CAA31 · 1ère chambre — 14 mars 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée unipersonnelle Gardiennage Midi Sécurité a demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016, ainsi que des amendes pour factures de complaisance et facture fictive mises à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, et de réparer les erreurs commises par l'administration dans la détermination du résultat déficitaire des exercices clos en 2015 et en 2016. 
 Par un jugement n°2000088 du 4 février 2022, le tribunal administratif de Nîmes a prononcé la décharge de l'amende pour facturation fictive infligée à la société sur le fondement du 2 du I de l'article 1737 du code général des impôts et rejeté le surplus de sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 1er avril 2022, la société Gardiennage Midi Sécurité, représentée par Me Bichard et Me Alle, demande à la cour : 
 1°) d'annuler l'article 2 de ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016, ainsi que de l'amende pour facture de complaisance mise à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 et de réparer les erreurs commises par l'administration dans la détermination du résultat déficitaire des exercices clos en 2015 et en 2016 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 -la vérification de comptabilité, dont la durée a excédé trois mois, est irrégulière au regard des dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, faute d'avoir été prorogée avant l'expiration du délai initial de trois mois ;  
 -la méthode de reconstitution de chiffre d'affaires opérée par l'administration apparaît excessivement sommaire et radicalement viciée et le rejet de la comptabilité n'est pas justifié ;  
 -le service ne rapportant pas la preuve du caractère fictif ou de complaisance des factures de fournisseurs présentées, les impositions supplémentaires mises à sa charge sont infondées ;  
 -l'amende prévue au 1 du I de l'article 1737 du code général des impôts ne lui est pas applicable dès lors qu'elle n'a pas sciemment travesti l'identité de ses fournisseurs et qu'elle n'est pas l'auteure des factures litigieuses ;  
 -pour les mêmes moyens, elle doit également être déchargée des pénalités.   
 Par un mémoire en défense, enregistré le 10 octobre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Gardiennage Midi Sécurité ne sont pas fondés.  
 Une ordonnance du 25 octobre 2023 a prononcé la clôture de l'instruction à la même date en application des articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Chalbos,  
 - et les conclusions de M. Clen, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société Gardiennage Midi Sécurité exerce une activité de gardiennage, sécurité, intervention sur alarme, achat, revente et installation d'alarmes. Elle a fait l'objet, entre le 18 mai 2018 et le 28 septembre 2018, d'une vérification de comptabilité en matière notamment de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. Par une proposition de rectification du 11 octobre 2018, le service a rectifié ses résultats déficitaires des exercices clos en 2015 et en 2016 et lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que des amendes pour facture fictive et pour factures de complaisance. Les impositions supplémentaires correspondantes, mises en recouvrement le 29 mars 2019, ont fait l'objet d'une réclamation préalable de la société le 22 avril 2019, qui a obtenu un dégrèvement partiel le 12 novembre 2019. La société Gardiennage Midi Sécurité a alors demandé au tribunal administratif de Nîmes de la décharger des impositions supplémentaires laissées à sa charge. Par un jugement du 4 février 2022, le tribunal administratif de Nîmes a, en son article 1er, prononcé la décharge de l'amende pour facturation fictive infligée à la société, et, en son article 2, rejeté le surplus de la demande de la société. Cette dernière fait appel de ce jugement et demande à la cour d'annuler son article 2, de corriger les erreurs de l'administration dans la détermination de ses résultats déficitaires et de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des amendes laissés à sa charge.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. Aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " I. - Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : / 1° Les entreprises industrielles et commerciales (). / II. - Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : () 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois (). / III. - En cas de mise en œuvre du I de l'article L. 47 A, les délais de trois ou six mois prévus, respectivement, au I et au 4° du II du présent article sont suspendus jusqu'à la remise de la copie des fichiers des écritures comptables à l'administration () ".  
