CAA69 · 2ème chambre - formation à 3 — 3 mars 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure 
 
La SARL Lef Hytek a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge des compléments de retenue à la source auxquels elle a été assujettie au titre des périodes du 1er décembre 2014 au 30 novembre 2015 et du 1er décembre 2015 au 30 novembre 2017 et des pénalités correspondantes. 
 
Par un jugement n° 2201261 du 5 décembre 2023, le tribunal administratif de Lyon a prononcé la décharge de ces impositions et des intérêts de retard (article 1er) et mis à la charge de l’Etat une somme de 1 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative (article 2). 
 
Procédure devant la cour 
 
Par une requête enregistrée le 2 avril 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour : 
 
1°) d’annuler l’article 1er de ce jugement ; 
 
2°) de rejeter la demande présentée par la SARL Lef Hytek devant le tribunal administratif de Lyon ; 
 
3°) de remettre à la charge de la SARL Lef Hytek les sommes mises à la charge de l’Etat au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Le ministre soutient que : 
 
– à titre principal, les redevances versées par la SARL Lef Hytek  ont été, à bon droit, soumises à la retenue à la source au taux  prévu par le II de l’article 182 B du code général des impôts, substitué à l’application des stipulations conventionnelles, dès lors que la société Etcome HK doit être regardée, au sens de l’accord franco-hongkongais, comme exonérée d’impôt à raison de son statut ou de son activité et ne peut, en vertu de ces stipulations, être considérée comme résidente au sens de cet accord ; 
– à titre subsidiaire, la société Etcome HK n’a pas la qualité de résidente, au sens des stipulations conventionnelles, dès lors qu’il s’agit une société dormante, qui déclare une absence d’activité ou de bénéfices. 
 
La requête a été communiquée à la SARL Lef Hytek qui n’a pas produit d’observations. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
– l’accord entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales, signé le 21 octobre 2010 ; 
– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
– le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience ; 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
 
– le rapport de M. Laval, premier conseiller, 
– les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public. 
 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. La SARL Lef Hytek, dont le siège social était situé à Chassieu (Rhône), qui avait pour activité la distribution et le dépannage de flexibles hydrauliques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er décembre 2014 au 30 novembre 2017 à l’issue de laquelle l'administration a soumis au taux de 33 1/3 %, prévu au II de l'article 182 B du code général des impôts, la retenue à la source qu’elle avait acquittée à raison de redevances de franchise et de licence de marque versées à la société Etcome HK Ltd, établie à Hong Kong, en appliquant le taux de 10 % visé au paragraphe 2 de l’article 12 de l’accord entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales. Le ministre relève appel du jugement du 5 décembre 2023 par lequel le tribunal administratif de Lyon a prononcé la décharge du rappel de retenue à la source et des intérêts de retard assignés de ce fait à la SARL Lef Hytek. 
 
2. D’une part, aux termes de l’article 182 B du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « I. – Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente : (…) / b. Les produits définis à l'article 92 et perçus par les inventeurs ou au titre de droits d'auteur, ceux perçus par les obtenteurs de nouvelles variétés végétales au sens des articles L. 623-1 à L. 623-35 du code de la propriété intellectuelle ainsi que tous produits tirés de la propriété industrielle ou commerciale et de droits assimilés ; (…) / II. – Le taux de la retenue est fixé à 33 1/3 %. (…). ». Les produits mentionnés au 3° du 2. de l’article 92, dans sa rédaction alors applicable, concernent : « Les produits perçus par les inventeurs au titre soit de la concession de licences d'exploitation de leurs brevets, soit de la cession ou concession de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication ». 
 
