CAA75 · 9ème Chambre — 7 mars 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions unipersonnelle (SASU) Sheraton Roissy a demandé au tribunal administratif de Montreuil, d'une part, la restitution de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2019 et 2020 pour un montant correspondant à la différence entre les sommes versées et le montant de la cotisation calculée sur la base de la valeur locative de l'années 1970 arrêtée à 115 657 euros, assortie des intérêts moratoires et, d'autre part, la restitution des sommes indument versées au titre de la cotisation foncière des entreprises des années 2015 à 2018 pour un montant correspondant à la différence entre les sommes versées et le montant de la cotisation calculées sur la base de la valeur locative de l'année 1970 arrêtée à 115 657 euros ainsi que les intérêts légaux correspondants. 
 Par un jugement n° 2105229 du 10 février 2023, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 I- Par une requête enregistrée le 5 avril 2023 sous le n° 23PA01589 la SASU Sheraton Roissy doit être regardée comme demandant à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 2105229 du 10 février 2023 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la restitution de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2019 et 2020, pour un montant correspondant à la différence entre les sommes versées et le montant de la cotisation calculée sur la base de la valeur locative de l'année 1970 arrêtée à 115 657 euros, assortie des intérêts moratoires ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; 
 3°) de juger que la valeur locative 1970 doit être retenue pour son montant initial de 115 657 euros sous réserve de la prise en compte dans le calcul de la valeur locative 1970, des nouvelles surfaces imposables telles qu'elles ont été admises par l'administration ; 
 4°) de condamner l'Etat à lui verser, en réparation du préjudice qu'elle estime avoir subi, une indemnité correspondant à l'imposition excessive perçue par le Trésor au titre des années 2015, 2016, 2017 et 2018 et au versement des intérêts légaux correspondant ; 
 5°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article  
 L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les premiers juges ont omis de statuer sur le moyen tiré de ce que, dans sa correspondance du 1er août 2013, l'administration s'est méprise sur la désignation du local-type qui a servi de termes de comparaison pour déterminer la valeur locative du bien au titre duquel la cotisation foncière des entreprises en litige a été établie, dès lors qu'il s'agit du local-type n° 53 du procès-verbal complémentaire 6670 C de Tremblay-les-Gonesse et non du local-type n° 1 de ce procès-verbal, et que la valeur locative pour l'année 1970 est de 115 657 euros ; l'administration ne disposait pas du droit de rectifier en 2013 la valeur locative pour l'année 1970 de ce bien, à défaut d'avoir apporté la preuve qui lui incombe d'établir l'irrégularité de la détermination de la valeur locative du local-type n° 53 figurant au procès-verbal complémentaire 6670 C de la commune de Tremblay-en France ; le montant de la valeur locative 1970 de l'hôtel Sheraton qui a été pris en compte pour l'établissement de ces taxes est donc exagéré ; 
 - le jugement est irrégulier car insuffisamment motivé ; le tribunal a mal interprété le moyen qu'elle soulevait tiré du non-respect des droits de la défense ; ce moyen a uniquement été utilisé au niveau de la procédure de la réévaluation de la valeur locative 1970 de l'hôtel Sheraton effectué en 2013 et non au niveau de la procédure de détermination de la cotisation foncière des entreprises de l'années 2019 ; 
 - les premiers juges ont omis de vérifier si la modification de valeur locative envisagée par le service concernait effectivement l'hôtel Sheraton ainsi que son exploitant ; ils se sont mépris sur le local-type qui a été considéré comme irrégulier par l'administration ; 
 - ils n'ont pas pris en considération l'ensemble des éléments communiqués par l'administration pour démontrer que local type mentionné dans la lettre du 1er août 2013, à savoir le local-type n° 1 ME du procès-verbal communal, ne concernait pas l'hôtel Sheraton ; 
 - ils ont entaché leur jugement de plusieurs erreurs de droit ; 
 - ils ont méconnu la charge de la preuve ; c'est à l'administration de démontrer que le local-type a été irrégulièrement évalué ; 
 - ils ont omis de statuer sur une partie des impositions contestées par la société relative à l'année 2020 ; dans sa réclamation du 21 décembre 2020, elle a contesté la cotisation foncière des entreprises ainsi que la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie ; 
 - la modification opérée par l'administration en 2013 constitue un élément de la procédure de détermination de la cotisation foncière des entreprises de l'année 2019 ; pour la détermination de la cotisation foncière des entreprises de l'année 2019 l'administration a pris en compte de manière certaine la valeur locative 1970 de 273 260 euros telle qu'elle a été réévaluée par le service en 2013 et non la valeur locative 1970 initiale de l'hôtel ; 
 - l'administration ne pouvait modifier les valeurs locatives d'origine sur le fondement des mêmes dispositions que celles applicables à ces valeurs ; 
 - l'évaluation faite par l'administration est mal fondée ; l'utilisation de la méthode d'appréciation directe prévue par les dispositions de l'article 1498 3° du code général des impôts implique de prendre ne compte une transaction suffisamment récente, ce qui n'a pas été le cas en l'espèce, de tenir compte de l'indice du coût de la construction de la fédération française du bâtiment qui est utilisé par le professionnels du secteur pour la revalorisation des bâtiments, et d'appliquer une décote de 20 %, le bien à évaluer ayant une surface plus importante que le bien retenu comme élément de comparaison et enfin d'appliquer un taux d'intérêt établi sur la base de communes comparables ; 
 - la demande de restitution de l'indû présentée par la société au titre des années 
 2015-2016-2017 et 2018 est strictement fondée sur les articles 1302 et 1302-1 du code civil et non sur l'article R 196-2 du livre des procédures fiscales. 
