CAA31 · 1ère chambre — 26 septembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée Hexis a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer une restitution complémentaire de la créance de crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire, au titre de l'année 2015, d'un montant de 52 374 euros. 
 Par un jugement n° 2101659 du 13 février 2023, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 5 avril 2023, le 7 mai 2024 et le 13 juin 2024, la société Hexis, représentée par Me Divisia, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du 13 février 2023 du tribunal administratif de Montpellier ;  
 2°) de prononcer la restitution complémentaire de la créance de crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire, au titre de l'année 2015, d'un montant de 52 374 euros ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - c'est à tort que le service a exclu une partie de ses dépenses de personnel déclarées au titre du crédit d'impôt recherche dès lors que celles-ci correspondent à des rémunérations versées à des salariés exerçant des fonctions d'appui indispensables aux opérations de recherche, ainsi qu'au fondateur de la société et de ses projets de recherche ;  
 - c'est également à tort que le service a exclu de l'assiette du crédit d'impôt recherche une partie des dotations aux amortissements sur des immobilisations exclusivement ou partiellement affectées à des opérations de recherche et de développement ;  
 - il conviendra, par voie de conséquence, de réévaluer les dépenses de fonctionnement éligibles au crédit d'impôt recherche ; 
 - les charges sociales obligatoires accessoires aux rémunérations éligibles au crédit d'impôt recherche n'ayant pas été intégrées dans l'assiette de celui-ci, il convient d'en tenir compte par voie de compensation, en application des articles L. 203 à L. 205 du livre des procédures fiscales. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 23 août 2023, le 27 mai 2024 et le 1er juillet 2024, ce dernier n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Hexis ne sont pas fondés.  
 Une ordonnance du 5 juillet 2024 a prononcé la clôture de l'instruction à la même date en application des articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Chalbos, 
 - les conclusions de Mme Fougères, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Divisia, représentant la société Hexis. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société Hexis exerce une activité de conception, de réalisation et de commercialisation de films plastiques et latex à usage industriel et professionnel. Le 20 août 2019, elle a sollicité le remboursement d'une créance de crédit d'impôt recherche, non imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des trois exercices précédents, qu'elle estimait détenir pour l'année 2015, d'un montant de 420 187 euros. Par une décision du 3 février 2021, l'administration fiscale a partiellement fait droit à sa demande de restitution à hauteur de 367 813 euros. La société Hexis fait appel du jugement du 13 février 2023 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la restitution d'une somme complémentaire de 52 374 euros au titre de la créance de crédit d'impôt recherche qu'elle estime détenir pour l'année 2015.  
 Sur le bien-fondé du jugement attaqué : 
 2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel () peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. () / II. - Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : / a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou d'installations pilotes. () / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations () / c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au a et de 40 % des dépenses de personnel mentionnées aux b et b bis () ".  
 3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si des dépenses sont éligibles au dispositif du crédit d'impôt prévu par les dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts.  
 En ce qui concerne les dépenses de personnel :  
 4. Aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts : " Le personnel de recherche comprend : / 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. / 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental. / Notamment : / Ils préparent les substances, les matériaux et les appareils pour la réalisation d'expériences ; / Ils prêtent leur concours aux chercheurs pendant le déroulement des expériences ou les effectuent sous le contrôle de ceux-ci ; / Ils ont la charge de l'entretien et du fonctionnement des appareils et des équipements nécessaires à la recherche et au développement expérimental () ".  
 5. Pour l'application de ces dispositions, peuvent être qualifiés de techniciens de recherche les salariés qui réalisent des opérations nécessaires aux travaux de recherche ou de développement expérimental éligibles au crédit d'impôt recherche, sous la conduite d'un ou plusieurs chercheurs qui les supervisent, sans qu'y fasse obstacle la circonstance qu'ils ne disposeraient pas d'un diplôme ou d'une qualification professionnelle dans le domaine scientifique.  
 6. Il résulte de l'instruction que les dépenses de personnel déclarées par la société appelante au titre de son crédit d'impôt recherche de l'année 2015 n'ont pas été intégralement admises par le service, ce dernier n'ayant pas retenu dans l'assiette du crédit d'impôt les rémunérations du président directeur général ainsi que celles de onze salariés pour lesquels l'intitulé du poste, l'affectation au sein de l'entreprise et la formation professionnelle ne permettaient pas d'établir une participation effective de leur part aux opérations de recherche, en l'absence de tout autre élément justificatif en ce sens.  
 7. D'une part, la société Hexis, qui allègue que ses onze salariés auraient assuré des fonctions de technicien de recherche au sens des dispositions précitées dès lors qu'ils auraient été ponctuellement affectés à des opérations de recherche auxquelles ils auraient apporté un appui indispensable, ne produit aucun contrat de travail, mais seulement les fiches de postes pour seulement trois de ces salariés. Or, il résulte de ces dernières que les salariés concernés ne sont pas affectés au laboratoire de recherche de la société, ni placés sous l'autorité des chercheurs. Les mentions figurant sur ces fiches de poste révèlent au contraire un rattachement de ces salariés aux branches de production industrielle et de commercialisation des produits de la société. La seule allusion, parmi les missions susceptibles de leur être confiées, à la réalisation d'essais de recherche et de développement sur machines, ne permet pas de révéler une contribution effective des intéressés aux projets de recherche menés par la société en 2015. La société Hexis produit également une attestation du directeur de son laboratoire de recherche, datée du 21 octobre 2022, indiquant la participation des salariés concernés aux projets de recherche sous la forme d'un simple tableau, dont les mentions ne permettent pas d'identifier avec précision les participations dont il est fait état a posteriori. Un tel élément, purement déclaratif, n'est en outre conforté par aucune trace concrète de la participation des salariés en cause aux projets de recherche de la société. Eu égard au caractère insuffisamment probant de ces éléments, les onze salariés dont les rémunérations n'ont pas été retenues par l'administration fiscale dans l'assiette du crédit d'impôt recherche ne peuvent être regardés comme ayant participé en tant que techniciens aux opérations de recherche menées par la société Hexis en 2015.  
