CAA75 · 7ème chambre — 31 décembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme B A ont demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012, 2013 et 2014.  
 Par un jugement n° 1926471/1-3 du 4 janvier 2023, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 25 janvier 2023, et un mémoire complémentaire enregistré le 18 décembre 2023, M. et Mme  A, représentés par Me Prest, demandent à la cour :  
 1°) d'annuler le jugement n° 1926471/1-3 du 4 janvier 2023 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande ; 
 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions en litige ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - la proposition de rectification du 18 décembre 2015 est insuffisamment motivée dans la mesure où elle ne contient pas le chiffrage mensuel des recettes omises par la SARL Les Gourmets des Ternes ;  
 - la procédure est entachée d'une méconnaissance du principe du contradictoire en l'absence du détail mensuel des recettes précitées ;   
 - les rectifications sont entachées d'une erreur de rattachement quant à l'année d'imposition ;  
 - M. A ne peut être considéré comme l'unique maître de l'affaire et l'administration ne démontre pas l'appréhension par les requérants des revenus distribués ;   
 - la majoration de 1,25 de l'article 158-7 2° du code général des impôts ne s'applique pas aux revenus réputés distribués conformément à la décision du Conseil Constitutionnel QPC n° 2016-610 du 10 février 2017. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 6 avril 2023, et un mémoire en réplique enregistré le 18 décembre 2023, ce mémoire n'ayant pas été communiqué en application du dernier alinéa de l'article R. 611-1 du code de justice administrative, le ministre chargé des comptes publics conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que : 
 - il demande de substituer les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts à celles du 2° du 1 du même article et à celles du c de l'article 111 du même code ;  
 - que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Laforêt ; 
 - les conclusions de Mme Jurin, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Les Gourmets des Ternes, qui exploite un restaurant d'affaires et dont M. A est le gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er septembre 2011 au 31 août 2014, étendue jusqu'au 28 février 2015 en matière de taxe sur le chiffre d'affaires. M. et Mme A ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2012, 2013 et 2014, à raison de revenus considérés comme distribués par la société. M. et Mme A interjettent appel du jugement du 4 janvier 2023 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions mises à leur charge. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. D'une part, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (). ". Et aux termes de l'article R.*57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. / () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de manière utile. S'agissant de revenus distribués, cette motivation peut résulter, soit de la reproduction de la teneur de la proposition de rectification adressée à la société distributrice, soit de la jonction de cette proposition de rectification en annexe du document adressé au bénéficiaire des distributions, dès lors du moins que le document concernant la société est lui-même suffisamment motivé. 
 3. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du 18 décembre 2015 n° 2120 adressée à M. et Mme A indique qu'elle porte, en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, au titre des années 2012, 2013 et 2014, sur des revenus de capitaux mobiliers, résultant de revenus considérés comme ayant été distribués par la SARL Les Gourmets des Ternes à M. A. Elle indique les motifs sur lesquels l'administration s'est fondée pour considérer que  
 M. A devait être regardé comme le seul maître de l'affaire de la SARL Les Gourmets des Ternes durant la période contrôlée, et par conséquent, comme bénéficiaire des revenus distribués par cette société. Elle contient également en annexe la proposition de rectification du 18 décembre 2015 n° 3924 qui avait été adressée à la SARL Les Gourmets des Ternes. Dans ce document, l'administration fiscale énonce les motifs pour lesquels elle entend écarter la comptabilité de la société et décrit la méthode de reconstitution des recettes éludées. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, le chiffrage mensuel des recettes non déclarées de septembre 2011 à février 2015 y est consigné notamment dans un tableau en page 21 de la proposition de rectification. Ces éléments ont été fournis dans le CD-Rom annexé à la proposition de rectification n° 3924, dont le contenu n'est pas remis en cause, dans l'annexe 2 " traduction de JFMPrive.xls ". Par ailleurs, la simple addition des écarts constatés permet aux requérants de déterminer sans aucune ambiguïté les montants des revenus distribués par année civile et par exercice comptable. Il suit de là que le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification ne peut qu'être écarté.  
 4. D'autre part, si les requérants soutiennent que la procédure d'imposition est entachée d'une méconnaissance du principe du contradictoire en l'absence du détail mensuel des recettes précitées, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que le moyen manque en fait et doit être écarté.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne l'année d'imposition et l'appréhension des revenus distribués : 
 5. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : /  1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de la période précédente selon des modalités fixées par décret en conseil d'Etat. ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes ; ".  
 6. L'administration est en droit à tout moment de la procédure contentieuse, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, de substituer une base légale à celle qui a été primitivement invoquée par elle, dès lors que cette substitution peut être faite sans méconnaître les règles de la procédure d'imposition. L'administration, qui a initialement fondé la rectification litigieuse sur les dispositions du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts et du c de l'article 111 du même code demande, dans le cadre de la présente instance, que soient substituées auxdites dispositions celles du 1° de l'article 109-1 du même code. Il y a lieu de faire droit à cette demande de substitution, qui ne prive le contribuable d'aucune des garanties qu'il tire des règles de la procédure d'imposition et qui est de nature à justifier le bien-fondé de l'imposition contestée.  