 II- Par une requête enregistrée sous le n° 23PA01485 le 11 avril 2023 et un mémoire en réplique, enregistré le15 mai 2024, la SASU Sheraton Roissy, représentée par Me Moyaert, avocat, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 2105229 du 10 février 2023 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la restitution de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2019 et 2020, pour un montant correspondant à la différence entre les sommes versées et le montant de la cotisation calculée sur la base de la valeur locative de l'année 1970 arrêtée à 115 657 euros, assortie des intérêts moratoires ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; 
 3°) de juger que la valeur locative 1970 doit être retenue pour son montant initial de 115 657 euros sous réserve de la prise en compte dans le calcul de la valeur locative 1970, des nouvelles surfaces imposables telles qu'elles ont été admises par l'administration ; 
 4°) de condamner l'Etat à lui verser, en réparation du préjudice qu'elle estime avoir subi, une indemnité correspondant à l'imposition excessive perçue par le Trésor au titre des années 2015, 2016, 2017 et 2018 et au versement des intérêts légaux correspondant ; 
 5°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article  
 L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les premiers juges ont omis de statuer sur le moyen tiré de ce que, dans sa correspondance du 1er août 2013, l'administration s'est méprise sur la désignation du local-type qui a servi de termes de comparaison pour déterminer la valeur locative du bien au titre duquel la cotisation foncière des entreprises en litige a été établie, dès lors qu'il s'agit du local-type n° 53 du procès-verbal complémentaire 6670 C de Tremblay-les-Gonesse et non du local-type n° 1 de ce procès-verbal, et que la valeur locative pour l'année 1970 est de 115 657 euros ; l'administration ne disposait pas du droit de rectifier en 2013 la valeur locative pour l'année 1970 de ce bien, à défaut d'avoir apporté la preuve qui lui incombe d'établir l'irrégularité de la détermination de la valeur locative du local-type n° 53 figurant au procès-verbal complémentaire 6670 C de la commune de Tremblay-en France ; le montant de la valeur locative 1970 de l'hôtel Sheraton qui a été pris en compte pour l'établissement de ces taxes est donc exagéré ; 
 - le jugement est irrégulier car insuffisamment motivé ; le tribunal a mal interprété le moyen qu'elle soulevait tiré du non-respect des droits de la défense ; ce moyen a uniquement été utilisé au niveau de la procédure de la réévaluation de la valeur locative 1970 de l'hôtel Sheraton effectué en 2013 et non au niveau de la procédure de détermination de la cotisation foncière des entreprises de l'années 2019 ; 
 - les premiers juges ont omis de vérifier si la modification de valeur locative envisagée par le service concernait effectivement l'hôtel Sheraton ainsi que son exploitant ; ils se sont mépris sur le local-type qui a été considéré comme irrégulier par l'administration ; 
 - ils n'ont pas pris en considération l'ensemble des éléments communiqués par l'administration pour démontrer que local type mentionné dans la lettre du 1er août 2013, à savoir le local-type n° 1 ME du procès-verbal communal, ne concernait pas l'hôtel Sheraton ; 
 - ils ont entaché leur jugement de plusieurs erreurs de droit ; 
 - ils ont méconnu la charge de la preuve ; c'est à l'administration de démontrer que le local-type a été irrégulièrement évalué ; 
 - ils ont omis de statuer sur une partie des impositions contestées par la société relative à l'année 2020 ; dans sa réclamation du 21 décembre 2020, elle a contesté la cotisation foncière des entreprises ainsi que la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie ; 
 - la modification opérée par l'administration en 2013 constitue un élément de la procédure de détermination de la cotisation foncière des entreprises de l'année 2019 ; pour la détermination de la cotisation foncière des entreprises de l'année 2019 l'administration a pris en compte de manière certaine la valeur locative 1970 de 273 260 euros telle qu'elle a été réévaluée par le service en 2013 et non la valeur locative 1970 initiale de l'hôtel ; 
 - l'administration ne pouvait modifier les valeurs locatives d'origine sur le fondement des mêmes dispositions que celles applicables à ces valeurs ; 
 - l'évaluation faite par l'administration est mal fondée ; l'utilisation de la méthode d'appréciation directe prévue par les dispositions de l'article 1498 3° du code général des impôts implique de prendre ne compte une transaction suffisamment récente, ce qui n'a pas été le cas en l'espèce, de tenir compte de l'indice du coût de la construction de la fédération française du bâtiment qui est utilisé par le professionnels du secteur pour la revalorisation des bâtiments, et d'appliquer une décote de 20 %, le bien à évaluer ayant une surface plus importante que le bien retenu comme élément de comparaison et enfin d'appliquer un taux d'intérêt établi sur la base de communes comparables ; 
 - l'administration a omis de saisir la commission intercommunale des impôts directs compétente ; 
 - la demande de restitution de l'indû présentée par la société au titre des années 
 2015-2016-2017 et 2018 est strictement fondée sur les articles 1302 et 1302-1 du code civil et non sur l'article R. 196-2 du livre des procédures fiscales. 
