CAA59 · 4e chambre - formation à 3 — 3 juillet 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme A B ont demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2016 et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Par un jugement n° 2204106 du 16 juillet 2024, le tribunal administratif de Rouen a rejeté cette demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 11 septembre 2024, et un mémoire, enregistré le 10 février 2025, M. et Mme B, représentés par Me David Vautrin, demandent à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - en l'absence de preuve de la notification régulière de la proposition de rectification ayant permis l'interruption du délai de reprise, celui-ci était prescrit à la date de la mise en recouvrement des impositions supplémentaires litigieuses ; 
 - l'administration et les premiers juges ont méconnu l'article 199 undecies C du code général des impôts en exigeant que l'acquisition ou la construction immobilière soit entièrement réalisée dans le délai de dix-huit mois suivant la clôture de la souscription alors que le texte n'exige que la réalisation de l'investissement dans ce délai ;  
 - la condition posée par l'article 199 undecies C du code général des impôts tenant à l'achèvement des fondations de l'immeuble dans le délai de deux ans à compter de la clôture de la souscription, qui n'était applicable qu'à compter du 1er janvier 2015, conforte cette analyse ;  
 - le produit des souscriptions qu'ils ont effectuées au capital des sociétés civiles immobilières (SCI) Filaos LS, Fromager LS et Caïmite LS le 31 décembre 2014 a été intégralement investi le 2 septembre 2015 lors de la conclusion par ces sociétés d'une convention de maîtrise d'ouvrage déléguée et mandat de recherche et d'acquisition de terrain avec la société Procodom. 
 Par un mémoire en défense et un mémoire, enregistrés les 20 décembre 2024 et 25 février 2025, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Alice Minet, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public, 
 - et les observations de Me David Vautrin, représentant M. et Mme B. 
 Une note en délibéré présentée pour M. et Mme B a été enregistrée le 27 juin 2025. 
 Considérant ce qui suit : 
 Sur l'objet du litige :  
 1. M. et Mme B ont souscrit au capital des sociétés civiles immobilières (SCI) Filaos LS, Fromager LS et Caïmite LS le 31 décembre 2014. Ils ont bénéficié au titre de l'année 2014 d'une réduction d'impôt sur le revenu, sur le fondement des dispositions de l'article 199 undecies C du code général des impôts, à raison d'investissements réalisés par ces sociétés dans les départements d'outre-mer ayant pour objet l'acquisition ou la construction de logements neufs dans le secteur locatif social. 
 2. A l'issue du contrôle sur pièces des déclarations de revenus des intéressés, l'administration a remis en cause cette réduction d'impôt au motif qu'aucun investissement n'a été réalisé dans les dix-huit mois qui ont suivi la clôture de la souscription au capital des SCI, comme l'exigent les dispositions du IV de l'article 199 undecies C du code général des impôts. L'administration a fait connaître son analyse à M. et Mme B par une proposition de rectification du 4 décembre 2019 et les a en conséquence assujettis à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2016, assortie des intérêts de retard et d'une majoration de 10%. 
 3. M. et Mme B ont demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2016. Ils relèvent appel du jugement du 16 juillet 2024 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté cette demande. 
 Sur le cadre juridique applicable : 
 4. Aux termes de l'article 199 undecies C du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux investissements réalisés à compter du 1er juillet 2014 : " I. - Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison de l'acquisition ou de la construction de logements neufs dans les départements d'outre-mer, à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy et dans les îles Wallis et Futuna () ; IV. - La réduction d'impôt est également acquise au titre des investissements réalisés par une société civile de placement immobilier régie par les articles L. 214-114 et suivants du code monétaire et financier ou par toute autre société mentionnée à l'article 8 du présent code, à l'exclusion des sociétés en participation, dont les parts ou les actions sont détenues, directement ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B, dont la quote-part du revenu de la société est soumise en leur nom à l'impôt sur le revenu, sous réserve des parts détenues par les sociétés d'économie mixte de construction et de gestion de logements sociaux visées à l'article L. 481-1 du code de la construction et de l'habitation, conformément à l'article L. 472-1-9 du code de la construction et de l'habitation, par les sociétés d'habitations à loyer modéré. Dans ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société au titre de l'année au cours de laquelle les parts ou actions sont souscrites. () / La réduction d'impôt, qui n'est pas applicable aux parts ou actions dont le droit de propriété est démembré, est subordonnée à la condition que 95 % de la souscription serve exclusivement à financer un investissement pour lequel les conditions d'application du présent article sont réunies. L'associé doit s'engager à conserver la totalité de ses parts ou actions jusqu'au terme de la location prévue au 1° du I. Le produit de la souscription doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. / V. - La réduction d'impôt fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle : 1° Les conditions mentionnées au I ou, le cas échéant, au IV ne sont pas respectées ". 
 Sur la prescription :  
 5. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. () ". Aux termes de l'article L. 189 de ce livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification () ". 
 6. Eu égard à l'objet de ces dispositions, relatives à la détermination du délai dont dispose l'administration pour exercer son droit de reprise, la date d'interruption de la prescription est celle à laquelle le pli contenant la proposition de rectification a été présenté à l'adresse du contribuable. Il en va de même lorsque le pli n'a pu lui être remis lors de sa présentation et que le contribuable a été avisé de sa mise en instance, qu'il l'ait retiré ultérieurement ou ait négligé de le retirer. 
