CAA54 · 2ème chambre - formation à 3 — 4 décembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. B... D... et Mme C... A... ont demandé au tribunal administratif de Besançon de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles leur foyer fiscal a été assujetti au titre de l’année 2018 ainsi que des majorations correspondantes. 
 
Par un jugement no 2101951 du 17 octobre 2023, le tribunal administratif de Besançon a rejeté cette demande. 
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête, enregistrée le 18 décembre 2023, M. D... et Mme A..., représentés par Me Herbelot, demandent à la cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement ;  
 
2°) de prononcer la réduction de ces impositions et des intérêts de retard dont elles sont assorties ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement d’une somme de 1 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
Ils soutiennent que : 
- la plus-value de cession a été correctement déclarée et l’absence de prise en compte de la plus-value en ligne 3VG résulte d’un problème informatique dont la cause demeure inconnue, de sorte qu’il ne saurait leur être appliqué ni intérêt de retard ni majoration de 10% ; 
- les revenus ouvrant droit au crédit d’impôt modernisation du recouvrement (CIMR) ont été déclarés spontanément s’agissant des salaires et revenus fonciers ; 
- l’option pour l’imposition au barème progressif ayant été cochée, le montant du CIMR doit être calculé en prenant en compte au numérateur les montants des revenus salariaux et fonciers et au dénominateur les montants de ces revenus ainsi que celui que constitue la plus-value ;  
- le montant du CIMR s’élève par conséquent à 12 186 euros et non 7 869 euros, et le montant du redressement s’élève à 20 398 euros et non 26 536 euros. 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 18 avril 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 ;  
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Antoniazzi, première conseillère, 
- et les conclusions de Mme Mosser, rapporteure publique.  
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
M. D... a cédé le 27 juillet 2018 des parts sociales dans une SCI pour un montant de 89 425 euros. Après avoir fait l’objet d’un contrôle fiscal au titre de l’année 2018, il a été destinataire le 13 novembre 2020 avec sa compagne Mme A..., d’une proposition de rectification comportant une imposition supplémentaire au titre de leurs revenus de l’année 2018 d’un montant de 26 536 euros. Cette somme a été mise en recouvrement le 28 avril 2021. M. D... et Mme A... ont contesté cette imposition le 10 juin 2021 en demandant que soit pris en compte le montant des revenus issus de la plus-value de cession de titres au dénominateur figurant dans la formule de calcul du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement (CIMR) institué, s’agissant des revenus perçus en 2018, par la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017. Cette réclamation a fait l’objet d’un rejet le 31 août 2021. M. D... et Mme A... relèvent appel du jugement du 17 octobre 2023 par lequel le tribunal administratif de Besançon a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu, des intérêts de retard et des majorations auxquels ils ont été assujettis au titre de l’année 2018 à hauteur de la somme de 6 138 euros. 
 
Sur le bien-fondé de l’imposition : 
 
Aux termes du II de l’article 60 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : «  A. – Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l’article 204 A du code général des impôts, tel qu’il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d’un crédit d’impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l’absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu. B. – Le crédit d'impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2018 résultant de l'application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l'article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l'article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l'article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. Le montant obtenu est diminué des crédits d'impôt prévus par les conventions fiscales internationales afférents aux revenus mentionnés au 1 du même article 204 A ». Aux termes du 3 du L du II du même article : « Seuls les revenus déclarés spontanément par le contribuable sont pris en compte dans le calcul du montant du crédit d’impôt prévu au A et du crédit d’impôt complémentaire prévu au 3 du E ». 
  
Il résulte de ces dispositions qu’en raison de l’instauration du prélèvement à la source en 2019, l’objet du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement est d’éviter une double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu dû sur les revenus de l’année 2018. Pour l’application de ces dispositions, que ce soit pour bénéficier dudit crédit d’impôt ou pour en déterminer le montant, les revenus déclarés spontanément s’entendent de ceux qui figurent sur une déclaration souscrite par le contribuable sans que l’administration l’y invite, soit dans les délais légaux, soit hors délai, dès lors qu’elle intervient avant toute relance des services de l’administration fiscale, ainsi que de ceux qui figurent sur une déclaration rectificative après la date limite de déclaration, venant corriger des erreurs, inexactitudes, insuffisances ou omissions figurant dans une déclaration déposée spontanément. Il est par ailleurs également admis en vertu de la doctrine administrative que les revenus non exceptionnels de l’année 2018 entrant dans le champ du prélèvement à la source, déclarés à la suite d’une relance simple de l’administration fiscale, bénéficient, par mesure de tempérament, de ce crédit d’impôt, dès lors que les contribuables concernés sont de bonne foi et que les déclarations des revenus des années 2016 et 2017 ont été déposées spontanément.  
 