 Une mesure d'instruction a été adressée au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie le 11 décembre 2024 afin d'obtenir une copie de la fiche local-type n° 53 du PV communal ainsi que du procès-verbal de la CDI qui s'est tenue le 21 mars 2013. 
 Des pièces, enregistrées le 30 décembre 2024, ont été présentées par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; elles ont été communiquées. 
 Un mémoire, enregistré le 15 janvier 2025, a été présenté pour la SASU Sheraton Roissy par Me Moyaert ; il n'a pas été communiqué. 
 La clôture de l'instruction a été fixée au 24 janvier 2025 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre de procédure fiscale ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Boizot, 
 - et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SASU Sheraton Roissy exploite un hôtel implanté sur le territoire de la commune de Tremblay-en-France, dans l'emprise de l'aéroport Paris-Charles-de-Gaulle. Elle est assujettie, à raison du bien immobilier utilisé pour cette exploitation, à la cotisation foncière des entreprises. Estimant que cette imposition avait été établie sur la base d'un montant erroné de la valeur locative de cet immeuble, elle a demandé à l'administration, par une réclamation en date du 21 décembre 2020, la restitution d'une fraction de la cotisation foncière des entreprises qu'elle a acquittée pour les années 2019 et 2020, ainsi que la restitution d'une partie des sommes versées en paiement de cette cotisation au titre des années 2015, 2016, 2017 et 2018, pour un montant correspondant à la différence entre les sommes versées et le montant des cotisations calculées sur la base d'une valeur locative de 115 557 euros pour l'année 1970. Cette réclamation a été rejetée par une décision du 26 février 2021. Par un jugement n° 2105229 du 10 février 2023, dont la SASU Sheraton Roissy interjette régulièrement appel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté ses demandes tendant la restitution d'une fraction de la cotisation foncière des entreprises qu'elle a acquittée pour les années 2015 à 2020. 
 2. Les documents enregistrés sous le n° 23PA01589 constituent un doublon de la requête n° 23PA01485 présentée par la SASU Sheraton Roissy tendant à l'annulation du jugement n° 2105229 du 10 février 2023 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a, notamment, rejeté sa demande tendant à la restitution de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2019 et 2020, pour un montant correspondant à la différence entre les sommes versées et le montant de la cotisation calculée sur la base de la valeur locative de l'année 1970 arrêtée à 115 657 euros, assortie des intérêts moratoires. Il convient donc de radier la requête enregistrée sous le n° 23PA01589 du registre du greffe de la Cour et de verser les pièces enregistrées sous ce numéro au dossier n° 23PA01485. 
 Sur la régularité du jugement : 
 3. En premier lieu, la société Sheraton Roissy fait valoir que le tribunal administratif de Montreuil a omis de statuer sur une partie des conclusions tendant à la réduction de la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie au titre de l'année 2020 en prononçant un non-lieu à statuer sur les conclusions tendant à la décharge de la contribution foncière des entreprises établies au titre de 2020, motif pris de ce que le dégrèvement prononcé en cours d'instance privait d'objet le litige. 
 4. Aux termes de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " () Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes que celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que le demandeur ne peut ni contester devant le tribunal administratif des impôts autres que ceux qu'il a contestés dans sa réclamation préalable ni solliciter une décharge ou une réduction d'impôt d'un montant supérieur à celui qui a été sollicité par cette réclamation. 
 5. Il résulte de l'instruction que, dans sa réclamation à l'administration, en date du 21 décembre 2020, la société Sheraton Roissy a limité sa demande de restitution à la restitution des sommes qu'elle prétend avoir indûment acquittées au titre des années 2019 et 2020 à la seule contribution foncière des entreprises. Si elle visait les impositions objet des avis d'imposition 2019 et 2020, elle indiquait que sa demande portait sur cette imposition et mentionnait des montants d'imposition primitives inférieurs à ceux figurant sur les avis d'imposition. Cette demande n'ayant pas été suivie d'une nouvelle réclamation, dirigée contre la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie au titre des années 2019 et 2020, la société requérante n'était pas recevable en première instance, et n'est pas davantage recevable devant la Cour, à présenter des conclusions à fin de restitution excédant les impositions mentionnées dans sa réclamation. Enfin, la société requérante ne peut se prévaloir de ce que le terme générique de " contribution foncière des entreprises ", qu'elle a employé, recouvrait à la fois la cotisation foncière des entreprises et la taxe pour frais des chambres de commerce et d'industrie, ces deux impôts étant distincts. Par suite, la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie au titre de l'année 2020 n'étant pas en litige, c'est sans entacher d'irrégularité leur jugement que les premiers juges, constatant que la cotisation foncière des entreprises de l'année 2020 avait été dégrevée en totalité, ont prononcé le non-lieu à statuer sur les conclusions présentées à ce titre. 
