CAA69 · 2ème chambre - formation à 3 — 19 décembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure 
 M. B E a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge totale des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016, 2017 et 2018, ainsi que des pénalités correspondantes, ou à titre subsidiaire, la décharge partielle de ces contributions sociales et des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 2102409 du 5 octobre 2023, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour 
 Par une requête, enregistrée le 7 novembre 2023, M. B E, représenté par Me Tournoud, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge totale de ces impositions et pénalités, ou à titre subsidiaire, la décharge partielle des contributions sociales et pénalités correspondantes ; 
 3°) de condamner l'Etat aux dépens, et de mettre à sa charge une somme de 2 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la SARL J G Clean n'a pas notifié d'option à l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés à l'administration fiscale conformément à l'article 22 de l'annexe IV au code général des impôts ; le formulaire remis au centre de formalités des entreprises n'est pas signé par un associé de la SARL J G Clean, ni par un mandataire de l'associé ; le mandat donné à un avocat pour procéder aux formalités auprès du centre de formalités des entreprises n'a pas pu concerner en mars 2010 le pouvoir de manifester l'option à l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés de sorte que l'absence d'option régulière à l'assujettissement de la SARL J G Clean à l'impôt sur les sociétés fait obstacle à son imposition personnelle des sommes tirées de cette entreprise dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; 
 - la réponse ministérielle n° 115767 au député M. C A L'huissier, et publiée au JOAN le 10 avril 2007 page 3562, est opposable à l'administration ; 
 - les revenus réputés lui avoir été distribués par la SARL J G Clean, dont il est le gérant et associé unique, doivent être regardés comme des revenus d'activité soumis, à ce titre, aux contributions sociales sur les revenus d'activités en application de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale, pour la part excédant 10 % du capital social, des primes d'émission et des sommes versées en compte courant ; l'assiette, le contrôle et le recouvrement de la quotité correspondante de ces revenus ne relèvent pas de la compétence de la direction générale des finances publiques. 
 Par un mémoire, enregistré le 2 juillet 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer partiel à hauteur de 1 892 euros sur les conclusions relatives aux contributions sociales et aux intérêts de retard correspondants au titre des années 2017 et 2018, et au rejet du surplus de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les moyens invoqués ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 9 août 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 30 août 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de commerce ; 
 - le code de la sécurité sociale ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Porée, premier conseiller, 
 - et les conclusions de M. Laval, rapporteur public ; 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL J G Clean, constituée le 3 mars 2010, qui avait pour activité le nettoyage et dont M. E était l'associé unique et le gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 31 mars 2016, 2017 et 2018. A l'issue de ce contrôle et d'un contrôle sur pièces de M. E, le service vérificateur a, d'une part, réintégré dans les résultats de la société des frais déduits à tort et, d'autre part, constaté que M. E avait perçu une somme non déclarée de 11 600 euros au titre de dividendes sur son compte courant d'associé, et qu'il avait omis de déclarer une somme de 7 451 euros dans la catégorie des traitements et salaires au titre de l'année 2017. En conséquence, M. E a été assujetti, suivant la procédure contradictoire, à des compléments d'impôt sur le revenu au titre des années 2016, 2017 et 2018, résultant de l'inclusion dans ses revenus imposables des montants correspondants que l'administration a regardés comme des distributions imposables entre les mains de M. E dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement de l'article 109-1 du code général des impôts, s'agissant des dividendes, et sur le fondement de l'article 111 c. du même code, s'agissant des charges remises en cause et des rémunérations non déclarées dans la catégorie des traitements et salaires. Ces impositions supplémentaires, ainsi que les contributions sociales corrélativement mises à la charge de M. E, ont été assorties des intérêts de retard et de la majoration de 10 % prévue à l'article 1758 A du code général des impôts. M. E relève appel du jugement du 5 octobre 2023 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 11 avril 2024, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère a prononcé le dégrèvement, à concurrence d'un montant total de 1 892 euros des contributions sociales établies au titre des années 2017 et 2018 et des intérêts de retard pour tenir compte du plafonnement de la base d'imposition des contributions sociales au titre des revenus du patrimoine à hauteur de 1 000 euros correspondant à 10 % du capital social de la SARL J G Clean. Les conclusions de la requête de M. E sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne l'option pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés : 