 3. Il résulte de l'instruction que les opérations de vérification de comptabilité de la société se sont déroulées entre le 18 mai 2018, date du premier entretien sur place, et le 28 septembre 2018, date de la réunion de synthèse. Les fichiers des écritures comptables des exercices contrôlés ont été adressés sous forme dématérialisée par la société Gardiennage Midi Sécurité le 28 mai 2018. Il est constant que la société a été informée par courrier du service que la vérification serait étendue sur une durée maximale de six mois en application du 4° du II de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, au motif que sa comptabilité était entachée de graves irrégularités. La circonstance, à la supposer avérée, que ce courrier ait été adressé postérieurement à l'expiration de la durée initiale de trois mois prévue au I du même article est sans incidence sur la régularité de l'extension de cette durée, dès lors qu'aucune disposition législative ou réglementaire ne contraint l'administration à délivrer une telle information avant cette échéance. Dans ces conditions, la vérification de comptabilité dont la société Gardiennage Midi Sécurité a fait l'objet pouvait s'étendre sur une durée maximale de six mois, en application des dispositions du 4° du II de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :  
 4. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge () ". Il résulte de ces dispositions que la charge de la preuve des graves irrégularités entachant la comptabilité de l'entreprise incombe à l'administration fiscale. 
 5. Il résulte de l'instruction que les écritures comptables de la société Gardiennage Midi Sécurité ont été validées postérieurement aux dates limites de dépôt de ses déclarations, voire, s'agissant du premier exercice contrôlé, postérieurement à la réception de l'avis de vérification de comptabilité. Le service a par ailleurs relevé que la comptabilité présentée par la société faisait apparaître une discordance particulièrement importante, sans élément d'explication, entre les heures payées à ses salariés et à ses sous-traitants et les heures facturées à ses clients. Si la société appelante reproche au service de ne pas avoir distingué, pour les comparer aux heures facturées aux clients, les heures salariées des heures sous-traitées, cela n'affecte pas la pertinence de la comparaison opérée par la vérificatrice, dès lors en particulier qu'il résulte de l'instruction que les horaires des salariés de la société étaient fixés contractuellement en fonction des contrats passés avec les clients. Il ne résulte pas de l'instruction que les discordances pourraient résulter du fait que les prestations rendues aux clients ne donnent pas systématiquement lieu à un paiement au cours du même exercice, alors que la société n'a pas enregistré comptablement un produit à venir. Enfin, le service a relevé de graves irrégularités dans la tenue du compte des sous-traitants, deux fournisseurs de la société y étant réunis sans identification permettant de distinguer les opérations se rapportant à l'un ou à l'autre. L'administration a également relevé d'importantes anomalies dans le règlement des sous-traitants, la comparaison des talons de chèques présentés par la société avec les copies des chèques obtenues par voie de communication ayant fait apparaître une absence de correspondance s'agissant des montants et des bénéficiaires. Il résulte de ces éléments que l'administration rapporte la preuve du caractère non probant de la comptabilité présentée par la société Gardiennage Midi Sécurité.  
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :  
 6. En premier lieu, le moyen tiré du caractère excessivement sommaire et radicalement vicié de la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires doit être écarté par adoption de motifs retenus à bon droit par le tribunal au point 5 de son jugement.  
 7. En second lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui n'est pas le fournisseur réel de la marchandise ou de la prestation effectivement livrée ou exécutée. Il n'est pas davantage en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe portée sur des factures correspondant à des biens ou à des prestations de services qui ne lui ont pas été effectivement fournis, dès lors qu'il ne pouvait en ignorer l'existence. Dans le cas où l'auteur de la facture est régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés, assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée et se présente comme tel à ses clients, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y est mentionnée, d'établir qu'il s'agit d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance et que le contribuable le savait ou ne pouvait l'ignorer. Si l'administration apporte des éléments suffisants en ce sens, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur cette opération, sans qu'il ne puisse être exigé de lui des vérifications qui ne lui incombent pas. 
 8. Il résulte de l'instruction que l'administration a considéré, parmi les factures de sous-traitance présentées par la société Gardiennage Midi Sécurité et dont l'entête indique qu'elles ont été établies par les sociétés Prosecu et Protection Sécurité 007, que trois constituaient des factures de complaisance et une revêtait un caractère fictif.  