 6. En deuxième lieu, aux termes de l'article R. 196-2 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts directs locaux et aux taxes annexes doivent être présentées à l'administration des impôts au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle, selon le cas : / a) De la mise en recouvrement du rôle, de la notification d'un avis de mise en recouvrement ou de l'émission d'un titre de perception () ". 
 7. Il résulte de l'instruction que, par réclamation du 21 décembre 2020, la société requérante a sollicité la restitution des sommes qu'elle prétend avoir indûment acquittées au titre des années 2015 à 2018, alors que le délai de réclamation prévu par l'article R. 196-2 précité avait expiré, au plus tard, le 31 décembre 2019 s'agissant des cotisations de taxe foncière acquittées au titre de l'année 2018. 
 8. D'une part, pour solliciter la restitution d'une fraction des cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties et taxes annexes qu'elle a acquittées au titre des années 2015, 2016, 2017 et 2018, la société requérante se prévaut du principe de répétition de l'indû dont s'inspirent les dispositions des articles 1302 et 1302-1 du code civil. Toutefois, ce principe, qui présente un caractère subsidiaire, ne saurait permettre à une personne au profit de laquelle une voie de droit était ouverte pour obtenir le remboursement de sommes qui lui étaient dues de rouvrir le délai qu'elle a laissé expirer. La société requérante, qui constitue le redevable des impositions en cause, ne peut dès lors pas demander le remboursement des cotisations qu'elle estime avoir indument versées au titre des impositions de 2015 à 2018 en invoquant le bénéfice du principe de répétition de l'indû. 
 9. D'autre part, la société requérante soutient que sa demande de restitution tend à la réparation du préjudice résultant de la faute commise par l'administration, en faisant valoir que ce préjudice est au moins égal à la différence entre les cotisations qu'elle a versées et celles qui étaient réellement dues. Toutefois, alors au demeurant qu'une telle demande ne figurait pas dans la réclamation préalable de la société mentionnée au point 6, ces conclusions ont en réalité le même objet qu'une demande aux fins de restitution des cotisations de taxe foncière et ne pouvaient être présentées que dans les formes et les délais prévus par les dispositions précitées de l'article R. 196-2 du livre des procédures fiscales. Elles sont bien, par suite, irrecevables. 
 10. En troisième lieu, aux termes des dispositions de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ". 
 11. D'une part, la SASU Sheraton Roissy soutient que les premiers juges auraient omis d'examiner l'argument principal et prépondérant selon lequel les bases d'imposition aux contributions foncières des entreprises sont exagérées du fait de la réévaluation de la valeur locative 1970 de l'Hôtel Sheraton effectuée en 2013 de façon irrégulière. Or, au point 11 du jugement, le tribunal administratif de Montreuil indique que " s'il résulte de l'instruction qu'en 2013 l'administration a procédé à une modification de la valeur locative de ce bien immobilier, cette modification a résulté uniquement du changement de méthode de détermination de la valeur locative de ce bien, par substitution de l'appréciation directe à l'évaluation par comparaison, sans remettre en cause les éléments déclarés par la société requérante. Par conséquent, à supposer que la modification opérée par l'administration en 2013 constitue un élément de la procédure de détermination de la cotisation foncière des entreprises de l'année 2019, l'administration n'était pas tenue d'inviter la société requérante à présenter préalablement ses observations. Au demeurant, les erreurs que relève la SASU Sheraton Roissy dans la correspondance du 1er août 2013 ne faisaient pas obstacle à ce qu'elle présente utilement des observations ". Le tribunal administratif, qui n'est pas tenu de répondre à l'ensemble des arguments du demandeur, a, par suite, suffisamment motivé son jugement sur ce point. Par ailleurs, la circonstance que le tribunal aurait commis une erreur dans l'interprétation de la loi fiscale ou dans l'appréciation des faits soumis à son examen relève du bien-fondé du jugement et est sans incidence sur sa motivation. 
 12. D'autre part, la circonstance que le tribunal administratif aurait interprété de manière erronée, pour le rejeter, le moyen qu'elle soulevait, tiré du non-respect des droits de la défense susmentionné, est sans incidence sur la régularité du jugement attaqué. Au regard de ce qui précède, le moyen tiré de l'insuffisante motivation du jugement attaqué doit, par suite, être écarté. 
 13. En quatrième lieu, si la société requérante soutient que les premiers juges ont méconnu leur office en ne vérifiant pas le contenu de la modification de la valeur locative en litige, et en ne vérifiant pas que le local-type affecté par la modification était le local-type n° 53 inscrit au procès-verbal complémentaire des opérations de révision foncière de la ville de Tremblay-les-Gonesse, devenue Tremblay-en-France, et non le local-type n° 1 inscrit à ce procès-verbal, il ressort du jugement attaqué que les premiers juges ont retenu, notamment au point 12 de leur jugement, que le local-type n° 53 mentionné ne pouvait être valablement à titre de référence pour l'application de la méthode par comparaison. Par suite, le moyen soulevé doit être écarté comme manquant en fait. 