 3. En premier lieu, aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. () Il en est de même, sous les mêmes conditions : () 4° De l'associé unique d'une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique () ". Aux termes du 3. de l'article 206 de ce code : " Sont soumis à l'impôt sur les sociétés s'ils optent pour leur assujettissement à cet impôt dans les conditions prévues à l'article 239 : () e. Les sociétés à responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique () ". Aux termes de l'article 239 du même code, dans sa rédaction alors applicable : " 1. Les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l'article 206 peuvent opter, dans des conditions qui sont fixées par arrêté ministériel, pour le régime applicable aux sociétés de capitaux. () L'option doit être notifiée avant la fin du troisième mois de l'exercice au titre duquel l'entreprise souhaite être soumise pour la première fois à l'impôt sur les sociétés. () Dans tous les cas, l'option exercée est irrévocable. ". Aux termes de l'article 22 de l'annexe IV au même code, dans sa version alors en vigueur : " La notification de l'option prévue à l'article 239 du code général des impôts est adressée au service des impôts du lieu du principal établissement de la société ou du groupement qui souhaite exercer cette option. La notification indique la désignation de la société ou du groupement et l'adresse du siège social, les nom, prénoms et adresse de chacun des associés, membres ou participants, ainsi que la répartition du capital social ou des droits entre ces derniers. Elle est signée dans les conditions prévues par les statuts ou, à défaut, par tous les associés, membres ou participants. Il en est délivré récépissé. () ". 
 4. Aux termes de l'article R. 123-1 du code de commerce, dans sa rédaction alors applicable : " Les centres de formalités des entreprises reçoivent le dossier unique, prévu à l'article 2 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle et comportant les déclarations relatives à leur création, aux modifications de leur situation ou à la cessation de leur activité, que les entreprises sont tenues de remettre aux administrations, personnes ou organismes mentionnés à l'article 1er de la même loi. () ". Aux termes de l'article R. 123-3 de ce code, dans sa rédaction alors applicable : " 1° Sous réserve des dispositions des 2° et 3°, les chambres de commerce et d'industrie créent et gèrent les centres de formalités des entreprises compétents pour : () b) Les sociétés commerciales. () ". Aux termes de l'article R. 123-5 du même code, dans sa rédaction alors applicable : " () Toutefois, lorsque la déclaration comporte une demande d'immatriculation au registre du commerce et des sociétés, d'inscription modificative ou de radiation, le déclarant a la faculté de déposer le dossier de déclaration directement auprès du greffe du tribunal compétent pour y procéder. Dans ce cas, le greffe, qui conserve la demande d'inscription, transmet sans délai le dossier au centre de formalités des entreprises compétent. () ". Aux termes de l'article R. 123-17 du même code, dans sa version alors en vigueur : " La déclaration présentée ou transmise au centre de formalités des entreprises compétent vaut déclaration auprès de l'organisme destinataire, dès lors qu'elle est régulière et complète à l'égard de ce dernier. () ". 
 5. Pour exercer valablement leur option pour l'imposition selon le régime propre aux sociétés de capitaux prévue au 3. de l'article 206 du code général des impôts, les sociétés de personnes doivent soit notifier cette option au service des impôts du lieu de leur principal établissement, conformément aux prescriptions de l'article 239 du même code et de l'article 22 de l'annexe IV à ce code, soit cocher la case prévue à cet effet sur le formulaire remis au centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce dont elles dépendent à l'occasion de la déclaration de leur création ou de leur modification, manifestant ainsi sans ambiguïté l'exercice de leur option. Toutefois, une société à responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique qui déclare dans ses statuts constitutifs relever du régime de l'impôt sur les sociétés et qui, dès son premier exercice social, dépose ses déclarations de résultats sous le régime de cet impôt, est réputée avoir régulièrement opté pour l'option offerte au 3. de l'article 206 du code général des impôts. 