 9. S'agissant des trois factures fournisseurs établies pour un montant total de 30 884,66 euros, le service a relevé que les règlements correspondants ont été effectués par la société requérante, à hauteur de 30 794,54 euros, au moyen de nombreux chèques dont les bénéficiaires ne sont pas les sociétés sous-traitantes indiquées sur les factures mais des personnes physiques, dont certaines sont d'ailleurs salariées de la société Gardiennage Midi Sécurité. L'identité de ces bénéficiaires, dont le service a eu connaissance par les copies des chèques obtenues par l'exercice de son droit de communication, ne correspond pas aux indications mentionnées sur les talons de chèques produits par la société requérante lors des opérations de vérification. Par ailleurs, la demande de renseignements effectuée par le service auprès des deux fournisseurs de la société requérante et portant sur le détail du compte client de cette dernière est restée sans réponse. Dans ces conditions, le service a considéré que les prestations de gardiennage n'avaient pas été réalisées dans le cadre de contrats de sous-traitance mais avaient été effectuées pour le compte de la société Gardiennage Midi Sécurité par du personnel rémunéré directement par elle.  
 10. S'agissant de la facture fournisseur établie pour un montant de 55 776 euros, le service a constaté qu'aucun règlement ni versement d'acompte n'a été effectué par la société requérante, que ce soit avant ou après l'expiration du délai de trente jours mentionné sur la facture. Le service a relevé que cette facture, établie pour une période globale couvrant les mois de septembre à décembre 2016, faisait état de 1 759 heures de travail facturées à la société Gardiennage Midi Sécurité. Cette dernière n'a pourtant facturé quant à elle, pour la même période, que 315 heures de gardiennage à ses propres clients. Elle a par ailleurs rémunéré son président sur la base de 151,67 heures par mois, ce qui suffisait à couvrir ses besoins en personnel. En l'absence de toute explication par la société requérante, le service a considéré que la facture comptabilisée le 1er décembre 2016, qui n'a fait l'objet d'aucun règlement et ne correspond pas à un besoin réel de la société, présente un caractère fictif.  
 11. Les éléments ainsi relevés par l'administration permettent d'établir, en l'absence d'élément contraire produit par la société requérante, le caractère fictif et de complaisance des quatre factures litigieuses. C'est par suite à bon droit que l'administration en a refusé la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante et a majoré, pour les mêmes motifs, les résultats de la société au titre des exercices vérifiés. 
 Sur l'amende pour facture de complaisance :  
 12. Aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration peut mettre l'amende ainsi prévue à la charge de la personne qui a délivré la facture ou à la charge de la personne destinataire de la facture si elle établit que la personne concernée a soit travesti ou dissimulé l'identité, l'adresse ou les éléments d'identification de son client ou de son fournisseur, soit accepté l'utilisation, en toute connaissance de cause, d'une identité fictive ou d'un prête-nom. En revanche, cet article ne sanctionne pas le paiement effectué au profit de tiers, bénéficiaires effectifs des sommes mentionnées sur les factures concernées. 
 13. Ainsi qu'il a été dit, c'est à bon droit que l'administration a estimé que trois factures émises par les sociétés Prosecu et Protection Sécurité 007 étaient des factures de complaisance. La société Gardiennage Midi Sécurité ne pouvait ignorer le caractère de complaisance de telles factures, quand bien même elle ne les aurait pas personnellement éditées, dès lors que les prestations de gardiennage mentionnées sur ces factures n'ont pas été effectuées par les sociétés sous-traitantes mais par du personnel directement rémunéré par la société requérante, en contradiction avec les mentions portées sur les talons de chèques. Partant, le moyen tiré de ce que l'amende pour facture de complaisance infligée sur le fondement des dispositions précitées ne serait pas fondée doit être écarté. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que la société Gardiennage Midi Sécurité n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande. 
 Sur les frais liés au litige : 
 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la Société Gardiennage Midi Sécurité est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle Gardiennage Midi Sécurité et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Délibéré après l'audience du 29 février 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Barthez, président, 
 M. Lafon, président assesseur, 
 Mme Chalbos, première conseillère,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 mars 2024. 
 La rapporteure, 
 C. Chalbos 
 Le président, 
 A. Barthez 
 Le greffier, 
 F. Kinach 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.