CAA13 · 5ème chambre - formation à 3 — 13 mars 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. B... et Mme A... C... ont demandé au tribunal administratif de Nice, sous le n° 2004273, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2017 et, sous le n° 2106185, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2016, et des pénalités correspondantes. 
 
Par un jugement n° 2004273, 2106185 du 28 mars 2024, le tribunal administratif de Nice a rejeté leurs demandes.  
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête enregistrée le 6 mai 2024, et un mémoire en réplique enregistré le 7 novembre 2024, M.  C..., représenté par la SELARL Zamour avocats, agissant par Me Zanzouri, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice du 28 mars 2024 ; 
 
2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 
 
 
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 6 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Il soutient que : 
 
- le tribunal a entaché son jugement d’un défaut de motivation en s’abstenant de répondre, d’une part, au moyen tiré de ce que les impositions contestées reposaient sur des preuves illicites, d’autre part à l’argumentation développée au soutien du moyen selon lequel le foyer fiscala fait l’objet, sans bénéficier des garanties correspondantes, d’un examen de situation fiscale personnelle ; 
- c’est à tort que le tribunal a jugé que les irrégularités affectant la procédure d’imposition suivie avec la société Vulkan France étaient sans influence sur les impositions des associés ; 
- l’administration, qui s’est bornée à se réapproprier les conclusions d’un rapport d’audit et de gestion établi à la demande de la société Vulkan France, ne peut être regardée comme s’étant livrée à une vérification de comptabilité de cette société ni comme ayant fondé les rectifications contestées sur des éléments probants ; 
- les motifs invoqués par le service ne leur ont pas permis de présenter valablement leurs observations ; 
- ils ont fait l’objet d’un examen de situation fiscale personnelle sans avoir préalablement reçu l’avis de vérification prévu par l’article L. 47 du livre des procédures fiscales et sans avoir bénéficié des garanties tenant au caractère contradictoire d’un tel contrôle ; 
- le service ne pouvait légalement se fonder sur des éléments de preuve obtenus au moyen d’un procédé illicite et déloyal ; 
- l’administration n’a pas rapporté la preuve de ce que les dépenses réintégrées dans les résultats sociaux n’ont pas été engagées dans l’intérêt social ; 
- ces frais ont été engagés dans l’intérêt social ; 
- dès lors que les frais litigieux ont été inscrits en comptabilité, ils ne sauraient être regardés comme occultes et ne pouvaient être imposés sur le fondement de l’article 111 c du code général des impôts ; 
- ces sommes, qui correspondaient à la rémunération de dirigeants, ne pouvaient être imposées que sur le fondement de l’article 62 de ce code. 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 17 septembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Il fait valoir que les moyens soulevés par les appelants ne sont pas fondés. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu :  
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Anne Menasseyre, présidente rapporteure, 
- et les conclusions de M. Olivier Guillaumont, rapporteur public. 
 
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
 
1. A la suite d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 de la société anonyme Vulkan France, l’administration fiscale a remis en cause les avantages consentis à M. C..., qui exerçait les fonctions de président directeur général et directeur commercial et administrateur détenant une action, en les considérant comme des distributions occultes imposables à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions du c de l’article 111 du code général des impôts. Deux propositions de rectification, notifiées selon la procédure contradictoire, en date des 14 décembre 2018 et du 6 mai 2019, tirant les conséquences des rectifications dont a fait l’objet la société Vulkan France, ont été adressées à M. et Mme C..., portant respectivement, d’une part sur des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2015 et, d’autre part, sur ces impositions au titre des années 2016 et 2017. M.  C... demande l’annulation du jugement par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté les demandes de M. et Mme C... tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales respectivement pour l’année 2015 d’une part et pour les années 2016 et 2017 d’autre part. 
 
