CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 16 janvier 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme A et B D ont demandé au tribunal administratif de Bastia de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017.  
 Par un jugement n° 2100426 du 14 mars 2023, le tribunal administratif de Bastia, après avoir prononcé un non-lieu à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de leur demande.  
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 mai 2023 et 16 septembre 2024, M. et Mme D, représentés par Me Junginger, demandent à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 2100426 du 14 mars 2023 du tribunal administratif de Bastia ;  
 2°) de prononcer la décharge demandée.  
 Ils soutiennent que : 
 - la proposition de rectification ne leur a pas été régulièrement notifiée ;  
 - c'est à tort que l'administration a imposé les sommes de 47 699,76 euros et 10 000 euros ;  
 - les majorations pour manquement délibéré ne sont pas fondées. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 15 novembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens invoqués par M. et Mme D ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 29 août 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 16 septembre 2024.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Platillero, 
 - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. et Mme D ont fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle, à l'issue duquel une proposition de rectification du 17 décembre 2019 leur a été notifiée. Au terme de la procédure, ils ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2016 et 2017, assorties des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré. M. et Mme D relèvent appel du jugement du 14 mars 2023 par lequel le tribunal administratif de Bastia, après avoir prononcé un non-lieu à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de leur demande tendant à la décharge, en droits et majorations, des impositions restant en litige après l'admission partielle de leur réclamation. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ".  
 3. Lorsque le contribuable soutient que l'avis d'accusé de réception d'un pli recommandé, portant notification de la proposition de rectification, n'a pas été signé par lui, il lui appartient d'établir que le signataire de l'avis n'avait pas qualité pour recevoir le pli dont il s'agit. Dans le cas où le contribuable n'apporte aucune précision sur l'identité de la personne signataire des avis litigieux et s'abstient de dresser la liste des personnes qui, en l'absence de toute habilitation, auraient néanmoins eu qualité pour signer de tels avis, il ne peut être regardé comme ayant démontré que le signataire de l'avis de réception n'était pas habilité à réceptionner ce pli. 
 4. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 17 décembre 2019 dont procèdent les impositions en litige a été adressée à " M. E D et Mme B D - dépôt Kronembourg - avenue de l'Uruguay - 20260 Calvi " par lettre recommandée avec avis de réception. Le pli qui la contenait a été présenté et distribué contre signature le 19 décembre 2019. A cet égard, si les requérants font valoir qu'aucune enseigne " Dépôt Kronembourg " ne figure à cette adresse, et que le numéro de l'immeuble dans la voie n'est pas précisé, ils ne contestent pas que l'avis de réception postal de la proposition de rectification mentionne bien leur adresse exacte, et non celles d'homonymes domiciliés dans une autre voie. Ils ont d'ailleurs réceptionné, à cette même adresse, la demande de justifications du 1er juillet 2019 adressée sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales et les propositions d'entretien des 28 août et 14 octobre 2019, ainsi qu'en attestent les accusés de réception des plis qui contenaient ces documents, aucune des pièces de la procédure d'imposition et contentieuse ne faisant par ailleurs état d'une numérotation des immeubles.  
 5. En outre, si M. et Mme D font valoir que la signature portée sur l'accusé de réception du pli qui contenait la proposition de rectification n'est pas l'une de l'un d'entre eux, la comparaison de la signature présentée comme celle de l'époux dans le document produit en première instance avec la signature portée dans une attestation signée par sa mère permet de constater que la signature présentée comme celle de M. D est de toute évidence similaire à celle de sa mère Josiane. Par ailleurs, la signature portée sur l'accusé de réception présente des ressemblances manifestes avec la signature de M. D portée dans l'acte de constitution de la société H et il ressort des différentes pièces produites, telles qu'un acte de donation et les accusés de réception précités, que la signature de M. D présente plusieurs formes. 
 6. Enfin, à supposer même que la signature portée sur l'accusé de réception du pli qui contenait la proposition de rectification ne serait pas celle de M. D, les requérants se bornent à produire une attestation du préposé de la Poste indiquant qu'il était en congés et n'assurait ainsi pas son service le 19 décembre 2019 et une attestation établie le 11 mai 2023 par l'oncle de M. D qui, tout en étant domicilié à une autre adresse, aurait disposé d'une boîte aux lettres à l'adresse des requérants, ce qui n'est pas établi, et se souviendrait avoir trouvé en janvier 2020 un pli recommandé, au demeurant non identifié, dans cette boite aux lettres, pli qui selon les requérants aurait été déposé par le préposé de la Poste lequel aurait signé l'accusé de réception, qu'il aurait oublié de remettre aux requérants. Par ces seuls éléments, M. et Mme D n'établissent en tout état de cause pas que le signataire de l'avis de réception n'avait pas qualité pour recevoir le pli qui contenait la proposition de rectification du 17 décembre 2019.  
 7. Il résulte de l'ensemble des éléments qui précèdent que la proposition de rectification du 17 décembre 2019 a été régulièrement notifiée à M. et Mme D.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 8. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements () ". Aux termes de l'article L. 69 de ce livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Aux termes de l'article L. 192 du même livre : " () la charge de la preuve incombe () au contribuable () en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ".  
