CAA13 · 5ème chambre - formation à 3 — 4 octobre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La SARL JMF a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016. 
 Par un jugement n° 2003064 du 4 mai 2023, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête, enregistrée le 21 juin 2023, la SARL JMF, représentée par Me Peltier-Feat, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du 4 mai 2023 ; 
 2°) de faire droit à sa demande de première instance ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 -les dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales n'ont pas été respectées ; l'avis de mise en recouvrement a été émis moins de trente jours suivant la notification de l'avis de la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires ; 
 -dès lors que M. A était gérant de fait de la société, sa rémunération constitue une charge exposée dans l'intérêt de la société, ainsi que cela ressort notamment de la doctrine administrative. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 26 octobre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que la requête est non fondée dans les moyens qu'elle soulève. 
 Des observations du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ont été enregistrées le 25 juin 2024, à la suite d'une demande de communication de pièces intervenue sur le fondement de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -le code de commerce ; 
 -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 -le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 -le rapport de Mme Poullain,  
 -et les conclusions de M. Guillaumont, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL JMF, qui exerce une activité d'agent et courtier d'assurance, relève appel du jugement du 4 mai 2023 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande tendant à obtenir la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016, pour un montant total de 77 075 euros. 
 Sur le bien-fondé du jugement attaqué : 
 2. En premier lieu, aux termes du 2ème alinéa de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations ". Il résulte de ces dispositions que l'administration a l'obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement des pénalités visées, d'adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu'elle envisage de lui appliquer, et indiquant qu'il dispose d'un délai de trente jours pour présenter ses observations. L'administration est tenue de renouveler cette formalité si, pour quelque motif que ce soit, elle modifie, avant leur mise en recouvrement, la base légale, la qualification ou les motifs des pénalités qu'elle se propose d'appliquer au contribuable. 
 3. Si la SARL JMF fait valoir qu'un délai inférieur à trente jours s'est écoulé entre la notification de la décision prise par l'administration à la suite de l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires par courrier daté du 16 décembre 2019 et l'émission de l'avis de mise en recouvrement correspondant le 15 janvier 2020, il est en tout état de cause constant que la proposition de rectification adressée au contribuable par courrier du 31 mai 2018 lui faisait déjà connaître les pénalités envisagées et les motifs de celles-ci. Il y était en outre clairement énoncé le délai de trente jours imparti au contribuable pour présenter ses observations sur ces majorations conformément aux dispositions citées ci-dessus. La requérante a été informée, à la suite de son recours hiérarchique, de leur réduction du fait de l'admission en charge de certaines dépenses de carburant. Il ne ressort pas des pièces du dossier, et il n'est pas allégué, que la base légale, la qualification ou les motifs de ces pénalités auraient été modifiés avant leur mise en recouvrement. Dès lors, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales doit être écarté comme manquant en fait. 
 4. En deuxième lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.  
 5. Il appartient au contribuable, pour l'application des dispositions de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Il apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 6. Il est constant que M. B A exerçait seul, durant les exercices en litige, la gestion de la SARL JMF qu'il représentait à l'égard des tiers et engageait par sa signature. Il possédait dès lors la qualité de gérant de fait de cette société dont il était également associé minoritaire, détenant 49 % du capital social de l'entreprise. Pour justifier de la déductibilité des sommes de 18 000 euros et 25 000 euros qu'elle lui a versées, comptabilisées au crédit de son compte courant d'associé, la SARL JMF fait valoir que ces dernières rémunéraient ses fonctions de gérance. 
 7. Toutefois, d'une part, aux termes de l'article 211 du code général des impôts : " I. - Dans les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes () et dont les gérants sont majoritaires, (), les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont, sous réserve des dispositions du 3 de l'article 39 et 211 bis, admis en déduction du bénéfice de la société pour l'établissement de l'impôt, à la condition que ces rémunérations correspondent à un travail effectif. / () ". Dès lors que M. B A ne détenait que 49 % du capital social de la SARL JMF et que son épouse, gérante de droit, n'en était pas actionnaire, il ne saurait être sérieusement soutenu que le couple constituait un collège de gérance majoritaire. Les sommes en cause ne sauraient dès lors être regardées comme ayant été versées sur le fondement de ces dispositions. 
 8. D'autre part, si en application du 1° du 1 de l'article 39 du code général des impôts les dépenses de personnel et de main d'œuvre sont incluses dans les charges déductibles, il est constant que M. B A n'était lié par aucun contrat de travail avec la SARL JMF, ni d'ailleurs par aucun autre contrat, même indirectement. Sa rémunération, en tant que gérant de fait, n'a fait l'objet d'aucune approbation expresse des associés. La SARL JMF ne saurait par ailleurs soutenir qu'une telle approbation résulte de celle de ses comptes, comprenant cette rémunération, en produisant deux copies de procès-verbaux d'approbation des 19 juin 2016 et 2017 qui n'ont pas de valeur probante dès lors qu'ils n'ont fait l'objet d'une publication au greffe du tribunal de commerce que le 8 juin 2023, largement après l'engagement du contrôle et l'expiration du délai fixé par l'article L. 232-22 du code de commerce.  
 9. Dans ces circonstances, l'administration justifie que ces versements n'ont pas la nature de charges déductibles. 
 10. Si la SARL JMF se réfère aux instructions administratives référencées BOI-BIC-CHG-40-40-10 du 12 septembre 2012 et BOI-IS-BASE-30-20-10 du même jour, ces textes, qui rappellent notamment que les rémunérations doivent correspondre à une charge effective et justifiée pour ouvrir droit à déduction, ne comportent pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle énoncée aux points précédents, dont la SARL JMF serait fondée à se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL JMF n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande. 
 Sur les frais liés au litige :  
 12. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à ce titre à la charge de l'Etat qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL JMF est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL JMF et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. 
 Délibéré après l'audience du 20 septembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Chenal-Peter, présidente, 
 - Mme Vincent, présidente-assesseure,  
 - Mme Poullain, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 4 octobre 2024. 
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