 
Sur la régularité du jugement : 
 
 
2. Devant les premiers juges, M. et Mme C... soutenaient qu’ils avaient été privés de certaines des garanties prévues en faveur des contribuables qui font l’objet d’un examen contradictoire de situation fiscale personnelle et notamment de l’envoi d’un avis de vérification, en indiquant les raisons pour lesquelles ils estimaient qu’en dépit de la simple référence à un contrôle sur pièces, ils avaient fait l’objet, de manière déguisée, d’un tel contrôle. En se bornant à indiquer que M. C... n’avait pas fait l’objet d’un examen de situation fiscale personnelle, le tribunal n’a pas répondu au moyen tiré de ce que le contrôle dont il avait fait l’objet devait être regardé comme un examen de situation fiscale personnelle déguisé. Le jugement est, par suite, irrégulier et doit être annulé. 
 
 
3. Il y donc lieu pour la cour de statuer par la voie de l’évocation. 
 
 
Sur la régularité de la procédure d’imposition :  
 
 
4. En premier lieu, en vertu du principe d’indépendance des procédures, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir de l’irrégularité de la vérification de comptabilité dont a fait l’objet la société Vulkan France. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que cette procédure de contrôle ne serait pas une véritable vérification de comptabilité, l’administration fiscale s’étant selon eux départie de ses pouvoirs de vérification en se contentant de reprendre le rapport d’audit établi par le cabinet Grant Thornton à la demande de la société ne peut qu’être écarté, tout comme celui tiré de la méconnaissance du contradictoire faute pour M. C... d’avoir pu présenter ses observations lors de la vérification de comptabilité. 
 
 
 
  
5. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ». Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées. 
 
  
6. En l’espèce, les propositions de rectification adressées à M. ou Mme C... comportent la désignation des impôts concernés, des années d’imposition et de la base d’imposition en faisant référence au c de l’article 111 du code général des impôts. Ces propositions de rectification font référence à celles du 14 décembre 2018 et du 18 avril 2019 notifiées à la société Vulkan France dont elles reprennent suffisamment la partie pertinente des énonciations relatives à la réintégration dans le résultat de la société des avantages dont a bénéficié M. C.... A cet égard, et contrairement à ce que soutiennent les requérants, tant les propositions de rectification qui ont été adressées au foyer fiscal que celle notifiée à la société Vulkan France mentionnent les raisons pour lesquelles l’administration a réintégré dans les résultats sociaux une minoration de recettes correspondant à une renonciation à recette sur la vente à l’intéressé d’un véhicule de société, a refusé de déduire du résultat imposable de cette société un grand nombre de remboursements de dépenses exposées par M. C... considérées comme personnelles, de dépenses personnelles de celui-ci directement acquittées par la société, et de gratifications non engagées dans l’intérêt de l’entreprise. Dans ces conditions, le moyen tiré de l’insuffisante motivation des propositions de rectification notifiées à M. ou Mme C... doit être écarté. 
 
  
7. En troisième lieu, en se bornant à affirmer que l’administration fiscale se serait procurée des éléments de preuve de manière illicite en utilisant des documents et données bancaires qui auraient été dérobés à M. C..., les requérants n’établissent pas le vol de données bancaires dont ils affirment avoir été victimes. L’administration fait valoir en défense, sans être contredite, que M. C... ne disposait pas de carte bancaire de la société Vulkan France et exposait l’ensemble des frais dont il demandait le remboursement avec sa carte bancaire personnelle, ses relevés bancaires constituant les pièces justificatives fournies par l’intéressé à l’entreprise à l’appui de ses demandes de remboursement. Dans ces conditions, en se fondant sur ces pièces pour établir les cotisations supplémentaires d’impôt en litige, l’administration fiscale n’a, en tout état de cause, pas eu recours à un mode de preuve illicite. 
 