 9. Il résulte de l'instruction qu'au cours de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont M. et Mme D ont fait l'objet, le vérificateur a constaté que des sommes en provenance de la société Gavaient été créditées sur les comptes bancaires de chacun des intéressés ainsi que sur celui de leur fils rattaché à leur foyer fiscal, à hauteur de 51 000 euros en 2016 et de 15 500 euros en 2017. En l'absence de réponse à la demande de justifications adressée aux contribuables sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, ces sommes ont été taxées d'office en application de l'article L. 69 du même livre. M. et Mme D ont exposé dans leur réclamation que ces sommes constituaient des remboursements du compte courant détenu par M. D dans la société G. Dans la décision statuant sur la réclamation, l'administration a maintenu l'imposition en tant que revenus d'origine indéterminée pour l'année 2016 et a procédé à une substitution de base légale pour l'année 2017, maintenant l'imposition sur le fondement du a. de l'article 111 du code général des impôts.  
 10. M. et Mme D, qui soutiennent que les sommes en litige au titre de l'année 2016 ne constituent pas des revenus imposables, ont produit le compte courant de M. D dans la société G, dont il ressort que les 15 crédits en litige inscrits sur des comptes bancaires personnels en 2016 correspondent à 15 débits constatés au compte courant pour un montant total de 51 000 euros. Le même compte courant constate en crédit au 19 janvier et au 31  décembre 2016 les sommes de 10 000 euros et de 47 699 euros.  
 11. S'agissant de la somme de 10 000 euros, les requérants produisent également la copie d'un chèque d'égal montant émanant de la société Cen janvier 2016, les deux sociétés étant des filiales de la société holding D, un relevé du compte bancaire de la société G faisant état d'un crédit de même montant et un relevé du compte de cette société dans la société Liberta faisait état d'un débit correspondant en janvier 2016. Si les mouvements financiers entre les deux sociétés sont ainsi établis, les requérants n'établissent pas que cette somme correspondrait à une avance de trésorerie non imposable accordée par la société C à la société G et ne précisent pas à quel titre les sommes correspondantes se retrouvent effectivement sur des comptes bancaires personnels du foyer fiscal à hauteur de 10 000 euros et quelle est ainsi leur nature.  
 12. S'agissant de la somme de 47 699 euros, les requérants produisent un extrait du compte de la société G dans la société Ifaisant état d'un crédit de 47 700 euros, un journal des opérations diverses de cette dernière société faisant état de crédits et débits en parallèle de même montant intitulé " prél. Gugl. N ", divisé en 19 804 euros et 27 896 euros, et un extrait du compte de rémunération de cette société holding faisant état d'un débit de 27 896 euros avec le même intitulé, toutes ces opérations étant datées du 31 décembre 2016. Ils en concluent que lesdites opérations, qui n'ont pas généré de mouvements d'argent sur des comptes bancaires ont permis de solder le compte courant de M. D dans la holding à hauteur de 19 804 euros, le surplus correspondant à la rémunération du gérant, qui a été déclarée au titre de l'année 2016 et fait ainsi l'objet d'une double imposition. Toutefois, si les écritures comptables présentées régularisent au 31 décembre 2016 des débits constatés tout au long de l'année 2016 sur le compte courant de M. D dans la société G, elles n'expliquent pas la nature des sommes effectivement encaissées sur les comptes bancaires personnels des membres du foyer fiscal.  
 13. Il résulte de ce qui précède que, à défaut de preuve du caractère non imposable ou imposable dans une autre catégorie des sommes en litige, c'est à bon droit que ces sommes ont été taxées d'office sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. A cet égard, M. et Mme D ne justifient pas que ces sommes, d'ailleurs constatées pour l'essentiel sur les comptes bancaires de l'épouse et du fils rattaché au foyer fiscal, constitueraient des rémunérations de gérance assurée par l'époux et correspondraient aux sommes déclarées en tant que salaires au titre de l'année 2016.  
 Sur les pénalités :  
 14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration () entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs () la preuve de la mauvaise foi () incombe à l'administration ". 
 15. D'une part, l'administration a appliqué la majoration pour manquement délibéré en ce qui concerne la rectification notifiée sur le fondement du a. de l'article 111 du code général des impôts au titre de l'année 2016, après avoir constaté qu'avait été créditée une somme fixée en dernier lieu à 693 467 euros correspondant à des crédits constatés sur les comptes bancaires des membres du foyer fiscal en provenance de la société F. En faisant valoir que M. D, en tant que gérant, ne pouvait ignorer avoir versé des fonds de cette société aux membres de son foyer fiscal par l'intermédiaire d'un compte courant débiteur, l'administration établit la volonté d'éluder l'impôt sur les sommes ainsi versées qui n'ont pas été déclarées, sans qu'ait d'incidence la circonstance que les fonds auraient été réinvestis dans l'achat d'un fonds de commerce, et l'existence de manquements délibérés.  
 16. D'autre part, l'administration a appliqué la pénalité pour manquement délibéré en ce qui concerne les revenus taxés d'office sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. En faisant valoir que les crédits qui restent injustifiés s'élèvent à 81 248 euros pour l'année 2016 et 25 500 euros pour l'année 2017 alors que M. et Mme D n'avaient déclaré des revenus que de 36 268 euros en 2016 et 9 484 euros en 2017, revenus qui les faisaient du reste échapper à l'imposition sur le revenu, l'administration établit, compte tenu de l'importance et du caractère réitéré des omissions déclaratives, le caractère délibéré des manquements constatés, alors même que les contribuables, qui ne peuvent utilement soutenir que l'importance de la demande de justifications ne pouvait leur permettre de répondre dans les délais dès lors que la majoration n'est pas fondée sur l'absence de réponse à cette demande, ont obtenu des dégrèvements d'un montant important au cours de la procédure contentieuse. 
 17. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bastia a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Leur requête doit dès lors être rejetée.  
 D E C I D E : 
 Article 1 : La requête de M. et Mme D est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A et B D et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.  
 Délibéré après l'audience du 18 décembre 2024, où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - M. Mérenne, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 janvier 2025.