 6. Il résulte du formulaire de déclaration de constitution souscrit par la SARL J G Clean le 3 mars 2010 que les cases " Options particulières : Assujettissement à l'IS " et " IS Réel simplifié " ont été cochées, ainsi que la case " Le mandataire ayant procuration " accompagnée des nom, prénom, dénomination, adresse et signature de l'avocat qui était le mandataire. Cet avocat n'a pu être désigné que par M. E qui est le seul associé et le seul gérant de la SARL J G Clean. Il  avait qualité pour représenter son client devant l'administration sans avoir à justifier du mandat qu'il est réputé avoir reçu de celui-ci dès lors qu'il a déclaré agir pour son compte. Au demeurant, il résulte de l'article 43 (Option à l'impôt sur les sociétés) des statuts constitutifs de la SARL J G Clean que M. E, son gérant, a déclaré opter pour l'assujettissement de la société à l'impôt sur les sociétés et le requérant ne conteste pas que la SARL J G Clean a souscrit des déclarations de résultats à l'impôt sur les sociétés depuis son immatriculation en mars 2010. Dans ces conditions, s'il n'est pas établi que la SARL J G Clean a notifié cette option au service des impôts du lieu de son principal établissement conformément aux prescriptions précitées, elle relevait néanmoins de l'impôt sur les sociétés. Le moyen tiré de ce que les distributions et dividendes n'étaient pas imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ne peut qu'être écarté. 
 7. En second lieu, si M. E se prévaut de la réponse ministérielle au JOAN le 10 avril 2007 page 3562 sous le n° 115767 (RM C A L'huissier) soumettant à un formalisme particulier l'option d'un contribuable pour un régime d'imposition, il n'est toutefois pas contesté que la SARL J G Clean a déposé des déclarations d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018 et que le requérant n'a procédé, du chef de l'activité de cette société, à aucune déclaration à l'impôt sur le revenu. Ainsi, M. E ne peut être regardé comme ayant fait application de la réponse ministérielle qu'il invoque et qui aurait dû le conduire à déclarer à l'impôt sur le revenu les bénéfices tirés de l'activité de la SARL J G Clean. Il n'est, dès lors, pas fondé à l'opposer sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne les contributions sociales : 
 8. Aux termes de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction alors applicable et issue de l'article 11 de la loi du 17 décembre 2012 de financement de sécurité sociale, applicable aux revenus distribués ou payés à compter du 1er janvier 2013 : " Les cotisations d'assurance maladie et maternité, d'allocations familiales et d'assurance vieillesse des travailleurs indépendants non agricoles () sont assises sur leur revenu d'activité non salarié () Est également prise en compte, dans les conditions prévues au deuxième alinéa, la part des revenus mentionnés aux articles 108 à 115 du code général des impôts perçus par le travailleur non salarié non agricole, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un pacte civil de solidarité ou leurs enfants mineurs non émancipés et des revenus visés au 4° de l'article 124 du même code qui est supérieure à 10 % du capital social et des primes d'émission et des sommes versées en compte courant détenus en toute propriété ou en usufruit par ces mêmes personnes. Un décret en Conseil d'Etat précise la nature des apports retenus pour la détermination du capital social au sens du présent alinéa ainsi que les modalités de prise en compte des sommes versées en compte courant () ". Aux termes de l'article L. 136-3 de ce code, dans sa rédaction alors applicable : " Sont soumis à la contribution due par les travailleurs indépendants non agricoles ne relevant pas du régime prévu à l'article L. 133-6-8 les revenus professionnels des travailleurs indépendants non agricoles. La contribution due par les travailleurs indépendants non agricoles ne relevant pas du régime prévu à l'article L. 133-6-8 est assise sur les revenus déterminés par application des dispositions de l'article L. 131-6. () ". Aux termes de l'article L. 136-6 du même code, relatif à la contribution sociale sur les revenus du patrimoine, aux dispositions duquel renvoient directement ou indirectement les articles 1600-0 C, 1600-0 F bis et 1600-0 G du code général des impôts relatifs à la contribution sociale généralisée, aux prélèvements sociaux et à la contribution au remboursement de la dette sociale : " I.- Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, à l'exception de ceux ayant déjà supporté la contribution au titre des articles L. 136-3, L. 136-4 et L. 136-7 : () c) Des revenus de capitaux mobiliers ; () III.- La contribution portant sur les revenus mentionnés aux I à II, à l'exception du e bis du I, est assise, contrôlée et recouvrée selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés, privilèges et sanctions que l'impôt sur le revenu. () ". Aux termes de l'article R. 131-7 du même code, dans sa rédaction alors applicable : " Pour l'application du troisième alinéa de l'article L. 131-6 : 1° Les apports retenus pour la détermination du capital social sont les apports en numéraire intégralement libérés et les apports en nature à l'exclusion de ceux constitués par des biens incorporels qui n'ont fait l'objet ni d'une transaction préalable en numéraire ni d'une évaluation par un commissaire aux apports ; 2° Les sommes versées en compte courant correspondent au solde moyen annuel du compte courant d'associé. Ce solde moyen annuel est égal à la somme des soldes moyens du compte courant de chaque mois divisée par le nombre de mois compris dans l'exercice ; 3° Le montant du capital social, des primes d'émission et des sommes versées en compte courant d'associé est apprécié au dernier jour de l'exercice précédant la distribution des revenus mentionnés aux articles 108 à 115 du code général des impôts et le versement des revenus visés au 4° de l'article 124 du même code. ". 