Il résulte de l'instruction qu’en l’espèce, l’imposition litigieuse a été établie à l’issue d’une procédure de contrôle sur pièce portant sur l’année 2018 et après notification le 13 novembre 2020 d’une proposition de rectification tendant, notamment, à imposer le montant de la plus-value de cession de droits sociaux intervenue le 27 juillet 2018, qui ne figurait pas sur la ligne 3 VG de la déclaration d’ensemble des revenus, dite n°2042, au titre de l’année 2018 que les requérants ont télétransmise dans les délais par l’intermédiaire de leur cabinet d’expert-comptable. Les intéressés soutiennent que cette omission résulte d’une défaillance informatique inexpliquée dès lors qu’ils avaient renseigné la ligne 3SG relative à un abattement pour une durée de détention de droit commun sur plus-value pour un montant de 58 094 euros et coché la case 2OP afin d’opter pour l’imposition des revenus de capitaux mobiliers et des gains de cession de valeurs mobilières au barème progressif de l’impôt sur le revenu. Toutefois, il est constant qu’ils n’ont accompagné leur déclaration d’ensemble n°2042 ni de la déclaration spéciale n° 2074 requise pourtant pour la déclaration des plus-values ou moins-values réalisées sur les cessions de valeurs mobilières, droits sociaux, titres assimilés, ni de l’annexe n°2074-I relative aux déclarations des plus-value bénéficiant d’un report d’imposition. En outre, alors que les requérants étaient en mesure de déceler l’insuffisance de l’imposition mise à leur charge, à réception de leur avis d’imposition, dès lors qu’ils avaient eu connaissance du montant de l’impôt dû par la fiche « décompte de l’impôt » établie par leur cabinet d’expert-comptable, ils n’ont cependant pas utilisé la possibilité de correction sans pénalité de leur déclaration offerte aux contribuables jusqu’en décembre 2019, ni tenté de régulariser leur situation après que le service leur avait adressé une demande de renseignements dans le cadre du contrôle de leur déclaration, préalable à la notification de la proposition de rectification. De même, la faculté d’engager la procédure de régularisation prévue à l’article L. 62 du livre des procédures fiscales leur a été proposée en vain dans la proposition de rectification. Dans ces conditions, ils ne peuvent être regardés comme ayant spontanément déclaré la plus-value réalisée en 2018 et ne sont dès lors pas fondés à soutenir que l’administration aurait dû prendre en compte le montant de cette plus-value dans le calcul de leur CIMR au titre de leurs revenus 2018. 
 
Sur les pénalités et les intérêts de retard : 
  
En premier lieu, aux termes du I de l’article 1758 A du code général des impôts : « Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue / (…) ». 
  
Comme il a été dit plus haut, il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a constaté, notamment dans la proposition de rectification du 13 novembre 2020, que la déclaration de revenus souscrites par M. D... et Mme A... au titre de l’année 2018 était entachée d’omissions. Par suite, contrairement à ce que soutiennent les requérants, c’est à bon droit que l’administration fiscale a appliqué la majoration de 10 % prévue au I de l’article 1758 A précité sur les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu en litige résultant de cette omission déclarative. 
 
En second lieu, aux termes de l’article 1727 du code général des impôts : « I. – Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code / (…) ». 
 
Les suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions sociales litigieux ont été assortis de l’intérêt de retard prévu par l’article 1727 du code général des impôts. Le bien-fondé des rectifications ayant été établi ci-dessus, les requérants, qui n’ont au demeurant pas usé de la procédure de régularisation prévue à l’article L. 62 du livre des procédures fiscales rappelée par l’administration fiscale dans la proposition de rectification du 13 novembre 2020, ne sont par suite pas fondés à demander la décharge des intérêts de retard correspondants. 
 
Il résulte de tout ce qui précède que M. D... et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Besançon a rejeté leur demande. Par suite, leur requête doit être rejetée en toutes ses conclusions y compris celles tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
 
D E C I D E : 
 
 
Article 1er : La requête présentée par M. D... et Mme A... est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... D..., à Mme C... A... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique. 
 
 
Délibéré après l’audience du 13 novembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Martinez, président, 
M. Agnel, président-assesseur, 
Mme Antoniazzi, première conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 décembre 2025. 
 
 
La rapporteure, 
 
Signé : S. Antoniazzi  
Le président, 
 
Signé : J. Martinez 
 
La greffière, 
Signé : C. Schramm 
 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision. 
 
 
Pour expédition conforme,  
La greffière, 
 
 
C. Schramm