  
8. En quatrième lieu, il ressort de la lecture des propositions de rectification que l’administration s’est bornée à tirer les conséquences, sur l’imposition personnelle des intéressés, des constatations effectuées à l’occasion du contrôle de la société Vulkan France et ne s’est nullement livrée à un contrôle de cohérence du revenu global déclaré par M. et Mme C... avec l'ensemble des revenus dont ils ont effectivement disposé, tels qu'ils peuvent être évalués à partir de leur patrimoine, de leur situation de trésorerie ou de leur train de vie. M. C... n’a, ainsi, pas fait l’objet d’un examen de sa situation fiscale personnelle. Par suite, le moyen tiré de ce qu’il n’aurait pas reçu notification d’un avis de vérification comme l’imposent les dispositions de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales ne peut qu’être écarté comme inopérant. 
 
  
9. En cinquième lieu, l’invocation des stipulations du 1 de l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales est inopérante à l’encontre de la procédure d’imposition menée en l’espèce, dès lors que le litige en cause ne ressortit ni à des accusations en matière pénale ni à une contestation sur des droits et obligations à caractère civile. Dès lors, M. et Mme C... ne sauraient utilement soutenir que ces stipulations ont été méconnues, faute pour M. C... d’avoir pu présenter ses observations lors de la vérification de comptabilité menée dans les locaux de la société Vulkan France. 
 
 
Sur le bien-fondé des impositions : 
 
  
10. En premier lieu, aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : « Les contribuables visés à l'article 53 A sont tenus de fournir, en même temps que la déclaration des résultats de chaque exercice, un état comportant l'indication de l'affectation de chacun des véhicules de tourisme au sens de l'article 1010 ayant figuré à leur actif ou dont l'entreprise a assumé les frais au cours de cet exercice. / Ces mêmes contribuables doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel ». Aux termes de l’article 54 quater du même code : « Les entreprises sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration de leurs résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de dépenses visées au 5 de l'article 39, lorsqu'elles dépassent un certain montant fixé par arrêté du ministre chargé de l'économie et des finances, ainsi que le relevé détaillé des dépenses mentionnées au troisième alinéa de l'article 238 A et déduites pour l'établissement de leur impôt ». Aux termes de l’article 111 du même code : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) c. Les rémunérations et avantages occultes (…) ». 
 