 9. Il résulte de ces dispositions que, si les revenus distribués ont en principe le caractère de revenus des capitaux mobiliers passibles de la contribution sociale sur les revenus du patrimoine, la part de ces revenus perçue par le gérant majoritaire d'une société à responsabilité limitée, relevant en cette qualité du régime des travailleurs non-salariés non agricoles, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un pacte civil de solidarité ou leurs enfants mineurs non émancipés, doit être regardée, pour son assujettissement aux prélèvements sociaux, comme des revenus d'activité pour leur fraction excédant 10 % du capital social et des primes d'émission ainsi que des sommes versées en compte courant. Cette fraction entrant ainsi dans le champ des contributions portant sur les revenus d'activité, elle ne saurait être soumise à celles assises sur les revenus du patrimoine. 
 10. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale, dans leur version en vigueur à compter du 1er janvier 2013, que les revenus distribués à M. E, provenant de la SARL J G Clean au titre de l'année 2016, doivent être regardés, pour leur assujettissement aux contributions sociales, comme des revenus d'activité pour leur fraction excédant 10 % du capital social déterminé à partir des apports en numéraire intégralement libérés, ainsi que des primes d'émission et des sommes versées en compte courant détenus par M. E. 
 11. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération. 
 12. M. E fait valoir que la fraction des revenus distribués au titre de l'année 2016 excédant 10 % du capital social de la SARL J G Clean n'était pas passible des contributions sociales assises sur les revenus du patrimoine. En application de l'article L. 613-1 du code de la sécurité sociale, M. E relève, en sa qualité d'associé unique et gérant de la SARL J G Clean, du régime des travailleurs indépendants non agricoles. Toutefois, si le requérant a produit à l'instance les extraits de comptabilité du compte courant d'associé 45510000 ouvert à son nom au sein de la SARL J G Clean, au titre des exercices clos en 2017 et 2018 au vu desquels l'administration a prononcé le dégrèvement visé au point 2 ci-dessus, il n'apporte, en revanche, aucun élément, qu'il est seul en mesure de produire, de nature à justifier les sommes versées en compte courant au titre de l'exercice clos en 2016, permettant de calculer le solde moyen annuel de ce compte, conformément aux termes de l'article R. 131-7 du code de la sécurité sociale. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que le montant de l'assiette des contributions sociales sur les revenus du patrimoine auxquelles M. E a été assujetti au titre de l'année 2016 aurait excédé le seuil de 10 % visé par les dispositions de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale. 
 13. Il résulte de ce qui précède, et sous réserve du dégrèvement prononcé en cours d'instance, que M. E n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus de sa demande. 
 Sur les frais liés au litige : 
 14. L'Etat n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance. Par suite, les conclusions de M. E présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 15. Aucun dépens n'ayant été exposé au cours de l'instance, les conclusions présentées à ce titre par M. E ne peuvent qu'être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : A concurrence de 1 892 euros, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations de contributions sociales mises à la charge de M. E au titre des années 2017 et 2018 et des intérêts de retard correspondants. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. E est rejeté. 
 Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. B E et au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics. 
 Délibéré après l'audience du 28 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Pruvost, président de chambre, 
 M. Haïli, président-assesseur, 
 M. Porée, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 19 décembre 2024. 
 Le rapporteur, 
 A. Porée 
 Le président,  
 D. Pruvost 
 La greffière, 
 M. D 
 La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,