3. D’autre part, aux termes de l’article 12 de l’accord du 21 octobre 2010 entre la France et le Gouvernement de la région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine alors applicable : « (…) / 1. Les redevances provenant d’une Partie contractante et payées à un résident de l’autre Partie contractante sont imposables dans cette autre Partie contractante. / 2. Toutefois, ces redevances sont aussi imposables dans la Partie contractante d’où elles proviennent et selon la législation de cette Partie contractante, mais si le bénéficiaire effectif des redevances est un résident de l’autre Partie contractante, l’impôt ainsi établi ne peut excéder 10 pour cent du montant brut des redevances. / Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérations de toute nature payées pour l'usage ou la concession de l'usage d'un droit d'auteur sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, y compris les films cinématographiques et les films ou bandes diffusés à la radio ou à la télévision, d'un brevet, d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modèle, d'un plan, d'une formule ou d'un procédé secrets et pour des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique (…) ». Aux termes de l’article 28 de cet accord : « Les dispositions de l'Accord s'appliquent : a) En France : i) En ce qui concerne les impôts sur le revenu perçus par voie de retenue à la source, aux sommes imposables après l'année civile au cours de laquelle l'Accord est entré en vigueur / (…) b) Dans la Région administrative spéciale de Hong Kong : En ce qui concerne les impôts de la Région administrative spéciale de Hong Kong, pour toute année d'imposition commençant à compter du 1er avril de l'année civile qui suit celle au cours de laquelle l'Accord est entré en vigueur ou à une date ultérieure ». Il résulte de ces stipulations que si les redevances telles que celles en litige sont imposables en principe dans les mains du résident de la partie contractante qui les reçoit, elles sont également imposables dans la partie contractante d’où elles proviennent et selon la législation de celle-ci, si le bénéficiaire effectif des redevances est un résident de l’autre partie contractante, au taux de 10 %. 
 
4. La SARL Lef Hytek a conclu avec la société Etcome HK Ltd, située à Hong Kong, un contrat de franchise et de licence de marques portant sur le droit de distribuer les produits et les services Pirek, l’usage des marques et la transmission des méthodes et du savoir-faire Pirek. Elle a acquitté auprès de sa cocontractante des redevances de 3 800 euros net mensuelles. En l’absence d’installation professionnelle en France de la société Etcome HK Ltd, les redevances versées par la société Lef Hytek à cette société entraient dans le champ d’application du b du I de l’article 182 B du code général des impôts et devaient être soumises à la retenue à la source prévue par ces dispositions, sur le fondement de la loi fiscale. 
 
 
Sur l’application l’accord fiscal franco-hongkongais : 
 
5. Aux termes de l’article 4 précité entre la France et le Gouvernement de la région administrative spéciale de Hong Kong : « (…) / 1. Au sens du présent Accord, l’expression « résident d’une Partie contractante » désigne toute personne qui, en vertu de la législation en vigueur de cette Partie, est assujettie à l’impôt dans cette Partie, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue et s’applique aussi à cette Partie (…). Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cette Partie que pour les revenus de sources situées dans cette Partie. (…) ». Aux termes du protocole annexé à l’accord : « Au moment de procéder à la signature de l'Accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales, les deux gouvernements sont convenus des dispositions suivantes qui font partie intégrante de l'Accord. /1. Nonobstant les dispositions de l'article 1, un résident d'une Partie contractante ne peut bénéficier des dispositions de l'Accord lorsqu'il exerce ses activités dans une zone franche située dans cette Partie ou bénéficie dans cette Partie d'un régime fiscal extraterritorial (« offshore »). Il est entendu que cela n'interdit pas à un résident d'une Partie contractante de bénéficier des dispositions de l'Accord en raison de l'adoption d'un principe de territorialité restreinte aux revenus qui y trouvent leur source dans le système fiscal de cette Partie (…) 5. En ce qui concerne le paragraphe 1 de l'article 4, dans le cas de la Région administrative spéciale de Hong Kong, l'expression « résident d'une Partie contractante » désigne (…) c) Toute société légalement constituée dans la Région administrative spéciale de Hong Kong ou, si elle est légalement constituée en dehors de la Région administrative spéciale de Hong Kong, normalement dirigée ou contrôlée dans la Région administrative spéciale de Hong Kong (…) La dernière phrase de ce paragraphe n'empêche pas une personne d'être traitée comme un résident d'une Partie contractante en raison de l'existence d'un principe de territorialité restreinte aux revenus qui y trouvent leur source dans le système fiscal de cette Partie ». 
 
