CAA59 · 4e chambre - formation à 3 — 30 janvier 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Gadmo Sols a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la réduction, en droits et pénalités, à hauteur de 35 218 euros, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2016, de la cotisation primitive d'impôt sur les sociétés dont elle s'est acquittée au titre de l'exercice clos en 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période d'avril 2016 à juin 2018. 
 Par un jugement n° 2100830 du 25 septembre 2023, le tribunal administratif de Lille a rejeté cette demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 23 novembre 2023 et un mémoire, enregistré le 9 juillet 2024, la SASU Gadmo Sols, représentée par Me Lebond Lenaers, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la réduction de ces impositions et des pénalités correspondantes à hauteur de la somme de 35 218 euros ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - en application du c du 2 de l'article 262 du code général des impôts, la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des factures qu'elle a émises mais qui ont été réglées à la société Gadmo Bâti, n'était pas exigible ; 
 - elle se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations au paragraphe 370 de la documentation administrative référencée BOI-TVA-DECLA-30-20-20-30 ; 
 - les factures, qui ne satisfont pas aux exigences de sa procédure interne prévoyant qu'elles soient signées par le gérant ou son épouse, ne pouvaient pas être retenues par le service pour déterminer son résultat imposable ; 
 - elle a justifié de la réalisation des prestations effectuées par la société H2BM de sorte que le service ne pouvait rejeter la déduction de factures à hauteur de 29 902 euros au seul motif qu'elles n'avaient pas été réglées ; 
 - l'application d'une majoration de 40 % pour manquement délibéré n'est pas justifiée. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 29 mai 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la SASU Gadmo sols ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 16 octobre 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 4 novembre 2024.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pin, président-assesseur,  
 - les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Cardon, représentant la SASU Gadmo sols. 
 Considérant ce qui suit : 
 Sur l'objet du litige : 
 1. La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Gadmo Sols, dirigée par son président et associé unique, M. A, et exerçant une activité de pose de sols, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 4 avril 2016 au 31 décembre 2017, étendue jusqu'au 30 juin 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de ce contrôle, l'administration, après avoir écarté sa comptabilité comme insincère et non probante, l'a assujettie, selon la procédure contradictoire, à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2016 ainsi qu'à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2016 au 30 juin 2018, assortis de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts. Ces impositions et pénalités lui ont été réclamées par un avis de mise en recouvrement du 14 juin 2019. Par un jugement du 25 septembre 2023, le tribunal administratif de Lille a rejeté la demande de la société tendant à la décharge des impositions, en droits et pénalités. La société Gadmo Sols relève appel de ce jugement. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque () s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ". 
 3. Il est constant que la société Gadmo Sols n'a pas fait parvenir d'observations au service dans le délai de trente jours imparti par l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales en réponse à la proposition de rectification du 31 janvier 2019, qui lui a été régulièrement notifiée. Dès lors, elle doit être regardée comme ayant accepté ces redressements et supporte, en conséquence, la charge de la preuve de leur exagération. 
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 4. D'une part, en vertu du c du 2 de l'article 269 du code général des impôts, pour les prestations de services effectivement réalisées, la taxe est exigible lors de l'encaissement des acomptes ou du prix.  
 5. D'autre part, aux termes du 3 de l'article 283 du code général des impôts " Toute personne qui mentionne la taxe sur la valeur ajoutée sur une facture est redevable de la taxe du seul fait de sa facturation ". Cette disposition permet à l'administration d'appréhender entre les mains de celui qui l'a facturée le montant de la taxe qui est ainsi mentionné et qui est dû au Trésor de ce seul fait.  
 6. Le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée implique seulement, dans ce cas, qu'une possibilité de régularisation ne dépendant pas du pouvoir discrétionnaire de l'administration fiscale soit laissée à l'émetteur de la facture, cette possibilité de régularisation devant être ouverte à celui-ci sans condition de bonne foi s'il a éliminé tout risque de perte de recettes fiscales.  