 7. D'une part, les revenus mentionnés au 1° de l'article 109-1 sont présumés distribués à la date de clôture de l'exercice au terme duquel leur existence a été constatée, sauf si le contribuable ou l'administration apportent des éléments de nature à établir que la distribution a été, en fait, soit postérieure, soit antérieure à cette date.  
 8. A supposer que les requérants aient entendu soutenir que l'administration fiscale ne pouvait imposer les distributions en litige, année civile par année civile, dès lors que la SARL Les Gourmets des Ternes clôture son exercice comptable le 31 août de chaque année, l'administration apporte des éléments de nature à établir que la distribution a été, en fait, soit postérieure, soit antérieure à la date de clôture. En effet, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 18 décembre 2015 citée au point 3 de l'arrêt mentionne le chiffrage mensuel des recettes dissimulées par la SARL Les Gourmets des Ternes et, notamment, de janvier 2012 à décembre 2014, permettant de déterminer avec précision le montant des distributions pour les années 2012, 2013 et 2014.  
 9. D'autre part, il appartient en principe à l'administration, lorsque le contribuable a régulièrement contesté les rectifications, d'apporter la preuve de l'existence et du montant de ces distributions ainsi que de leur appréhension. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. 
 10. Pour démontrer que M. A était l'unique maître de l'affaire de la SARL Les Gourmets des Ternes, et était par suite présumé avoir disposé des revenus distribués en cause, l'administration fiscale a d'abord relevé qu'en sa qualité de gérant de la SARL Les Gourmets des Ternes, M. A, détenteur de 50 % des parts du capital social de la société, avait démontré une parfaite connaissance des modalités de gestion juridique, comptable et matérielle durant les opérations de contrôle de la société. Elle a ensuite relevé que M. A était responsable du recrutement et de la gestion du personnel, ainsi que de la caisse et de la remise des encaissements en banque. Elle a enfin relevé que M. et Mme A étaient seuls détenteurs de la signature sur les comptes bancaires de la société. Par suite, l'administration justifie de la qualification de maître de l'affaire. Pour remettre en cause cette qualité qui lui a été attribuée, M. A soutient qu'il ne peut être regardé comme l'unique maître de l'affaire puisque sa mère qui a fondé avec son père le restaurant, était, jusqu'à son décès en 2022, coassociée, détentrice de 50 % des parts du capital social de la société et propriétaire du fonds de commerce donné en location-gérance à la société. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que son associée ait eu une quelconque implication dans la gestion de l'affaire pour les années contrôlées. Si les requérants soutiennent que M. A ne disposait d'aucun document comptable à son domicile, la visite domiciliaire ordonnée par le juge des libertés et de la détention a permis de découvrir un fichier " JFMprive.xls " sur l'ordinateur personnel du gérant mettant en lumière, mois par mois, les sommes non déclarées. La circonstance que son associée, la mère de M. A, perçoit le loyer de la location-gérance et la moitié des dividendes des revenus déclarés est sans incidence sur le fait que M. A disposait seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société. C'est donc à bon droit que le service a considéré que M. A devait être regardé comme unique maître de l'affaire et, par conséquent, comme étant présumé bénéficiaire des revenus réputés distribués. 
 En ce qui concerne les contributions sociales :  
 11. Les requérants soutiennent que le montant des prélèvements sociaux mis à leur charge ne pouvait être établi sur une base majorée du coefficient de 1,25 prévu par les dispositions du 2° de l'article 158-7 du code général des impôts, ainsi qu'il résulte de la décision du Conseil constitutionnel n° 2016-610 du 10 février 2017. Toutefois, l'administration fiscale fait valoir, sans être contredite, qu'à la suite de cette décision du Conseil constitutionnel, de nouvelles conséquences financières ont été communiquées au requérant le 10 août 2017 avant la mise en recouvrement. Il résulte de l'instruction, et notamment de la confrontation entre les avis de mise en recouvrement et la proposition de rectification du 18 décembre 2015 adressée à M. et Mme A, que l'administration fiscale a renoncé à appliquer le coefficient multiplicateur de 1,25 aux revenus distribués dans les mains de M. A. Par suite, le moyen soulevé en ce sens manque en fait et ne peut qu'être écarté. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. 
 Sur les frais liés au litige : 
 13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que les requérants demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.  
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B A et au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics. 
 Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 10 décembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 - M. Auvray, président de chambre, 
 - Mme Hamon, présidente-assesseure,  
 - M. Laforêt, premier conseiller 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 décembre 2024. 
 Le rapporteur, 
 E. LAFORET 
 Le président, 
   
 B. AUVRAY 
 La greffière  
 L. CHANA 
 La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.