CAA69 · 5ème chambre - formation à 3 — 20 février 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure 
 M. A B a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer, d'une part, le rétablissement du déficit foncier reportable qu'il avait déclaré au titre des années 2015 et 2016 et, d'autre part, la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017. 
 Par un jugement n° 2109948 du 25 avril 2023, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour 
 Par une requête enregistrée le 16 juin 2023, M. B, représenté par Me Bravard, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de faire droit à sa demande ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que :  
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; 
 - l'administration ne l'a informé ni de l'origine des renseignements obtenus auprès des tiers, ni de la procédure ayant permis d'obtenir ces renseignements ; 
 - l'avis d'absence de rectification du 21 février 2020 adressé à la SCI Epicure constitue une prise de position formelle de la part de l'administration fiscale au sens des articles L. 80 A et L. 80 B et L. 49 du livre des procédures fiscales ; 
 - il est fondé à se prévaloir des paragraphes 130 et 140 de la doctrine référencée BOFIP-BOI-RFPI-BASE-20-30-10 qui distingue les dépenses d'amélioration et les dépenses de construction, reconstruction ou agrandissement ; l'administration ne pouvait donc se fonder sur la notion de travaux d'entretien et de réparation sans méconnaître sa propre doctrine ;  
 - dès lors que les travaux d'entretien, de réparation et d'amélioration sont déductibles pour la détermination du revenu foncier, quelle que soit leur importance, l'administration ne pouvait légalement se fonder sur l'importance des travaux réalisés ; 
 - les travaux de curage qui avaient pour objet le nettoyage des éléments non porteurs, de démolition qui ont porté sur la modification du cloisonnement interne, de charpente et de couverture, de revêtement de façades, de menuiseries extérieures, de doublage des cloisons, de revêtement des sols, de voieries et réseau divers, d'électricité, de plomberie, d'ascenseurs et de cuisines sont déductibles ; 
 - les travaux réalisés sur l'immeuble n'ont entraîné aucune modification notable ou importante du gros œuvre ; 
 - ils n'ont pas conduit à une augmentation du nombre d'unités de logements ; 
 - ils constituent des travaux d'entretien, de réparation ou d'amélioration au sens de l'article 31 du code général des impôts ; 
 - les travaux réalisés dans le logement qu'il a acquis, qui n'ont pas sensiblement affecté le gros œuvre et n'ont pas augmenté la surface habitable, constituent des travaux de réparation et d'amélioration. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 14 décembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Moya, premier conseiller, 
 - et les conclusions de Mme Le Frapper, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Par acte du 6 juillet 2015, M. B a acquis un local d'habitation à aménager de 52 m² dans un ensemble immobilier déclaré insalubre en 1996 par un arrêté préfectoral, situé 1 impasse Quinquinet, 47 rue Marchande à Vienne (Isère). Une association syndicale libre (ASL) dénommée " Villa Quieta " regroupant les propriétaires, dont M. B, des différents lots, a été constituée en juillet 2014 afin d'assurer la maîtrise d'ouvrage des travaux de restauration des bâtiments, qui ont démarré un an plus tard. A l'issue d'un contrôle sur pièces des déclarations de M. B, l'administration fiscale a remis en cause le caractère déductible des charges de la propriété déclarées par le contribuable en 2015 et 2016 et a, en conséquence, annulé le déficit foncier reportable sur les années 2016 et 2017. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en résultant pour lui ont été assorties de la majoration de 10 % prévue à l'article 1758 A du code général des impôts. Il relève appel du jugement du 25 avril 2023 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant au rétablissement du déficit foncier constaté au titre de l'année 2015 et à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, M. B reprend en appel le moyen soulevé en première instance tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 12 décembre 2019. Il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus par les premiers juges aux points 2 et 3 du jugement attaqué. 
 3. En second lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". L'obligation ainsi faite à l'administration fiscale d'informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements qu'elle a utilisés pour procéder à des rectifications a pour objet de permettre à celui-ci, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, afin qu'il puisse vérifier l'authenticité de ces documents et en discuter la teneur ou la portée. Les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales instituent ainsi une garantie au profit de l'intéressé. Toutefois, la méconnaissance de ces dispositions par l'administration demeure sans conséquence sur le bien-fondé de l'imposition s'il est établi qu'eu égard à la teneur du renseignement, nécessairement connu du contribuable, celui-ci n'a pas été privé, du seul fait de l'absence d'information sur l'origine du renseignement, de cette garantie. 
