CAA75 · 9ème Chambre — 6 mars 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
La société à responsabilité limitée (Sarl) KCN a demandé au tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, ainsi que de l’amende pour défaut de désignation des bénéficiaires des distributions, auxquels elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016. 
 
Par un jugement n° 2100622 du 7 mars 2024 le tribunal administratif de Melun a rejeté l’ensemble de ses demandes. 
 
 
Procédure devant la Cour : 
 
Par une requête, enregistrée le 7 mai 2024, la Sarl KCN, représentée par Me Sanchez, avocat, demande à la Cour : 
 
1°) d’annuler le jugement n° 2100622 du 7 mars 2024 par lequel le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016, ainsi que de l’amende pour défaut de désignation des bénéficiaires des distributions ; 
 
2°) de prononcer la décharge sollicitée ;  
 
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
La société KCN soutient que : 
 
- les premiers juges ont commis une erreur de fait et une erreur de droit, méconnu la charge de la preuve et dénaturé les faits ; 
- le jugement est insuffisamment motivé s’agissant du moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; 
- le service vérificateur a méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve ; 
- c’est à tort que le service vérificateur a remis en cause la déductibilité des charges correspondant à l’achat de matériel en provenance de Turquie ; 
- c’est à tort que le service vérificateur a remis en cause la déductibilité des charges correspondant aux factures de sous-traitance de la société Akbat ; 
- c’est à tort que le service vérificateur a remis en cause la déductibilité des charges correspondant aux factures de sous-traitance de la société MGA ; 
- le rehaussement portant sur la minoration des chiffres d’affaires réalisés avec la société Geoxia n’est pas fondé ; 
- la majoration de 40 % prévue par l’article 1729 a. du code général des impôts n’est pas justifiée ; 
- les distributions n’étant pas établies, elles ne sauraient fonder l’amende prévue à l’article 1759 du code général des impôts. 
 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 29 octobre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Carrère, 
- et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. La Sarl KCN, qui intervient dans le secteur du bâtiment, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er juin 2015 au 31 décembre 2016, étendue du 1er janvier 2017 au 31 mars 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par une proposition de rectification en date du 26 juillet 2017, elle s’est vu notifier des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er juin 2015 au 31 décembre 2016 ainsi que des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015 et 2016, selon la procédure de rectification contradictoire prévue à l’article L. 55 du livre des procédures fiscales. Par un jugement n° 2100622 du 7 mars 2024, dont la Sarl KCN interjette régulièrement appel, le tribunal administratif de Melun a rejeté les demandes de la société KCN tendant à prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, ainsi que de l’amende pour défaut de désignation des bénéficiaires des distributions, auxquels elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016.  
 
 
Sur la régularité du jugement : 
 
2. Tout d’abord, aux termes de l’article L. 9 du code de justice administrative : « Les jugements sont motivés ». Il ressort des pièces du dossier que le tribunal administratif de Paris, qui n’était pas tenu de répondre à tous les arguments avancés par les parties, a répondu, avec une motivation suffisante et qui n’est pas stéréotypée, à l’ensemble des moyens soulevés par le requérant. Si l’intéressée soutient que les premiers juges n’ont pas suffisamment répondu au moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, il ressort du point 3 du jugement attaqué que le tribunal a répondu à ce moyen de manière précise et en tenant compte de l’ensemble des pièces du dossier. Par suite, la société requérante n’est pas fondée à soutenir que le jugement serait insuffisamment motivé. 
 
3. De même, hormis le cas où le juge de première instance a méconnu les règles de compétence, de forme ou de procédure qui s’imposaient à lui et a ainsi entaché son jugement d’une irrégularité, il appartient au juge d’appel, non d’apprécier le bien-fondé des motifs par lesquels le juge de première instance s’est prononcé sur les moyens qui lui étaient soumis, mais de se prononcer directement sur les moyens dirigés contre l’imposition contestée dont il est saisi dans le cadre de l’effet dévolutif de l’appel. Par suite, la Sarl KCN ne peut utilement soutenir que les juges de première instance auraient entaché leur jugement d’une erreur de fait ou de droit, méconnu la charge de la preuve et dénaturé les pièces du dossier.  
 
Sur la régularité de la procédure d’imposition : 
 
4. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ». L’article R. 57-1 de ce livre précise que : « La proposition de rectification prévue par l'article L 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». 
 
 
5. Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et les montants des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées, de manière à lui permettre de formuler utilement ses observations. 
 
6. Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification en date du 26 juillet 2017 adressée à la société KCN indique les motifs des rehaussements envisagés, leur fondement légal, la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés ainsi que les années d’imposition concernées. Elle répond ainsi aux exigences de motivation prévues par les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Du reste, il résulte de l’instruction que la société requérante a pu formuler utilement ses observations sur la proposition de rectification par un courrier du 6 octobre 2017 accompagné de documents complémentaires relatifs notamment au rejet de la charge liée à la facture de la Sarl MGA, qui ont conduit le service a abandonné ce rehaussement dans sa réponse aux observations du 9 novembre 2017. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que la proposition de rectification n’est pas suffisamment motivée au regard des dispositions précitées de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 
 
Sur le bien-fondé des impositions : 
 
En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 
7. Aux termes de l’article 38 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « 1. (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés ». Aux termes de l’article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 209 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d’œuvre (...). / Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais. ». 
 
8. En vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s’il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 
9. En vertu de ces principes, lorsqu’une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n’est pas contestée par l’administration, celle-ci peut demander à l’entreprise qu’elle lui fournisse tous éléments d’information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l’entreprise n’aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d’explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l’administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l’impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l’administration. 
 
En ce qui concerne la déduction des charges : 
 
S’agissant de la réalité des factures de sous-traitance de la société Akbat : 
 
10. Il résulte de l’instruction que la Sarl KCN a comptabilisé, au débit des comptes 611 « sous-traitance », des charges de sous-traitance « société Akbat » à raison de factures d’achat de marchandises établies par cette dernière pour un montant de 101 590 euros en 2015 et de 706 557 euros en 2016, et que l’administration a remis en cause la déductibilité de ces factures au motif que les flux économiques et financiers de la société KCN envers la société n’étaient pas établis. Pour démontrer la réalité des opérations en litige, la société requérante produit quatre contrats de sous-traitance avec factures entre les sociétés KCN et Akbat, avec la désignation des chantiers afférents ainsi que des « attestations sur l'honneur », datées du 05/05/2016 et 06/11/2015 et signées par M. A..., gérant de la société Akbat, déclarant être à jour du dépôt et du paiement de ses obligations fiscales et sociales et indiquant que les prestations ont bien été effectuées et payées. Toutefois, alors qu’elle ne produit aucune attestation de fourniture de déclarations sociales délivrées par l’administration, et nonobstant la production des preuves de paiement de la société Akbat, la société requérante ne conteste pas efficacement les éléments relevés par l’administration, notamment les circonstances que la société Akbat, créée simultanément, ne disposait pas de moyens humains et matériels suffisants pour réaliser les prestations facturées, qu’elle était fiscalement et socialement défaillante depuis sa création (absence de déclaration de paiement de l’impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée et absence de déclaration préalable à l’embauche auprès de l’Urssaf), et que son siège est situé à une adresse de domiciliation. En se bornant à renvoyer aux documents déjà présentés lors du contrôle et à affirmer que l’administration exige d’elle une « preuve impossible », la Sarl KCN n’apporte pas de justifications utiles, dont elle est seule à même de disposer, permettant de remettre en cause les incohérences relevées par l’administration et d’établir pas la réalité des achats de marchandises en cause. Dès lors, l’administration a pu considérer à bon droit que ces factures ne pouvaient être admises en déduction du résultat imposable. 
 
S’agissant des factures d’achat de matériels en provenance de Turquie : 
 
11. Il résulte de l’instruction que la Sarl KCN a comptabilisé en charges des achats de marchandises turques, auprès du fournisseur Akturk, pour un montant de 9 560 euros au titre de l’exercice clos en 2015 et de 47 486 euros au titre de l’exercice clos en 2016. Lors des opérations de contrôle, l’administration fiscale a constaté que les montants inscrits au compte 60116 sous le libellé « Akturk » étaient forfaitaires et ne correspondaient pas aux factures présentées lors du contrôle, que les deux premiers virements pour l’année 2016 concernaient la société Tecknic Metal Alu et non la société Arturk comme inscrits en comptabilité, et que les factures émises les 7 et 30 juillet 2015 puis les 5 et 18 septembre 2015 avaient été enregistrées en 2016 avec des dates comptables au 1er janvier 2016 et non en 2015. Elle a également relevé que les éléments communiqués par la société requérante et, plus particulièrement les documents douaniers à la présentation desquels la vente était soumise, ne permettaient pas de prouver l’existence des flux physiques de marchandises de Turquie en France, faute de comporter le tampon de passage en poste de douane de sortie de frontière turque. En outre, la Sarl KNC ne produit aucune facture attestant de la prise en charge des frais du transporteur. Ainsi, contrairement à ce que soutient la société requérante, le service a pu retenir que l’existence du flux économiques et physiques de marchandises de la Turquie vers la France n’était pas établie. En se bornant à reprendre les éléments présentés devant le service et en première instance, la Sarl KCN n’apporte aucun élément de nature à remettre en cause l’analyse et les conclusions de l’administration fiscale, qu’a repris à son compte la commission départementale des impôts lors de sa séance du 19 novembre 2018. Les éléments généraux qui sont exposés par la Sarl KCN à l’appui de sa requête, tirés de ce que l’administration n’a pas réellement examiné les pièces comptables qui lui ont été soumises, ou de ce que la proposition de rectification a été adressée immédiatement après la fin des opérations de contrôle, ne permettent pas de remettre en cause utilement l’appréciation portée par l’administration fiscale. 
 