 14. En dernier lieu, dans le cadre de l'effet dévolutif, le juge d'appel, qui est saisi du litige, se prononce non sur les motifs du jugement de première instance mais directement sur les moyens mettant en cause la régularité et le bien-fondé des impositions en litige. Par suite, si la société Sheraton soutient que les premiers juges ont entaché leur jugement d'erreurs de droit en ne vérifiant ni la réalité de la modification de la valeur locative en cause, ni la consistance de l'immeuble type concerné par cette modification, de tels moyens qui ne critiquent pas la régularité du jugement, sont inopérants. 
 Sur le bien-fondé du jugement : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 15. En premier lieu, aux termes de l'article 1498 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " La valeur locative de tous les biens autres que les locaux visés au I de l'article 1496 et que les établissements industriels visés à l'article 1499 est déterminée au moyen de l'une des méthodes indiquées ci-après : () / 2° a. Pour les biens loués à des conditions de prix anormales ou occupés par leur propriétaire, occupés par un tiers à un autre titre que la location, vacants ou concédés à titre gratuit, la valeur locative est déterminée par comparaison. / Les termes de comparaison sont choisis dans la commune. Ils peuvent être choisis hors de la commune pour procéder à l'évaluation des immeubles d'un caractère particulier ou exceptionnel ; / b. La valeur locative des termes de comparaison est arrêtée : () / par comparaison avec des immeubles similaires situés dans la commune ou dans une localité présentant, du point de vue économique, une situation analogue à celle de la commune en cause et qui faisaient l'objet à cette date de locations consenties à des conditions de prix normales ; / 3° A défaut de ces bases, la valeur locative est déterminée par voie d'appréciation directe ". Aux termes de l'article 1507 du même code : " I. - Sous réserve de l'article 1518 F, les redevables peuvent déposer une réclamation contre l'évaluation attribuée aux propriétés bâties dont ils sont propriétaires ou dont ils ont la disposition, dans le délai et dans les formes prévues par le livre des procédures fiscales en matière d'impôts directs locaux. () ". 
 16. La SASU Sheraton Roissy soutient qu'elle n'a pas été mise à même de présenter des observations sur la modification des bases d'imposition du bien mentionné au point 1 au regard des erreurs contenues dans la lettre d'information en date du 1er août 2013 qui lui a été adressée par le directeur départemental des finances publiques de la Seine-Saint-Denis. 
 17. Lorsqu'une imposition est, telle la contribution foncière des entreprises, assise sur la base d'éléments qui doivent être déclarés par le redevable, l'administration fiscale ne peut établir, à la charge de celui-ci, des droits excédant le montant de ceux qui résulteraient des éléments qu'il a déclarés qu'après l'avoir, conformément au principe général des droits de la défense, mis à même de présenter ses observations. Le respect de ce principe n'emporte pas l'obligation, pour l'administration, d'informer expressément le contribuable de sa faculté de présenter ses observations avant d'établir ces droits. Toutefois, l'administration n'est pas tenue de mettre le contribuable à même de présenter des observations lorsque, estimant que des locaux dont la valeur locative avait été déterminée selon une autre méthode relèvent du champ de l'article 1498 de ce code, elle procède, sans modifier les éléments déclarés par le contribuable, à une nouvelle évaluation de ceux-ci. 
 18. Il résulte de l'instruction que, par un courrier du 1er août 2013, l'administration fiscale a informé la société Sheraton Roissy qu'elle allait procéder à une nouvelle évaluation de la base d'imposition de la contribution foncière des entreprises la concernant, en employant une autre méthode d'évaluation de la valeur locative de l'immeuble, sans pour autant remettre en cause les éléments déclarés par la société contribuable à compter de l'année 2013, qu'elle allait établir des rôles supplémentaires au titre des années 2010 à 2012 et qu'elle disposait d'un délai de trente jours en cas de désaccord pour lui adresser ses observations éventuelles. Cette modification a résulté uniquement du changement de méthode de détermination de la valeur locative de ce bien, par substitution de l'appréciation directe à l'évaluation par comparaison, sans remettre en cause les éléments déclarés par la société requérante. Par suite, en tout état de cause, l'administration pouvait procéder à une telle modification sans mettre en mesure la société requérante de présenter ses observations. Au demeurant, le courrier mentionné était accompagné d'un tableau détaillant les modalités de calcul des impositions en litige, et a ainsi permis d'informer la société requérante des bases d'imposition de contribution foncière à venir. L'administration fiscale n'était par suite pas tenue de renouveler cette information lors de l'établissement des impositions pour les années suivantes dont l'année 2019 en litige. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition dont ils ont fait l'objet serait irrégulière pour ce motif. 