  
11. D’une part, les rehaussements assignés à la société Vulkan France ont consisté en des charges dont la déductibilité a été refusée compte tenu de ce qu’elles revêtaient le caractère de dépenses personnelles engagées par M. C... non exposées dans l’intérêt de l’entreprise. Au titre de l’année 2015, l’administration a réintégré dans les revenus de M. C... des remboursements de dépenses d’un montant de 59 322 euros qu’elle a regardées comme exposées à des fins personnelles. Elle a relevé que ces dépenses étaient liées à des voyages et des dépenses d’ordre personnel, telles un voyage à Sao Paulo, ville où M. C... a des intérêts familiaux alors que la société Vulkan France n’avait aucun intérêt à y déplacer son dirigeant, voyage effectué par M. et Mme C..., mais aussi à des frais d’hôtel, de restaurant, de transport aérien, des remboursements divers, des frais de commissions bancaires, d’échéances d’emprunt personnel, de comblement de découverts du compte de l’intéressé. L’administration a également relevé que la société avait mis à disposition de M. C... deux véhicules de marque financés par recours au crédit-bail sans déclarer ni comptabiliser cet avantage en nature au profit du requérant et a réintégré dans les résultats sociaux la part d’utilisation privative des dépenses liées à l’utilisation de ces véhicules de fonction, pour un montant de 6 059 euros. Au titre des années 2016 et 2017, l’administration a ainsi réintégré dans les résultats sociaux, pour un montant de 24 973 euros, des dépenses de restauration, d’hôtel, de billets d’avion, des frais d’essence et de péage, exposés entre le 24 juillet et le 31 décembre 2016, période au cours de laquelle M. C... était en arrêt maladie. Elle a également réintégré les sommes de 10 116 euros au titre de l’année 2016 et de 9 045 euros au titre de l’année 2017, correspondant à la part privative de l’utilisation des véhicules de société par M. C.... Elle a de même réintégré, pour un montant de 881 euros les frais de carburant et de péage engagés en 2016 durant les périodes d’arrêt maladie de M. C.... Elle a regardé comme des libéralités les deux primes exceptionnelles de 21 750 euros et de 47 780 euros versées à l’intéressé en mars et en décembre 2016 sans délibération de l’assemblée générale ni décision du conseil d’administration et après avoir relevé que l’assemblée générale qui s’est tenue le 28 septembre 2017 a refusé à M. C... le quitus pour sa gestion de l’année 2016 et désapprouvé le versement d’une prime exceptionnelle versée en décembre 2016. Enfin, estimant que la société s’était sciemment privée d’une recette au profit d’un tiers, l’administration a réintégré dans les résultats sociaux de l’exercice clos en 2016 la différence entre la valeur de revente estimée d’un véhicule que la société avait pris en leasing sans procéder elle-même à son rachat anticipé et le prix de sa revente à un tiers, en l’occurrence l’épouse de M. C.... De telles dépenses, compte tenu de leur nature, ne peuvent être regardées comme ayant été exposées dans l’intérêt de la société Vulkan France, ainsi que cette société l’a d’ailleurs indiqué au cours de la vérification de comptabilité qu’elle a elle-même sollicitée auprès de l’administration fiscale après s’être rendu compte des détournements commis par M. C.... Si les requérants soutiennent que ces dépenses ont été engagées dans l’intérêt de la société, ils n’apportent aucune justification précise au soutien de cette affirmation. Ils ne remettent ainsi pas en cause la démonstration faite par l’administration, sur laquelle pèse la charge de la preuve, du caractère personnel de ces dépenses ou renonciations à recettes. 
 
  
12. D’autre part, il ne résulte pas de l’instruction que les divers avantages dont a bénéficié M. C... auraient été inscrits en comptabilité comme le prévoient les dispositions précitées de l’article 54 bis du code général des impôts, cette affirmation étant d’ailleurs démentie par les énonciations non contredites des propositions de rectification mentionnant que « dans certains cas, les pièces justifiant le montant du virement (…) sont comptabilisées dans divers comptes de charges ne correspondant pas à la nature de la dépense ». Au demeurant, les requérants n’établissent ni même n’allèguent que la société Vulkan France aurait procédé à une comptabilisation explicite des avantages en nature et que les dépenses concernées auraient, pour ce faire, été consignées dans le relevé détaillé mentionné à l’article 54 quater du code général des impôts. Il suit de là que c’est à bon droit que les sommes en cause ont été regardées par le service comme des avantages occultes au sens du c de l’article 111 du code général des impôts. 
 
  
13. En second lieu, M. C... n’étant pas gérant majoritaire de la société Vulkan France, qui n’est pas une société à responsabilité limitée ni une société en commandite par actions, il ne peut utilement soutenir que les sommes en cause devraient être imposées sur le fondement de l’article 62 du code général des impôts. 
 
  
14. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C... ne sont pas fondés à demander la décharge des impositions contestée ni des pénalités correspondantes. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées. 
 
 
D É C I D E : 
 
 
Article 1er : Le jugement n° 2004273, 2106185 du tribunal administratif de Nice du 28 mars 2024 est annulé. 
 
 
Article 2 : Les demandes de M. et Mme C... et le surplus de leurs conclusions d’appel sont rejetées. 
 
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... et Mme A... C... et à la ministre de l’action et des comptes publics. 
 
Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal Sud-Est Outre Mer. 
 
Délibéré après l’audience du 20 février 2026 à laquelle siégeaient : 
 
- Mme Anne Menasseyre, présidente, 
- Mme Florence Noire, première conseillère, 
- M. Flavien Cros, premier conseiller. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 mars 2026.