CAA44 · 1ère Chambre — 10 juin 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. B A a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2019 ainsi que des pénalités correspondantes.   
 Par un jugement n° 2301468 du 10 juillet 2024, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 6 septembre 2024, M. A, représenté par Me Lagadec et Me Poulain, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - il conteste les impositions en litige pour les mêmes raisons que celles exposées par la SARL K'pital, dont il est l'un des associés, dans sa requête d'appel enregistrée le 4 septembre 2024, le chiffre d'affaires reconstitué par le service au titre de l'exercice 2019 ne correspondant absolument pas à la réalité de l'activité de cette société ;  
 - les pénalités doivent être déchargées par voie de conséquence. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 30 janvier 2025, le ministre de l'économie, des finances et la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Penhoat,  
 - et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A détient 24,67 % du capital de la SARL K'Pital, qui a fait l'objet, à l'issue d'une vérification de comptabilité, d'un rehaussement de son chiffre d'affaires de l'exercice clos en 2019 et consécutivement de son résultat soumis à l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 2019. Cette société l'a désigné comme étant l'un des bénéficiaires des revenus devant être réputés avoir été distribués. L'administration lui a adressé le 7 avril 2022 une proposition de rectification l'informant, selon la procédure contradictoire, de son intention de soumettre entre ses mains, au titre de l'année 2019, à l'impôt sur le revenu sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, et aux contributions sociales, 25,33 % des sommes réputées distribuées par la SARL K'Pital. M. A a présenté des observations contestant la proposition de rectification du 7 avril 2022 en se référant à la contestation par la SARL K'Pital des rectifications apportées à son chiffre d'affaires. L'administration a confirmé sa position dans une réponse aux observations du contribuable du 9 juin 2022. Après la mise en recouvrement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, M. A a formé une réclamation le 9 janvier 2023, laquelle a été rejetée le 23 janvier 2023. M. A relève appel du jugement  du 10 juillet 2024 par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions.  
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () ".   
 3. M. A ne conteste pas avoir été bénéficiaire de 24,67 % des revenus distribués par la SARL K'Pital. 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 4. Les impositions en litige ayant été établies à la suite de rectifications proposées selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales et le requérant les ayant refusées, la charge de la preuve de leur bien-fondé incombe, par conséquent, à l'administration. 
 En ce qui concerne la méthode de reconstitution utilisée : 
 5. Il résulte de l'instruction que l'administration, après avoir écarté la compatibilité de la SARL K'pital comme étant non probante et sincère, a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires de l'entreprise à partir des achats de frites surgelées puis cuites en appliquant un taux de pertes de 18,3% et en déterminant le nombre de menus vendus avec frites en fonction du type de menus et en appliquant un prix moyen au nombre de menus vendus. Le vérificateur a ensuite calculé le chiffre d'affaires des menus sans frites à partir des indications données par la société requérante et déterminé le pourcentage qu'il représente par rapport au chiffre d'affaires global des menus. Le chiffre d'affaires correspondant aux desserts et boissons a été déterminé d'après les achats en appliquant un taux de 5 % de pertes et offerts.  
 6. Si M. A entend contester la méthode de reconstitution des recettes en faisant valoir que le service vérificateur aurait dû recourir à plusieurs méthodes, aucune disposition n'interdit à l'administration de recourir à une seule méthode pour reconstituer le chiffre d'affaires. La pertinence du choix d'une reconstitution de recettes à partir des achats de frites pour les menus en comportant plutôt que des achats de viande s'agissant d'un restaurant de type kebab n'est pas remise en cause par la société requérante dès lors que l'établissement en litige proposait non seulement des kebabs mais également des pizzas, des tacos ou des croque-monsieur et que la quasi-totalité des menus présents sur sa carte comportait une portion de frites. Le requérant ne critique pas sérieusement le taux de 18 % de pertes de frites en se bornant à se référer au taux de perte de l'ordre de 25 à 30 % qui serait habituellement admis pour les restaurants de type kebab sans apporter des éléments permettant d'établir la similarité des conditions d'exploitation des établissements concernés avec celles de la SARL K'pital. Il n'établit pas davantage la réalité et l'étendue d'une pratique commerciale tenant à la possibilité donnée à ses clients de réclamer une portion supplémentaire de frites sans surcoût ni l'existence d'un programme de fidélité à destination de ses clients. S'il allègue que les clients du restaurant, dans leur grande majorité, règlent leur commande au moyen d'une carte bancaire et qu'ainsi, la majeure partie de ses recettes était présente sur son compte bancaire, elle n'en justifie pas plus en appel qu'en première instance. La méthode de reconstitution ne se fondant pas sur une comparaison avec des données issues d'autres établissements regardés comme comparables mais sur les seules données de l'entreprise, M. A n'est pas fondé pour la critiquer à se référer aux chiffres d'affaires déclarés par huit restaurants du département du Morbihan ou à des ratios de marge brute moyen déclarés par deux cent soixante-sept établissements de restauration de Bretagne dont il ne détaille en tout état de cause aucune caractéristique.  
 7. Par ailleurs, le requérant propose une méthode de reconstitution alternative, consistant à effectuer ne moyenne entre, d'une part, les montants des chiffres d'affaires reconstitués par le service sur lesquels serait appliqué un abattement de 30 % et, d'autre part, des chiffres d'affaires déterminés en appliquant aux achats qu'elle a effectués au cours de chacun des deux exercices en litige, un ratio chiffre d'affaires hors taxes sur total des achats, de 2,52, constaté au sein de vingt-deux établissements de restauration rapide de type " kebab " réalisant des chiffres d'affaires annuels compris entre 100 000 et 500 000 euros, et localisés en Bretagne. Toutefois, cette méthode dont le taux d'abattement forfaitaire n'est pas justifié et dont le ratio de 2,52 est calculé à partir d'un échantillonnage d'établissements hétérogènes ne permet pas de déterminer le chiffre d'affaires avec une meilleure approximation que la méthode appliquée par l'administration fiscale.  
 8. Enfin, le requérant ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n°200 de l'instruction fiscale référencée BOI-CF-IOR-10-20 qui se borne à donner à l'administration des recommandations de portée générale. 
 9. La méthode de reconstitution du chiffre d'affaires employée par le service vérificateur n'étant, compte tenu de tout ce qui précède, ni radicalement viciée, ni excessivement sommaire et M. A ne proposant pas davantage devant la cour qu'en première instance une méthode plus pertinente, l'administration fiscale pouvait, comme elle l'a fait, se fonder sur les résultats de la méthode décrite ci-dessus pour déterminer le montant du chiffre d'affaires et du résultat de la SARL K'pital au titre de l'exercice en litige. 
 Sur les pénalités : 
 10. M. A ne développe aucun moyen propre à l'appui de sa demande de décharge des majorations pour manquement délibéré prévues au a. de l'article 1729 du code général des impôts.  
 11. Compte tenu de tout ce qui précède, M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort par le jugement attaqué que le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa requête. Par suite, ses conclusions formulées en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.  
 DECIDE : 
 Article 1er :La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 :Le présent arrêt sera notifié à M. B A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 23 mai 2025, à laquelle siégeaient : 
 - M. Quillévéré, président, 
 - M. Penhoat, premier conseiller, 
 - M. Viéville, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 juin 2025. 
 Le rapporteur 
 A. PENHOATLe président 
 G. QUILLÉVÉRÉ 
 La greffière 
 H. DAOUD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.