 19. En second lieu, aux termes de l'article 1505 du code général des impôts dans sa version applicable aux faits de l'espèce : " Le représentant de l'administration et la commission communale des impôts directs procèdent à l'évaluation des propriétés bâties. / Après harmonisation avec les autres communes du département, les évaluations sont arrêtées par le service des impôts. Il en est de même en cas de désaccord entre le représentant de l'administration et la commission ou lorsque celle-ci refuse de prêter son concours () ". En vertu des dispositions de l'article 1650 du même code, dans sa rédaction applicable au litige, la commission comprend le maire de la commune et, selon la taille de celle-ci, six à huit commissaires désignés par le directeur des services fiscaux sur une liste de contribuables. Cet organisme est présidé par le maire. En application des dispositions de l'article 345 de l'annexe III au code général des impôts, la commission se réunit à la demande du directeur des services fiscaux. Il résulte des dispositions de l'article 1505 du code général des impôts que la commission communale des impôts directs doit être saisie lors de chaque modification par l'administration de l'évaluation des propriétés bâties relevant de l'article 1498 de ce code, en dehors du cas où cette modification résulte exclusivement de l'actualisation de la valeur locative par application des coefficients annuels de majoration prévus à l'article 1518 bis de ce code. L'omission par l'administration de la saisine préalable obligatoire de cette commission, qui a pour effet de priver les contribuables d'une garantie, constitue une irrégularité devant conduire le juge de l'impôt à écarter définitivement la valeur locative retenue par l'administration ". 
 20. La méconnaissance alléguée de la procédure de saisie de la commission intercommunale des impôts directs ne saurait avoir pour effet, en raison de la nature d'impôt réel de cette taxe, de libérer le bien de toute imposition. Lorsque le juge de l'impôt constate que la commission n'a pas été consultée en violation des dispositions de l'article 1505 du code, il doit fixer, au vu de l'instruction, une nouvelle valeur locative. D'une part, il lui appartient à ce titre de retenir, si elle n'est pas contestée, la valeur locative ayant servi au calcul de l'imposition de l'année précédente, que cette valeur résulte de cette imposition ou d'une décision juridictionnelle ayant statué sur la contestation de cette imposition. D'autre part, dans le cas où la valeur locative ayant servi au calcul de l'imposition de l'année précédente est contestée, le juge de l'impôt doit statuer sur cette contestation et, s'il y fait droit, déterminer, au vu de l'instruction, la valeur locative du bien au titre de l'année d'imposition en litige. Par suite, le moyen soulevé doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 21. D'une part, il résulte des dispositions précitées, figurant au point 15 du présent arrêt, que l'administration est en droit de modifier chaque année, si elle s'y croit fondée, les éléments concourant à la détermination de la valeur locative des biens passibles de la taxe foncière pour l'établissement de l'imposition à la cotisation foncière des entreprises, lorsque cette valeur locative est insuffisante ou erronée. A cette fin, contrairement à ce que soutient la SASU Sheraton Roissy, elle met en œuvre les mêmes dispositions légales que celles qu'elle met en œuvre pour la détermination de l'assiette des impositions primitives. 
 22. D'autre part, il résulte de l'instruction que pour déterminer la valeur locative de l'ensemble immobilier en litige, l'administration a relevé que seule la méthode par appréciation directe pouvait être appliquée en raison de l'évaluation irrégulière du local-type antérieurement retenu et de l'impossibilité de trouver des termes de comparaison pertinents dans la commune de Tremblay-en-France ou les communes environnantes du fait des caractéristiques de l'établissement en cause. En se bornant à soutenir que c'est à tort que l'administration a estimé que l'hôtel en litige avait été initialement évalué par comparaison avec le local-type n° 1 du procès-verbal de révision foncière de cette commune, et non par comparaison avec le local-type n° 53 du même procès-verbal, alors qu'il résulte de l'instruction que l'évaluation du bien en litige a bien été effectuée initialement, selon la méthode par comparaison, avec ce dernier  
 local-type, sans verser au dossier d'autres termes de comparaison plus appropriés, susceptibles, selon la méthode par comparaison énoncée au 2° de l'article 1498 du code général des impôts, de servir de base à l'évaluation de la valeur locative du bien en litige, la SASU Sheraton Roissy ne conteste pas efficacement le recours par l'administration à la méthode par appréciation directe. 
 23. Aux termes de l'article 324 AB de l'annexe III au code général des impôts, dans sa version en vigueur lors de la procédure de réévaluation : " Lorsque les autres moyens font défaut, il est procédé à l'évaluation directe de l'immeuble en appliquant un taux d'intérêt à sa valeur vénale, telle qu'elle serait constatée à la date de référence si l'immeuble était libre de toute location ou occupation. / Le taux d'intérêt susvisé est fixé en fonction du taux des placements immobiliers constatés dans la région à la date de référence pour des immeubles similaires ". Aux termes de l'article 324 AC annexe III audit code, dans sa version en vigueur lors de la procédure de réévaluation : " En l'absence d'acte et de toute autre donnée récente faisant apparaître une estimation de l'immeuble à évaluer susceptible d'être retenue sa valeur vénale à la date de référence est appréciée d'après la valeur vénale d'autres immeubles d'une nature comparable ayant fait l'objet de transactions récentes situés dans la commune même ou dans une localité présentant du point de vue économique une situation analogue à celle de la commune en cause. / La valeur vénale d'un immeuble peut également être obtenue en ajoutant à la valeur vénale du terrain, estimée par comparaison avec celle qui ressort de transactions récentes relatives à des terrains à bâtir situés dans une zone comparable, la valeur de reconstruction au 1er janvier 1970 dudit immeuble, réduite pour tenir compte, d'une part, de la dépréciation immédiate et, d'autre part, du degré de vétusté de l'immeuble et de son état d'entretien, ainsi que de la nature, de l'importance, de l'affectation et de la situation de ce bien ". 