 7. Si le contribuable conteste qu'une décision lui a bien été notifiée, il incombe à l'administration fiscale d'établir qu'une telle notification lui a été régulièrement adressée et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l'adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l'expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d'un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste. Compte tenu des modalités de présentation des plis recommandés prévues par la réglementation postale, doit être regardé comme portant des mentions précises, claires et concordantes suffisant à constituer la preuve d'une notification régulière le pli recommandé retourné à l'administration auquel est rattaché un volet " avis de réception " sur lequel a été apposée la date de vaine présentation du courrier et qui porte, sur l'enveloppe ou l'avis de réception, l'indication du motif pour lequel il n'a pu être remis.  
 8. M. et Mme B soutiennent, d'une part, que l'administration, en se bornant à se référer à la mention " avisé " apposée par les services postaux sur le pli qui leur a été adressé le 9 décembre 2019, ne démontre pas que la proposition de rectification leur a été régulièrement notifiée et, d'autre part, qu'ils n'ont pu ni vérifier le contenu du pli, ni prendre connaissance de la proposition de rectification. 
 9. Il résulte toutefois de l'instruction que le pli recommandé contenant la proposition de rectification du 4 décembre 2019, expédié à l'adresse exacte de M. et Mme B, a été retourné à l'administration, accompagné d'un avis de réception comportant la mention : " présenté / avisé le 12/12/19 ". En outre, l'enveloppe du pli recommandé était revêtue d'une étiquette intitulée : " restitution de l'information à l'expéditeur " sur laquelle la case " pli avisé et non réclamé ", correspondant au motif de non-distribution, était cochée. Enfin, l'avis de réception du pli recommandé portait, dans l'encart intitulé " référence ", la mention " C190688 ", correspondant à la référence inscrite sur la proposition de rectification, et le nom de l'inspectrice des finances publiques ayant signé cette proposition de rectification. 
 10. Compte tenu de ces mentions précises, claires et concordantes, la proposition de rectification du 4 décembre 2019 doit être regardée comme ayant été régulièrement notifiée à M. et Mme B le 12 décembre 2019. Par suite, le moyen tiré de la prescription du délai de reprise dont disposait l'administration, faute de notification régulière de la proposition de rectification dans le délai fixé aux articles L. 169 et L. 189 du livre des procédures fiscales, doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 11. Il résulte des dispositions citées au point 4 du présent arrêt, lesquelles, compte tenu de leur caractère dérogatoire, doivent recevoir une interprétation stricte, que la réduction d'impôt sur le revenu qu'elles prévoient porte sur l'acquisition ou la construction de logements neufs dans les départements d'outre-mer. Cette réduction d'impôt peut être acquise, en particulier, au titre des investissements réalisés par une société mentionnée à l'article 8 du code général des impôts, dont le contribuable a acquis des titres en pleine propriété. Dans ce cas, le produit de la souscription de ces titres doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. 
 12. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B ont souscrit, le 31 décembre 2014, au capital des SCI Filaos LS, Fromager LS et Caïmite LS et ont bénéficié à ce titre de la réduction d'impôt pour investissement outre-mer dans le logement social. Pour remettre en cause cette réduction d'impôt, l'administration a estimé que les produits de ces souscriptions n'avaient pas été intégralement investis dans le délai de dix-huit qui suit la clôture de la souscription, soit avant le 30 juin 2016. 
 13. M. et Mme B font valoir que chacune des trois SCI a conclu, le 2 septembre 2015, avec la société Procodom une " convention de maîtrise d'ouvrage déléguée et mandat de recherche et d'acquisition de terrain " par laquelle les parties se sont engagées sur la recherche d'un terrain, son acquisition et la réalisation sur ce dernier des travaux consistant en la création d'un logement de type F4 dont les caractéristiques sont définies par les plans et descriptifs annexés à ces conventions, moyennant un prix global et forfaitaire de 250 000 euros.  
 14. Toutefois, il résulte de l'instruction qu'alors même qu'elles définissent les caractéristiques du projet immobilier envisagé et en déterminent le montant, ces conventions se bornent à donner mandat à la société Procodom, maître d'ouvrage délégué, pour rechercher et acquérir un terrain et y construire un immeuble pour le compte des SCI et ne peuvent, en l'absence de preuve de toute démarche accomplie ou de tout acte conclu par le maître d'ouvrage délégué en vue de la réalisation de l'opération immobilière conformément aux stipulations de ces conventions dans le délai de dix-huit mois à compter de la clôture de la souscription, suffire, à elle seule, à démontrer l'investissement exigé par les dispositions du IV de l'article 199 undecies C du code général des impôts.  
 15. Par suite, et alors que les SCI Filaos LS, Fromager LS et Caïmite LS ont procédé à l'acquisition de maisons le 29 décembre 2017, sans d'ailleurs que la société Procodom ne soit intervenue en qualité de maître d'ouvrage déléguée pour la conclusion de ces contrats, c'est par une exacte application des dispositions précitées du IV de l'article 199 undecies C du code général des impôts et sans ajouter à la loi que l'administration a estimé que les produits des souscriptions de M. et Mme B n'avaient pas été investis dans le délai de dix-huit suivant la clôture de la souscription et a, en conséquence, remis en cause la réduction d'impôt sous laquelle les intéressés avaient entendu placer les sommes versées par eux à ce titre. 
 16. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2016. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. 
                                               DECIDE :  
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A B et à la ministre chargée des comptes publics. 
 Copie en sera adressée à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience publique du 19 juin 2025 à laquelle siégeaient :  
 - M. François-Xavier Pin, président assesseur, assurant la présidence de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative, 
 - M. Jean-François Papin, premier conseiller, 
 - Mme Alice Minet, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 juillet 2025. 
 La rapporteure, 
 Signé : A. Minet        Le président de la 
 formation de jugement, 
 Signé : F.-X. Pin         
 La greffière, 
 Signé : N. Diyas  
 La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef,  
 Par délégation,  
 La greffière, 
                                       Nora Diyas 
 N°24DA01867