaire de leur fils. Ainsi, dès lors qu'ils ne démontrent pas la réalité des mouvements de fonds correspondant au prêt consenti par M. J à son père, ils ne peuvent pas se prévaloir de la présomption d'entraide familiale. D'autre part, ils n'établissent pas que la somme en cause correspond au remboursement d'un emprunt par leurs seules allégations. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 28. Les appelants soutiennent que deux sommes de 452 euros et 399,66 euros, versées par chèque sur leur compte bancaire respectivement le 27 juin 2016 et le 7 juillet 2016, correspondent au remboursement de prêts familiaux. Toutefois, les appelants, qui n'assortissent cette allégation d'aucune précision, ne sont pas fondés à se prévaloir de la présomption d'entraide familiale et ne rapportent pas la preuve qui, par voie de conséquence, leur incombe. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de ces sommes, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 29. Les appelants soutiennent que la somme de 26 450 euros portée au crédit de leur compte bancaire le 26 juillet 2016 par chèque et reçue en paiement de la vente d'un véhicule Range Rover comme exposé au point 23 correspond à un prêt " du fils à son père ", c'est-à-dire à un flux de M. J vers son père, M. P J. Toutefois, les appelants ne peuvent sérieusement justifier la nature et l'origine d'un crédit bancaire en soutenant qu'il correspond à une opération de débit. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de cette somme, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 30. Les appelants allèguent qu'il est loisible de considérer que les crédits bancaires correspondant à un virement de 700 euros du 28 juin 2016, un virement de 2 700 euros du 28 juillet 2016, un chèque de 2 050 euros du 5 août 2016, un chèque de 3 000 euros du 2 août 2016 et un chèque de 2 050 euros du 5 août 2016 sont justifiés même en l'absence de justificatif et n'ont pas la nature de revenus d'origine indéterminée. Toutefois, ce faisant, ils ne rapportent pas la preuve, qui leur incombe, du caractère injustifié de l'imposition de ces sommes. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rehaussé les revenus des appelants à raison de ces sommes, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. 
 S'agissant des pénalités : 
 31. En premier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir un tel manquement, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 
 32. Pour justifier l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, l'administration fait valoir l'importance du montant des revenus d'origine indéterminée réintégrés dans les revenus des appelants au titre des années 2015 et 2016. Elle fait également valoir que les sommes taxées d'office ont représenté 1,7 fois le montant de leurs revenus déclarés au titre de l'année 2015 et 3 fois le montant de ceux déclarés au titre de l'année 2016, de sorte que les appelants ne pouvaient ignorer avoir disposé de revenus plus importants que ceux déclarés, d'autant que ces revenus constituaient une grande partie de leurs ressources financières. Ce faisant, l'administration établit le manquement délibéré. La circonstance que les appelants n'auraient pas été informés du délai complémentaire que l'administration leur a consenti pour répondre à la demande d'éclaircissements et de justifications est sans incidence à cet égard dès lors, en tout état de cause, que, comme ils l'admettent, le manquement délibéré s'apprécie lors de la commission des faits et non lors du contrôle. Par suite, l'administration était fondée à appliquer la majoration de 40 % en cas de manquement délibéré. 
 33. En second lieu aux termes du premier alinéa du I de l'article 1758 A du code général des impôts : " Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue ". 
 34. Il résulte de l'instruction que les déclarations de revenus souscrites par les appelants étaient entachées d'inexactitudes et d'omissions. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a appliqué la majoration de 10 % susmentionnée. Le moyen doit être écarté. 
 En ce qui concerne les conclusions à fin de décharge de l'obligation de payer : 
 35. Les époux J n'étant pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016, leurs conclusions tendant à la décharge par voie de conséquence de l'obligation de payer les pénalités de recouvrement qui leur ont été réclamées par une mise en demeure tenant lieu de commandement de payer n° 2M00001 émise le 8 avril 2019 doivent, en tout état de cause, être également rejetées.  
 36. Il résulte de tout ce qui précède que les époux J ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande. 
 Sur les conclusions tendant au bénéfice du sursis de paiement : 
 37. Aux termes de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales : " Le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge est autorisé, s'il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases du dégrèvement auquel il estime avoir droit, à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes. / L'exigibilité de la créance et la prescription de l'action en recouvrement sont suspendues jusqu'à ce qu'une décision définitive ait été prise sur la réclamation soit par l'administration, soit par le tribunal compétent () ". 
 38. Les dispositions de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales, qui ont pour objet de permettre de surseoir au paiement des impositions lorsqu'il a été formé contre elles une réclamation contentieuse, n'ont de portée que pendant la durée de l'instance devant le tribunal administratif. Lorsque le tribunal s'est prononcé au fond, son jugement rend à nouveau exigibles les impositions dont il n'a pas prononcé la décharge. Hormis les procédures spécialement édictées en matière de référé, aucune disposition législative ou réglementaire n'a prévu une procédure de sursis de paiement des impositions contestées pendant la durée de l'instance devant la cour administrative d'appel. Par suite, les conclusions de la requête tendant au bénéfice du sursis de paiement des impositions en litige doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 39. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme quelconque au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. J et Mme M épouse J est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. H J et Mme E M épouse J et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Délibéré après l'audience du 7 mai 2024, où siégeaient : 
 - M. Barthez, président, 
 - M. Lafon, président assesseur, 
 - Mme Restino, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 juin 2024. 
 La rapporteure, 
 V. RestinoLe président, 
 A. Barthez 
 Le greffier, 
 F. Kinach 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°22TL00707537