 7. Il résulte de l'instruction que l'administration, après avoir fait usage de son droit de communication auprès de clients de la société requérante, a constaté que la société Gadmo Sols avait facturé à la société Prestation Sol Service, au titre de la période couvrant l'année 2016, des prestations de fourniture et pose de revêtements de sols pour un montant de 60 781,62 euros, dont 10 130,27 euros de taxe sur la valeur ajoutée. Si la société Gadmo Sols fait valoir que le prix correspondant à ces factures a été encaissé, à hauteur de 57 438 euros, sur un compte appartenant à la société Gadmo Bâti, dirigée par l'épouse de M. A, et qu'elle n'a ainsi pas collecté la taxe pour un montant de 9 573 euros, elle ne soutient pas avoir engagé une démarche de régularisation à l'endroit de la société Prestation Sol Service ni que ces prestations auraient donné lieu à des factures rectificatives émises par la société Gadmo Bâti. Par suite, et alors même que l'encaissement du prix a, pour partie, été effectué en réalité par un tiers, la société Gadmo Sols est, sur le fondement des dispositions du 3 de l'article 283 du code général des impôts, redevable de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur les factures de vente qu'elle a établies.  
 8. Il s'ensuit que les impositions contestées ont été établies conformément à la loi fiscale. 
 S'agissant de l'interprétation de la loi fiscale : 
 9. La société Gadmo sols invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations du paragraphe 370 de la documentation administrative référencée BOI-TVA-DECLA-30-20-20-30, aux termes de laquelle " les dispositions prévues au 3 de l'article 283 du CGI s'appliquent à l'émetteur d'une facture qui a mentionné la taxe soit au titre d'une opération non imposable, soit à un taux supérieur au taux légalement applicable " et fait valoir qu'elle n'a pas commis d'erreur dans la facturation de la taxe sur la valeur ajoutée de sorte que le rehaussement litigieux n'est pas fondé.  
 10. Toutefois, les énonciations invoquées par la société requérante doivent être lues à la lumière de celles des paragraphes 350 et 360 de la même instruction, selon lesquelles " Afin de prévenir les irrégularités susceptibles de se produire en ce domaine, le 3 de l'article 283 du CGI prévoit que les personnes qui mentionnent la TVA sur une facture, sont redevables de la taxe du seul fait de sa facturation. () Le 3 de l'article 283 du CGI vise essentiellement le cas des facturations erronées () ". Ainsi, le paragraphe 370 de cette instruction se borne à illustrer l'un des cas dans lesquels le 3 de l'article 283 du code général des impôts trouve à s'appliquer, sans en modifier la définition légale. 
 11. Par suite cette doctrine administrative, lue dans son ensemble, ne constitue pas une interprétation formelle de la loi fiscale susceptible d'être invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 Sur l'impôt sur les sociétés : 
 En ce qui concerne l'absence de comptabilisation de factures : 
 12. En vertu des dispositions combinées du 1 de l'article 38 et de l'article 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises.  
 13. Aux termes de l'article 289 du code général des impôts : " I. - 1. Tout assujetti est tenu de s'assurer qu'une facture est émise, par lui-même, ou en son nom et pour son compte, par son client ou par un tiers : a. Pour les livraisons de biens ou les prestations de services qu'il effectue pour un autre assujetti () II. - Un décret en Conseil d'Etat fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures. Ce décret détermine notamment les éléments d'identification des parties, les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée. () ". Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures sont fixées par l'article 242 nonies A de l'annexe II du code général des impôts. 
 14. L'administration fait valoir qu'elle a constaté, à la suite de l'exercice de son droit de communication auprès de clients de la société Gadmo Sols, que des factures de ventes n'avaient pas été comptabilisées à concurrence de 101 946 euros et de 8 967 euros au titre des exercices clos respectivement en 2016 et 2017.  
