CAA31 · 1ère chambre — 18 décembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
La société à responsabilité limitée Chev’el a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge en droits et pénalités des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018. 
 
Par un jugement n° 2105257 du 4 juillet 2023, le tribunal administratif de Toulouse a prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions de la requête en décharge de taxe sur la valeur ajoutée à concurrence des sommes de 26 206 euros en droits, et de 10 518 euros en pénalités, et a rejeté le surplus de sa demande. 
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête et des mémoires complémentaires, enregistrés les 4 septembre 2023, 28 février 2024 et 26 avril 2024, la société Chev’el, représentée par Me Olléon et Me Bouaziz, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler l’article 2 du jugement du tribunal administratif de Toulouse du 4 juillet 2023 ; 
 
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restant à sa charge pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 ; 
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 7 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative pour l’ensemble de la procédure de première instance et d’appel. 
Elle soutient que : 
- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge se fondent sur une interprétation erronée de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, reprise en partie par l’article 206 de l’annexe II au code général des impôts dès lors que l’exception à l’exclusion du droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée prévue par ces dispositions doit être d’interprétation large ;  
- les travaux réalisés par la société Sonoca portant sur les locaux d’habitation construits au sein du centre équestre sont nécessaires à la surveillance des chevaux et sont dès lors déductibles au sens des dispositions de l’article 206 de l’annexe II au code général des impôts dès lors que les salariés et prestataires, l’intitulé de leurs fonctions étant sans importance, ont une mission de surveillance des chevaux, laquelle constitue d’ailleurs une obligation légale prévue par l’article   L. 215-11 du code rural et de la pêche maritime ; 
- les prestations de transports de personnes par avion privé, qui correspondent au transport des salariés, prestataires et dirigeants sur le lieu de travail, qu’il s’agisse du lieu des concours hippiques, de celui des écuries partenaires, des lieux d’entraînement ou encore des lieux où se réalisent les négociations, sont déductibles de la taxe sur la valeur ajoutée conformément aux dispositions de l’article 206, alinéa 5 du 2 du IV, de l’annexe II au code général des impôts ; 
- c’est à tort que l’administration a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les frais de déplacement et de publicité au seul motif que ces frais étaient directement engagés pour la participation à des concours hippiques qui ne relèvent pas d’une activité taxable ;  
- c’est à tort que l’administration lui a appliqué une majoration pour manquement délibéré dans la mesure où elle n’apporte pas la preuve de son intention d’éluder l’impôt en se fondant sur un chef de redressement qui a été presque intégralement dégrevé et sur lequel il n’y a, au demeurant, pas eu d’application des pénalités pour manquement délibéré ; dès lors que pour appliquer des pénalités de mauvaise foi, le service a porté une appréciation d'ensemble sur les rectifications notifiées, la circonstance que certaines des rectifications ne sont pas fondées fait obstacle à l'application de ces pénalités. 
 
 
Par des mémoires en défense, enregistrés les 31 janvier 2024, 25 mars 2024 et 15 mai 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Il fait valoir qu’aucun des moyens soulevés par la société Chev’el n’est fondé.  
 
 
Par ordonnance du 2 mai 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 30 mai 2024.  
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- la directive n° 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code rural et de la pêche maritime ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Lasserre, première conseillère, 
- les conclusions de Mme Fougères, rapporteure publique, 
- et les observations de Me Janot, représentant la société Chev’el. 
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
La société Chev’el, qui exerce dans le département de la Haute-Garonne une activité d’achat, élevage et revente de chevaux de concours, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018. A la suite de cette vérification, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été notifiés par une proposition de rectification du 29 novembre 2019 et les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement par un avis du 15 octobre 2020. Par une réclamation du 9 mars 2021, la société Chev’el a contesté les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge. Par décision du 6 juillet 2021, l’administration fiscale a rejeté cette réclamation préalable. Par un jugement du 4 juillet 2023, le tribunal administratif de Toulouse a prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions de la société en décharge de taxe sur la valeur ajoutée à concurrence des sommes de 26 206 euros, en droits, et de 10 518 euros, en pénalités, et a rejeté le surplus de sa demande. Par la présente requête, la société Chev’el demande l’annulation de l’article 2 de ce jugement par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté le surplus de sa demande de décharge. 
 
Sur le bien-fondé des impositions en litige : 
 
En ce qui concerne les travaux et aménagements réalisés au sein du centre équestre : 
 
Aux termes des dispositions de l’article 205 de l’annexe II au code général des impôts, applicables aux impositions en litige : « La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. ». Aux termes de l’article 206 de l’annexe II au code général des impôts : « I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. (…) / IV. - 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : (…) 2° Lorsque le bien ou le service est relatif à la fourniture à titre gratuit du logement des dirigeants ou du personnel de l'entreprise, à l'exception de celui du personnel de gardiennage, de sécurité ou de surveillance sur les chantiers ou dans les locaux de l'entreprise ». Il résulte de ces dispositions que n’ouvre pas droit à déduction la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé la fourniture à titre gratuit du logement des dirigeants ou du personnel de l’entreprise, à l’exception de celui du personnel de gardiennage, de sécurité ou de surveillance sur les chantiers ou dans les locaux de l’entreprise, pour autant que ces missions soient exercées à titre principal. 
 
Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a remis en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des factures de travaux de construction et d’acquisition d’équipements liés à cinq logements édifiés dans le centre équestre de la société Chev’el, pour une surface totale de 294  m², et destinés au logement, à titre gratuit, de trois salariés exerçant, respectivement, les fonctions de cavaliers et de groom ainsi que de deux prestataires de services exerçant les fonctions de cavalière et d’entraîneur. Si la société appelante soutient que ses trois salariés exerçaient tous des missions de surveillance des chevaux de l’exploitation, elle n’apporte aucun élément de nature à établir le bien-fondé de ses allégations dès lors que les rapports d’examen et de traitements vétérinaires qu’elle produit permettent seulement d’estimer que ces salariés effectuaient une surveillance occasionnelle des chevaux. Quant aux prestataires de service, à supposer qu’ils ne puissent être regardés comme des personnels au sens des dispositions précitées de l’article 206 de l’annexe II au code général des impôts, il ne résulte pas de l'instruction, et notamment de leurs contrats de prestation de service et des contrats de commodat, qu’ils aient effectivement occupé les logements en cause. Enfin, la circonstance que la société Chev’el ait une obligation légale de surveillance des chevaux qu’elle élève est sans incidence sur le fait qu’elle n’a pas dévolu cette mission de surveillance, à titre principal, à une ou des personnes en particulier. Dans ces conditions, en l’absence de personnel de gardiennage, de sécurité ou de surveillance chargé à titre principal d’une mission de surveillance des chevaux, l’administration fiscale a pu légalement regarder comme non déductible la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux dépenses exposées par la société Chev’el pour les travaux d’aménagement des logements de fonction de ses agents. 
 
En ce qui concerne le transport privé de personnes : 
 
Aux termes de l’article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ». En vertu de l’article 206 de l’annexe II du même code, dans sa rédaction alors applicable : « IV.  2/. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : (…) 5° Pour les prestations de transport de personnes et les prestations accessoires à ce transport, à l'exclusion de celles réalisées soit pour le compte d'une entreprise de transports publics de voyageurs, soit en vertu d'un contrat permanent de transport conclu par les entreprises pour amener leur personnel sur les lieux de travail ».  
 
Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a remis en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des prestations de transport de personnes par avion privé confiées par la société Chev’el à la société Air TNB par convention signée le 1er août 2014. Si la société appelante soutient qu’elle portait sur des prestations de transport du personnel de la société sur leurs lieux de travail, cette convention, produite au dossier, indique, sans autres précisions, qu’elle a pour objet le transport aérien privé de personnes. En outre, la société Chev’el n’apporte aucun élément de nature à établir que la société Air TNB aurait transporté son personnel par ce biais pour les acheminer sur ses lieux de travail. Dans ces conditions, et alors même qu’elle indique que ses salariés sont amenés à effectuer de nombreux déplacements, la société appelante ne peut être regardée comme ayant confié à la société Air TNB des prestations de transport de son personnel sur ses lieux de travail au sens des dispositions précitées au point 4 du présent arrêt. Par suite, l’administration fiscale a pu légalement regarder comme non déductible la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux dépenses relatives à ces prestations de transport de personnes. 
 
Sur la pénalité pour manquement délibéré : 
 
Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré. (… ) ». Et aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ».   
 
La majoration pour insuffisance de déclaration prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt.  
 
Pour contester le bien-fondé des majorations pour manquement délibéré litigieuses, la société Chev’el soutient que l’administration n’établit pas son intention d’éluder l’impôt et qu’elle a  porté une appréciation d'ensemble sur les rectifications notifiées alors que certaines d’entre elles ont été abandonnées, ce qui fait obstacle à l'application de ces pénalités. Toutefois, il résulte de l’instruction que l’administration, qui n’avait pas infligé de pénalités pour manquement délibéré aux rectifications qui ont été abandonnées, a précisé les rappels de taxe sur la valeur ajoutée supportant de telles pénalités pour manquement délibéré en détaillant les montants appliqués par rappel et par période. En outre, l’administration fiscale a relevé que les rectifications portaient notamment sur la taxe sur la valeur ajoutée que la société a déduite alors qu’elle était afférente à des charges ou des dépenses expressément exclues du droit à déduction, relatives à des prestations de transport aérien et à la construction et l’aménagement de logements. Il résulte de l'instruction que ces déductions ont permis à la société de solliciter le remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée, que ces manquements ont été répétés sur la période vérifiée et ont porté sur des montants importants. Dans ces conditions, l’administration fiscale, qui n’a pas commis d’erreur de droit, doit être regardée comme apportant la preuve de l’élément intentionnel des manquements reprochés. Par suite, le moyen tiré de ce que l’application de la majoration prévue au a. de l’article 1729 du code général des impôts n’est pas justifiée doit être écarté. 
 
Il résulte de tout ce qui précède que la société Chev’el n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par l’article 2 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté le surplus de sa demande. 
 
Sur les frais liés au litige :  
 
Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante à la présente instance, une somme quelconque au titre des frais exposés par la société Chev’el et non compris dans les dépens.  
 
 
 
D E C I D E : 
 
 
 
Article 1er : La requête de la société Chev’el est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Chev’el et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique. 
 
Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 
 
Délibéré après l'audience du 4 décembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Faïck, président, 
M. Lafon, président-assesseur, 
Mme Lasserre, première conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 décembre 2025. 
 
 
 
La rapporteure, 
 
N. Lasserre 
 
Le président, 
 
F. Faïck 
 
La greffière, 
 
 
 
 
 
E. Ocana 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.   
 
Pour expédition conforme,  
La greffière,