 4. La proposition de rectification du 12 décembre 2019 adressée à M. B pouvait, sans qu'il ne soit privé de la garantie prévue par ces dispositions, se borner à indiquer que selon les documents en possession de l'administration, communiqués par les services fiscaux de l'Isère, un marché de travaux pour une opération de restructuration d'un immeuble ancien de logement avait été conclu entre l'ASL Villa Quieta et l'entreprise Spie Batignolles Sud Est pour un montant initial de 4 260 000 euros TTC sans mentionner de manière plus détaillée les documents en cause, dès lors que cette information était, eu égard à la teneur de ces renseignements, nécessairement connue par M. B, en sa qualité d'adhérent de l'ASL Villa Quieta. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 5. En premier lieu, aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ". Aux termes de l'article 31 du même code : " I. - Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; / () / b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (). ". Au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. 
 6. Il appartient au contribuable, qui entend déduire de son revenu brut, en application de ces dispositions, les dépenses constituant, selon lui, des charges de la propriété, de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives, qui sont constituées de factures, de plans, de photographies et de tous autres éléments permettant d'établir avec précision la nature, le montant et la réalité de la charge supportée. 
 7. Il résulte de l'instruction que l'opération de réhabilitation de l'ensemble immobilier situé 1, impasse Quinquinet, 47 rue Marchande à Vienne, d'un montant total de 4 695 999,83 euros TTC, a comporté notamment la démolition d'une maison, de murs et d'un escalier, la reconstruction de l'angle du mur de la façade est sur cour de la résidence, la construction de murs en bloc de coffrage d'épaisseur de 20 cm pour gaines d'ascenseur sur 222 m² et de murs en agglomérés de béton d'épaisseur de 10 à 20 cm, la création d'un escalier en béton, de vingt-trois ouvertures extérieures et d'une trémie dans des planchers et la remise en état de la charpente sur une superficie de 194 m². Ces travaux, s'ils n'ont pas conduit à une augmentation du nombre d'unités de logement, ont affecté de façon importante le gros-œuvre des bâtiments et doivent être regardés comme procédant d'une reconstruction au sens de l'article 31 du code général des impôts, alors même que l'opération a comporté par ailleurs des travaux d'entretien ou d'amélioration et que les travaux réalisés dans l'appartement acquis par M. B n'ont pas apporté une modification importante du gros-œuvre, dès lors que ces travaux sont inclus dans l'opération globale de restructuration de l'ensemble immobilier. Contrairement à ce que soutient M. B, l'administration n'a pas fondé les rehaussements sur le prix des travaux, mais sur leur nature et leur importance pour estimer, à bon droit, qu'ils étaient constitutifs de travaux de reconstruction et que les dépenses correspondantes ne constituaient pas des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt. 
 8. En second lieu, la position qu'aurait prise l'administration à l'égard d'un autre contribuable ne peut être regardée comme une interprétation de la loi, formellement admise par l'administration, au sens des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. M. B ne peut donc se prévaloir de ce que le service vérificateur n'a procédé à aucune rectification à l'issue du contrôle des revenus fonciers d'un autre copropriétaire de l'ensemble immobilier. Cette absence de rectification ne constitue pas davantage une prise de position formelle de l'administration au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. M. B ne saurait utilement invoquer les dispositions de l'article L. 49 du livre des procédures fiscales, selon lesquelles les points contrôlés sont indiqués au contribuable sur la proposition de rectification ou sur l'avis d'absence de rectification. 
 9. En dernier lieu, si M. B invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction administrative référencée BOI-RFPI-BASE-20-30-10, ces précisions sur les notions de dépenses de réparation, d'amélioration et de reconstruction ne donnent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application par le présent arrêt. 
 10. Il résulte de ce qui précède que M. B n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Sa requête doit être rejetée, en toutes ses conclusions.  
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A B et à la ministre chargée des comptes publics. 
 Délibéré après l'audience du 30 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Michel, présidente de chambre, 
 Mme Vinet, présidente-assesseure, 
 M. Moya, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 février 2025. 
 Le rapporteur, 
 P. MoyaLa présidente, 
 C. Michel 
 La greffière, 
 F. Bossoutrot 
 La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
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