 8. D'autre part, il ne résulte pas de l'instruction que M. B A aurait assuré en 2015, en plus de ses fonctions de président directeur général de la société, des fonctions de recherche et qu'il aurait participé effectivement aux projets de recherche menés par la société, quand bien même il en est le fondateur.  
 En ce qui concerne les dotations aux amortissements :  
 9. Il résulte de l'instruction qu'ont été exclues de l'assiette du crédit d'impôt recherche par le service les dépenses relatives aux dotations aux amortissements d'immobilisations correspondant aux aménagements extérieurs et au mobilier de rangement du laboratoire de recherche, ainsi qu'à des aménagements et à du matériel industriel, notamment la machine " Cast 2 ".  
 10. En premier lieu, en se bornant à faire valoir que sont éligibles au crédit d'impôt recherche les dotations aux amortissements afférentes aux immobilisations affectées à son laboratoire de recherche, telles que des aménagements extérieurs et des mobiliers de rangement, sans identifier précisément les immobilisations en cause, que ce soit dans sa requête ou dans son tableau produit au dossier, la société Hexis ne met pas la cour en mesure d'apprécier la portée de son moyen. Celui-ci doit donc être écarté.  
 11. En second lieu, la production d'une liste des immobilisations retenues par la société au titre du crédit d'impôt recherche, accompagnée des factures d'achat correspondantes, ne permet pas, en elle-même, d'apprécier l'affectation directe des immobilisations concernées aux opérations de recherche et de développement menées par la société. En outre, les nombreuses fiches de demande d'essai produites par la société, si elles sont de nature à révéler la réalisation d'opérations de recherche et de développement par la société, laquelle n'a jamais été contestée par l'administration fiscale, n'apportent en revanche aucune indication quant aux immobilisations concernées par les essais en cause. Aucun autre élément de l'instruction ne révèle par ailleurs l'affectation du matériel industriel immobilisé et notamment de la machine " Cast 2 ", aux projets de recherche et développement de la société, et ce, a fortiori, dans les proportions alléguées par cette dernière.  
 12. Il résulte de ce qui précède que la société Hexis n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale n'a que partiellement admis ses dépenses relatives aux dotations aux amortissements d'immobilisations et déclarées au titre du crédit d'impôt recherche de l'année 2015. 
 En ce qui concerne les dépenses de fonctionnement : 
 13. Les dépenses de personnel et celles relatives aux dotations aux amortissements en litige ayant été exclues à bon droit de l'assiette du crédit d'impôt recherche par le service, la société Hexis n'est pas fondée à soutenir que le forfait des autres dépenses de fonctionnement devrait être réévalué en conséquence. 
 Sur la demande de compensation : 
 14. Aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande ". Aux termes de l'article L. 205 du même livre : " Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l'encontre duquel l'administration effectue une rectification lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son préjudice ou lorsque la rectification fait apparaître une double imposition ".  
 15. La société Hexis, qui avait initialement déclaré, à l'appui de sa demande de remboursement de sa créance de crédit d'impôt recherche présentée le 20 août 2019, un montant total de dépenses de personnel éligibles de 744 988 euros, soutient, pour la première fois en appel, que de telles dépenses auraient été sous-évaluées dès lors qu'elles n'intègreraient pas le montant des charges sociales obligatoires, lesquelles porteraient le total des dépenses de personnel éligibles au crédit d'impôt recherche, au titre de l'année 2015, à la somme de 768 410 euros. Elle prétend, en conséquence, que le montant de 658 969 euros de dépenses de personnel admises par le service devrait être réévalué, par voie de compensation, afin de tenir compte du montant des charges sociales obligatoires correspondantes. A l'appui de sa demande, la société produit des éléments détaillant le calcul de la somme de 768 410 euros de dépenses de personnel revendiquée en appel. Toutefois, et alors, d'une part, qu'il résulte de ces éléments que le montant total des charges sociales obligatoires qui y figure ne correspond pas à la différence entre la somme de 768 410 euros et celle de 744 988 euros initialement déclarée par la société, et, d'autre part, que cette dernière ne produit pas le détail des éléments de calcul retenus pour déterminer le montant initialement déclaré, il ne résulte pas de l'instruction que le montant de dépenses de personnel admises par l'administration fiscale au titre du crédit d'impôt recherche de l'année 2015 ne prendrait pas en compte toutes les charges sociales obligatoires. Dans ces conditions, la demande de compensation présentée par la société au titre de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales ne peut qu'être rejetée, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur sa recevabilité.  
 16. Il résulte de tout ce qui précède que la société Hexis n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. 
 Sur les frais liés au litige :   
 17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société Hexis est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Hexis et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Occitanie.  
 Délibéré après l'audience du 18 septembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Faïck, président, 
 Mme Lasserre, première conseillère,  
 Mme Chalbos, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 septembre 2025. 
 La rapporteure, 
 C. Chalbos 
 Le président, 
 F. FaïckLa greffière, 
 E. Ocana 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière en chef,