 24. En vertu de ces articles, la valeur vénale des immeubles évalués par voie d'appréciation directe doit d'abord être déterminée en utilisant les données figurant dans les différents actes constituant l'origine de la propriété de l'immeuble si ces données, qui peuvent résulter notamment d'actes de cession, de déclarations de succession, d'apport en société ou, s'agissant d'immeubles qui n'étaient pas construits en 1970, de leur valeur lors de leur première inscription au bilan, ont une date la plus proche possible de la date de référence du1er janvier 1970. Si ces données ne peuvent être regardées comme pertinentes du fait qu'elles présenteraient une trop grande antériorité ou postériorité par rapport à cette date, il incombe à l'administration fiscale de proposer des évaluations fondées sur les deux autres méthodes comparatives prévues à l'article 324 AC précité, en retenant des transactions qui peuvent être postérieures ou antérieures aux actes ou au bilan mentionnés ci-dessus dès lors qu'elles ont été conclues à une date plus proche du 1er janvier 1970. Ce n'est que si l'administration n'est pas à même de proposer des éléments de calcul fondés sur l'une ou l'autre de ces méthodes et si le contribuable n'est pas davantage en mesure de fournir ces éléments de comparaison qu'il y a lieu de retenir, pour le calcul de la valeur locative, les données figurant dans les actes constituant l'origine de la propriété du bien ou, le cas échéant, dans son bilan. 
 25. La SASU Sheraton Roissy fait valoir que l'unique transaction fondant la méthode par appréciation directe du service concerne un hôtel Ibis situé à Bobigny (Seine-Saint-Denis), acquis en l'état futur d'achèvement par acte du 17 janvier 1984 pour un prix de 2 034 051,01 euros et que la date de la transaction intervenue quatorze ans après le 1er janvier 1970 ne peut être regardée comme suffisamment récente pour l'application des dispositions du 3° de l'article 1498 du code général des impôts. Au regard de ce constat, elle propose de retenir un acte d'apport d'une valeur de 11 000 000 francs au 1er janvier 1981, date suffisamment proche du 1er janvier 1970, incluant un hôtel-restaurant également exploité sous l'enseigne Ibis à Sarcelles. 
 26. Dans ses écritures en défense, l'administration fiscale abandonne la référence à l'Hôtel Ibis situé à Bobigny et propose de retenir comme nouveau terme de comparaison le bien proposé par la société requérante au motif que, l'apport ayant porté sur l'hôtel Ibis de Sarcelles (Val-d'Oise) en 1981 est antérieur à la vente en l'état futur d'achèvement de l'hôtel Ibis de Bobigny en 1984 et donc plus proche de la date de référence du 1er janvier 1970. Elle soutient que la valeur vénale de l'immeuble en litige doit en conséquence être déterminée, comme le soutient la société requérante, par référence à cette première transaction, en déduisant d'abord de sa valeur vénale au 1er janvier 1981, de 11 000 000 F (1 676 939 euros), telle qu'elle est mentionnée par l'acte d'apport, une valeur vénale à la date de référence du 1er janvier 1970 de 3 841 270 F (585 598 euros) au moyen des valeurs 630 et 220 de l'indice Insee du coût de la construction du 1er trimestre des années 1981 et 1970. Si la SASU Sheraton Roissy conteste l'application, comme taux d'actualisation pour déterminer la valeur vénale des constructions au 1er janvier 1970, l'indice Insee du coût de la construction, et propose de lui substituer l'indice de la Fédération française du bâtiment (FFB), elle n'établit pas en quoi ce dernier constituerait, pour l'actualisation du prix de revient de l'ensemble immobilier que constitue l'hôtel Sheraton Roissy, un taux plus approprié. 
 27. Par ailleurs, l'administration fiscale fait valoir qu'en dépit du changement du terme de comparaison, il n'en demeure pas moins qu'il existe une différence de situation entre l'hôtel Ibis à Sarcelles et l'hôtel Sheraton Roissy qui justifie l'application d'une majoration qui ne saurait être inférieure à 60 %. A cette fin, elle soutient sans être sérieusement contredite par la société requérante que l'hôtel Sheraton Roissy est un hôtel de catégorie 4 étoiles de luxe qui relève de la première catégorie HOT1, retenue par la nouvelle réglementation applicable aux valeurs locatives commerciales, des hôtels " confort " (4 étoiles et plus ou confort identique) situés dans le secteur d'évaluation n° 6 du département de la Seine-Saint-Denis. Elle relève également que l'hôtel Sheraton Roissy se distingue par sa qualité architecturale, ainsi que par son insonorisation et isolation thermique, de l'hôtel Ibis de Sarcelles qui a été construit en panneaux de béton préfabriqués au sein d'un centre commercial et qui ne bénéficie pas des mêmes qualités d'isolation phonique et thermique en dépit de son classement en 3 étoiles, qui correspond à la catégorie HOT 2 des hôtels supérieurs (2 ou 3 étoiles ou confort identique) dans le secteur n° 1 d'évaluation du département du Val-d'Oise. 