6. Pour remettre en cause le taux de 10 % prévu au paragraphe 2 de l’article 12 de l’accord fiscal entre la France et le Gouvernement de la région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine appliqué aux sommes correspondant aux redevances versées à la société Etcome HK Ltd, domiciliée à Hong Kong et y substituer le taux de la retenue à la source de 33,33 % prévue par le II de l’article 182 B du code général des impôts, l’administration fiscale a estimé, d’une part, que la société Etcome HK Ltd n’était soumise à aucun impôt à Hong Kong en raison du régime d’exonération des revenus offshore qu’elle percevait et, d’autre part, que les déclarations de revenus souscrites à Hong Kong par cette société ne faisaient état d’aucune activité exercée localement au cours de la période vérifiée. Elle soutient que cette société, qui doit être regardée comme non résidente à raison de son statut ou de son activité, ne peut, en vertu des stipulations de l’accord franco-hongkongais être considérée comme résidente, au sens de cet l’accord. 
 
7. Les stipulations de l’article 4 de l’accord franco-hongkongais complétées par le protocole qui y est annexé, cité ci-dessus doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. Si le siège social de la société Etcome HK Ltd est situé à Hong Kong, le ministre n’établit pas qu’elle exercerait dans une zone franche ou qu’elle serait une société off-shore, alors qu’elle est assujettie à l’impôt à Hong Kong sur les revenus de source hongkongaise qu’elle est susceptible de percevoir et est exonérée d’impôt uniquement à raison des bénéfices provenant des revenus de source étrangère. Si le ministre soutient qu’elle serait exonérée d’impôt sur ses revenus étrangers, en vertu de régimes de faveur conçus pour attirer les sociétés relais, la seule circonstance qu’elle n’ait pas payé d’impôt n’implique pas qu’elle doive être regardée comme non résidente en vertu du principe de territorialité restreinte, applicable à Hong Kong. La SARL Lef Hytek pouvait, dans ces conditions, appliquer aux redevances versées à la société Etcome HK Ltd en tant que résidente fiscale hongkongaise les stipulations de l’accord précité concernant ses revenus de source française. 
 
8. A titre subsidiaire, le ministre soutient qu’en raison de ce que la société Etcome HK Ltd s’était déclarée comme « dormante » et sans activité ainsi qu’il ressort de la réponse de l’administration fiscale hongkongaise du 4 août 2020, reçue à la suite de la demande d’assistance administrative présentée par le service, elle ne dispose à Hong Kong que d’une adresse de domiciliation, qui ne peut lui conférer la qualité de résidente au sens de l’accord franco-hongkongais précité. Toutefois, il ne résulte pas de l’instruction que la déclaration en tant que société dormante impliquerait que la société Etcome HK Ltd ne soit pas assujettie à l’impôt à Hong Kong à raison de sa résidence de son siège de direction ou d’un critère analogue. La circonstance que la société Etcome HK Ltd ait déclaré ne pas exercer d’activité à Hong Kong où elle déclare des revenus nuls n’établit pas qu’elle aurait cessé d’être une résidente fiscale de ce territoire. 
 
9. Il résulte de ce qui précède que le ministre n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a déchargé la SARL Lef Hytek des compléments de retenues à la source et, par voie de conséquence, à demander la remise à la charge de cette société des sommes mises à la charge de l’Etat au titre des frais liés au litige. 
 
 
 
 
 
DECIDE : 
 
 
 
 
Article 1er : La requête du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est rejetée 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la ministre de l’action et des comptes publics et à la SARL Lef Hytek. 
 
 
 
Délibéré après l'audience du 18 décembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Pruvost, président de chambre, 
M. Haïli, président-assesseur, 
M. Laval, premier conseiller. 
 
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 3 mars 2026. 
 
 
Le rapporteur, 
 
JS. Laval 
Le président, 
 
D. Pruvost 
 
 
La greffière, 
 
M. A... 
 
 
 
 
 
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision. 
 
Pour expédition conforme, 
La greffière,