 15. La société requérante fait valoir qu'elle n'est pas à l'origine de l'émission de trois factures établies à l'endroit de la société Indigo les 13 septembre 2016, 14 septembre 2016 et 2 novembre 2017, pour un montant total de 13 196,10 euros hors taxes dès lors qu'elles ne sont pas signées par M. A ou son épouse et ne comportent pas son cachet. Toutefois, alors que les factures en cause sont établies à son en-tête, la société Gadmo Sols n'apporte aucun élément de nature à justifier que ses procédures internes auraient exigé un tel formalisme pour l'établissement de ces factures et qui n'est pas exigé par l'article 242 nonies A de l'annexe II du code général des impôts, alors en outre que l'administration a relevé que la société avait elle-même présenté, au cours du contrôle, des factures qui ne répondaient pas au formalisme dont elle se prévaut.  
 En ce qui concerne la réalité des prestations réalisées par la société H2BM : 
 16. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ".  
 17. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l'administration, si elle s'y croit fondée, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.  
 18. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis.  
 19. L'administration a notamment réintégré dans le résultat imposable de la société Gadmo Sols les charges correspondant à prestations de sous-traitance facturées, au cours de l'année 2017, par la société H2BM à concurrence de 29 902 euros et dont les factures, non détaillées, n'ont pas été acquittées, au motif que les sommes en cause, comptabilisées au crédit du compte de ce fournisseur ouvert dans les écritures de la société Gadmo Sols, ne constituaient pas la contrepartie de services effectivement rendus dès lors que la société Gadmo Sols n'avait pas été en mesure de produire des documents, tels des contrats de sous-traitance, des devis ou le détail des chantiers concernés, rédigés par la société H2BM et susceptibles de justifier du bien-fondé des facturations émises par cette société.  
 20. La société requérante, qui se borne à relever que l'administration a admis, par mesure de tolérance, que d'autres prestations facturées par la société H2BM étaient effectives, n'a, pas davantage en appel qu'en première instance, fourni d'élément susceptible d'établir la réalité des prestations facturées à hauteur de 29 902 euros. Dès lors, les éléments apportés par l'administration permettent suffisamment d'établir que les factures en cause ne correspondaient pas à des prestations effectivement rendues.  
 Sur les pénalités : 
 21. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 22. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les compléments d'impôt sur les sociétés assignés à la société Gadmo Sols ont été assortis de la majoration de 40 % prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts. 
 23. Pour justifier l'application de cette majoration, l'administration s'est fondée sur la circonstance que la société s'est prévalue de factures de complaisance, établies en donnant une fausse identification des fournisseurs et permettant à ses bénéficiaires de se soustraire à leurs obligations fiscales, ainsi que de factures fictives, qui ont été comptabilisées afin de diminuer ses bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés. L'administration s'est également fondée sur le fait que la société avait produit, au cours des opérations de vérification de sa comptabilité, des factures de vente sans mention de taxe sur la valeur ajoutée collectée, alors que les mêmes factures, obtenues par le service dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, mentionnaient la taxe sur la valeur ajoutée. Enfin, le service s'est fondé sur des minorations de recettes, révélées par l'omission de comptabiliser trente-trois factures au titre des exercices clos en 2016 et en 2017, pour des montants respectifs de 101 946 euros et 8 967 euros.  
 24. Compte de l'importance de ces manquements, qui ne sont pas sérieusement contestés par la société requérante laquelle reconnaît des erreurs de comptabilisation, et de leur persistance pendant l'ensemble de la période vérifiée, l'administration doit être regardée comme établissant la volonté de la société Gadmo Sols d'éluder les impositions dont elle était redevable, justifiant l'application des majorations en litige. 
 25. Il résulte de ce qui précède que la société Gadmo Sols n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la SASU Gadmo Sols est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle Gadmo Sols et à la ministre chargée des comptes publics.  
 Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 16 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 - M. Marc Heinis, président de chambre, 
 - M. François-Xavier Pin, président-assesseur, 
 - Mme Alice Minet, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 janvier 2025. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé : F.-X. Pin 
 Le président de chambre, 
 Signé : M. BLa greffière, 
 Signé : E. Héléniak 
 La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 
     
                        Pour expédition conforme,  
                        Pour la greffière en chef, 
                        Par délégation, 
                        La greffière, 
                         
                         
                         
                        Elisabeth Héléniak  
 N°23DA02166