 28. L'administration fiscale observe également que les deux biens ne sont pas comparables, en termes de situation et de desserte, l'hôtel Sheraton Roissy étant implanté au cœur même du terminal 2 de Roissy-CDG, entre les aérogares 2C et 2D, et les gares TGV et RER à l'ouest, l'aérogare 2F au nord, l'aérogare 2E au sud et l'aérogare L à l'est, alors que l'hôtel Ibis de Sarcelles est situé dans un centre commercial de banlieue et n'est desservi que par la station " Les Flanades " de la ligne de tramway T5. Au regard de cette différence de situation, l'administration propose de tenir compte de la valeur locative non révisée au 1er janvier 2017 au regard de la catégorie de la catégorie de l'hôtel concerné et de l'implantation des deux biens et indique qu'afin de ne pas risquer de prendre en compte deux fois une partie de la différence de nature de construction entre l'hôtel Sheraton Roissy et l'hôtel Ibis à Sarcelles et leurs différences de situation, la majoration est limitée à 80 %. 
 29. Si la société Sheraton Roissy fait valoir dans ses écritures qu'il y a lieu d'appliquer un ajustement afin de tenir compte de la différence de superficie entre les deux établissements hôteliers, elle n'établit pas que la valeur locative des établissements hôteliers en région parisienne serait affectée par leur plus ou moins grande surface. Ainsi, en appliquant à la valeur vénale au 1er janvier 1970 de l'hôtel Ibis de Sarcelles les majorations de 60 % au titre de la différence des natures de construction et de 80 % au titre de la différence des situations particulières, l'administration fiscale obtient au prorata des surfaces pondérées des deux immeubles une valeur vénale au 1er janvier 1970 de l'hôtel Sheraton Roissy de 5 144 969 euros (585.598 € x (1 + 0,6 + 0,8) x 8 687 m² / 2 373 m² / 2). 
 30. Enfin, pour déterminer la valeur locative au 1er janvier 1970 de l'immeuble en litige, le service précise qu'il convient d'appliquer à sa valeur vénale un taux d'intérêt de 9 % calculé à partir des taux d'intérêt inscrits dans les procès-verbaux des opérations de la révision des évaluations foncières des propriétés bâties (états C : locaux commerciaux et biens divers ordinaires) des communes d'Asnières, Courbevoie, Malakoff, Boulogne-Billancourt et Antony, lesquels correspondent aux taux des placements immobiliers constatés au 1er janvier 1970 pour des locaux commerciaux situés dans ces cinq communes du département des Hauts-de-Seine. Il n'est pas sérieusement allégué que les immeubles figurant dans les procès-verbaux de ces mêmes communes ne seraient pas similaires à l'hôtel à évaluer, dès lors que la société requérante se borne à cet égard à mentionner que les taux observés s'agissant d'hôtels situés à proximité de Roissy sont davantage de l'ordre de 6 % à 7 %. 
 31. Au regard de ce qui précède, l'application d'un taux d'intérêt de 9 % à la valeur vénale au 1er janvier 1970 de l'hôtel Sheraton Roissy aboutit à une valeur locative 1970 de 463 047 euros (soit 5 144 969 € x 9 %) qui demeure supérieure à celle de 273 260 euros qui avait été déterminée en 2013 par référence à la vente en l'état futur d'achèvement du 17 janvier 1984 d'un hôtel Ibis situé à Bobigny. Ainsi, en dépit de la prise en compte du terme de comparaison proposé par la SASU Sheraton Roissy, cette dernière n'est pas fondée à obtenir la réduction de la cotisation foncière des entreprises au titre de l'année 2019. 
 32. Il résulte de ce qui précède qu'en dépit de la prise en compte du terme de comparaison proposé par la SASU Sheraton Roissy, celle-ci n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. 
 Sur les frais liés au litige : 
 33. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante dans la présente instance, la somme que la société requérante réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête n° 23PA01589 est radiée du registre de la Cour. 
 Article 2 : La requête de la SASU Sheraton Roissy est rejetée. 
 Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Sheraton Roissy et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à l'administratrice des finances publiques chargée de la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris (service du contentieux d'appel déconcentré - SCAD). 
 Délibéré après l'audience du 7 février 2025 à laquelle siégeaient : 
 - M. Carrère, président, 
 - M. Lemaire, président assesseur, 
 - Mme Boizot, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 7 mars 2025. 
 La rapporteure, 
 S. BOIZOTLe président, 
 S. CARRERE 
 La greffière, 
 E. LUCE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N° 23A01485, 23PA015890