CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 20 novembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. C... A... B... et Mme D... A... B... ont demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2016, ainsi que des pénalités correspondantes.  
 
Par une ordonnance du 23 juillet 2021, la présidente du tribunal administratif de Nice a, en application des dispositions de l’article R. 351-3 du code de justice administrative, transmis la requête de M. et Mme A... B... au tribunal administratif de Toulon.  
 
Par un jugement n° 2102049 du 11 décembre 2023, le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur demande. 
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête, enregistrée le 10 février 2024, M. et Mme A... B..., représentés par Me Pelloux, demandent à la cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulon ; 
 
2°) de prononcer la réduction demandée ;  
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 7 500 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Ils soutiennent que : 
 
- la majoration de 40 % pour manquement délibéré appliquée par le service au rehaussement de leurs revenus fonciers au titre de l’année 2016, sur le fondement du a. de l’article 1729 du même code, n’est pas justifiée ; 
- il en résulte que c’est à tort que l’administration a refusé d’imputer sur ce rehaussement, en application de l’article 1731 bis du code général des impôts, les déficits fonciers des années antérieures non encore utilisés.  
 
Par un mémoire en défense enregistré le 9 août 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 
Il soutient que les moyens invoqués par les requérants ne sont pas fondés.  
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Courbon, présidente assesseure, 
- les conclusions de M. Ury, rapporteur public,  
- et les observations de Me Pelloux, représentant M. et Mme A... B.... 
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
1. M. et Mme A... B... détiennent chacun la moitié du capital social de la société civile immobilière (SCI) CMS Capitou, qui exerce une activité de location de biens immobiliers et dont Mme A... B... est la gérante. Cette société, imposée selon le régime des sociétés de personnes prévu à l'article 8 du code général des impôts, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, au cours de laquelle l’administration a constaté qu’elle avait déclaré des revenus fonciers nets de 30 652 euros en 2016 et de 32 438 euros en 2017. Dans le cadre d’un contrôle sur pièces, l’administration a, selon la procédure contradictoire, réintégré ces sommes, non déclarées, dans le revenu imposable de M. et Mme A... B..., détenteurs de la totalité du capital social de la SCI CMS Capitou, dans la catégorie des revenus fonciers. M. et Mme A... B... ont, en conséquence, été assujettis à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et à des contributions sociales au titre des années 2016 et 2017, assorties de la majoration de 40 % prévue au a. de l’article 1729 du code général des impôts. M. et Mme A... B... relèvent appel du jugement du 11 décembre 2023 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur demande tendant à la réduction des impositions auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2016, et des majorations correspondantes.  
 
Sur la majoration pour manquement délibéré : 
 
2. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». Selon l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, (…) la preuve de la mauvaise foi (…) incombe à l'administration ». 
 
3. Il ressort des termes de la proposition de rectification du 20 juin 2019 adressée à M. et Mme A... B... qu’au titre de l’année 2016, la SCI CMS Capitou a déclaré des revenus fonciers nets d’un montant de 30 652 euros, provenant de loyers versés par la SARL TDA. Le vérificateur a relevé qu’alors que de tels revenus fonciers nets étaient imposables au nom de chaque associé de la SCI à hauteur de ses droits dans le capital de celle-ci en application de l’article 8 du code général des impôts, M. et Mme A... B... n’avaient pas mentionné, sur leur déclaration de l’année 2016, ces revenus qui devaient, par conséquent, être réintégrés à leur revenu imposable dans la catégorie des revenus fonciers. Pour établir le caractère délibéré de cette omission, l’administration fait d’abord valoir qu’en tant que seuls associés de la SCI CMS Capitou et en tant que gérante s’agissant de Mme A... B..., les intéressés ne pouvaient pas ignorer que cette société avait réalisé et déclaré des revenus fonciers nets d’un montant de 30 652 euros au titre de l’année 2016, ni qu’ils devaient faire figurer ces revenus dans leur déclaration de revenus pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la SCI, c’est-à-dire 100 %. Elle indique également qu’en tant qu’associée unique et gérante de la SARL TDA, Mme A... B... connaissait l’existence de ces revenus, qui provenaient des loyers versés par cette société à la SCI CMS Capitou et, enfin, que les intéressés n’ont pas reporté ces revenus sur leur déclaration de revenus pour 2016, alors qu’ils ont reporté, sur cette même déclaration, un déficit foncier de 23 177 euros en provenance de la même SCI, circonstance de nature à contredire l’assertion des requérants selon laquelle l’absence de report de revenus préalablement déclarés par la SCI CMS Capitou résulte d’une simple erreur de leur part. Par ces éléments, l’administration, qui ne s’est pas fondée sur l’importance de l’omission déclarative, établit le caractère délibéré du manquement. Contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A... B..., l’administration ne peut être regardée comme ayant tenté de les « induire en erreur » en mentionnant, dans la proposition de rectification, l’application de la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses prévue au c. de l’article 1729 du code général des impôts, dès lors que cette mention n’apparaît qu’au sein du tableau récapitulant les conséquences financières du contrôle, lequel indique en préambule qu’il tient compte d’autres rappels précédemment notifiés aux intéressés en matière d’impôt sur le revenu au titre des mêmes années. Dans ces conditions, c’est à bon droit que M. et Mme A... B... se sont vus infliger la pénalité de 40 % pour manquement délibéré au titre de l’année 2016.  
 
Sur l’imputation du déficit foncier antérieur :  
 
4. Aux termes du 1 de l’article 1731 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, les déficits mentionnés aux I et I bis de l'article 156 (…) ne peuvent s'imputer sur les rehaussements et droits donnant lieu à l'application de l'une des majorations prévues (…) à l'article 1729 (…) ». Aux termes de l’article 156 du même code, dans sa rédaction alors applicable : « L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (…) sous déduction : / I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement. / Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : / (…) 3° Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes (…) ». 
 
5. Il résulte de la combinaison de ces dispositions qu’un déficit foncier, mentionné au 3° du I de l’article 156 du code général des impôts, ne peut s’imputer sur le rehaussement opéré par l’administration en matière de revenus fonciers auquel elle a appliqué la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l’article 1729 du même code, ce que ne contestent d’ailleurs plus M. et Mme A... B... en appel. 
 
6. Ainsi qu’il a été dit au point 3 ci-dessus, c’est à bon droit que l’administration a appliqué la majoration de 40 % au rehaussement des revenus fonciers de M. et Mme A... B... de l’année 2016. Par suite, les intéressés ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que l’administration a refusé d’imputer, sur leurs revenus rehaussés, le déficit antérieur de 23 177 euros dont ils disposaient.  
 
7. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A... B... ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l’allocation de frais liés au litige doivent également être rejetées.  
 
 
 
 
D E C I D E : 
 
 
 
 
Article 1er : La requête de M. et Mme A... B... est rejetée.  
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... A... B..., à Mme D... A... B... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle énergétique et numérique. 
 
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.  
 
 
 
Délibéré après l’audience du 6 novembre 2025, où siégeaient : 
 
- Mme Evelyne Paix, présidente, 
- Mme Audrey Courbon, présidente assesseure, 
- MmeFlorence Mastrantuono, première conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 novembre 2025.