 
S’agissant des factures de sous-traitance de la société MGA : 
 
12. La Sarl KCN soutient avoir présenté tous les justificatifs justifiant la réalité des prestations. Toutefois, dans sa réponse aux observations du contribuable en date du 9 novembre 2017, l’administration a abandonné le rehaussement relatif au rejet de la facture de la Sarl MGA au regard des justificatifs produits par la société requérante. Par suite, le moyen est inopérant. 
 
 
En ce qui concerne la minoration du chiffre d’affaires réalisé avec la société Geoxia : 
 
13. La Sarl KCN conteste le rehaussement portant sur l’omission de chiffres d’affaires déclarés. Si elle fait valoir que l’administration a procédé à une simple analyse de « haut de bilan » sans examen réel de la comptabilité pour procéder au rehaussement portant sur la minoration des chiffres d’affaires réalisés avec la société Geoxia, alors que la situation de cette dernière n’a pas été remise en cause par le service, il résulte de l’instruction et notamment de la proposition de rectification en date du 26 juillet 2017 que l’administration a procédé au pointage des factures et du chiffre d'affaires déclaré par la Sarl KCN pour le client Geoxia ainsi que de celui déclaré par Geoxia pour son fournisseur KCN, et qu’elle a, à cette occasion, constaté une minoration du chiffres d’affaires déclaré par la Sarl KCN de 108 248 euros en 2015 et 117 733 euros en 2016 et procédé aux rehaussements correspondants. Il résulte de ce qui précède que l’administration fiscale n’a pas procédé à une simple analyse de « haut de bilan » mais à un examen réel de la comptabilité avant de procéder au rehaussement portant sur la minoration des chiffres d’affaires réalisés avec la société Geoxia. Par ailleurs, à l’issue du recours hiérarchique, l’administration a admis en déduction des factures complémentaires, à hauteur de 16 185 euros en 2015 et 103 967 euros en 2016 après la communication du grand-livre (poste Geoxia 401.2 « KCN »). Les rehaussements ont ainsi été ramenés de 108 248 euros à 92 062 euros pour l’année 2015 et de 117 733 euros à 13 766 euros pour l’année 2016. Devant la Cour, la Sarl KCN se borne à renvoyer aux mêmes documents et à soutenir d’une part, que la comptabilité n’a pas été rejetée et, d’autre part, que la différence de taxe sur la valeur ajoutée de 40 000 euros chez Geoxia découle de factures émises en autoliquidation. Ce faisant, elle n’apporte aucun élément susceptible de remettre en cause le bien-fondé du rehaussement contesté, résultant de la minoration de chiffre d’affaires demeurant en litige, lequel ne peut qu'être maintenu. 
 
 
Sur les pénalités : 
 
14. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». Pour établir le manquement délibéré du contribuable, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. 
 
15. Il résulte de ce qui a été exposé précédemment que les requérants ne justifient ni des irrégularités dans la comptabilité portant sur des omissions de taxe sur la valeur ajoutée auto-liquidée, ni des factures d’importation insuffisamment justifiées ou des factures de sous-traitance rejetées, ni des montants de rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de rehaussements à l’impôt sur les sociétés pour les exercices 2015 et 2016. Au regard de la nature, de l’importance et de la fréquence de tels manquements, c’est à bon droit que l’administration a considéré que tant l’élément matériel que l’élément intentionnel des manquements délibérés étaient réunis pour justifier le prononcé de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées. Dans ces conditions, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de l’intention délibérée de la Sarl KCN d’éluder l’impôt et cette dernière n’est dès lors pas fondée à soutenir que les dispositions précitées de l’article 1729 du code général des impôts auraient été méconnues. 
 
 
Sur l’amende : 
 
16. La société requérante conteste l’application de la pénalité de 100 % prévue à l’article 1759 du code général des impôts au seul motif que les factures de sous-traitances ne sont ni fictives, ni de complaisance, et qu’ainsi aucune amende ne peut être appliquée. 
 
17. Aux termes de l’article 117 du code général des impôts : « Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l’article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l’article 1759 ». Aux termes de l’article 1759 du même code : « Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % ». 
 
18. Il résulte de l’instruction ainsi que l’ont relevé à bon droit les premiers juges au point 13 du jugement attaqué, que la Sarl KCN n’a pas désigné les bénéficiaires des revenus distribués. En se bornant à soutenir qu’aucune amende ne peut être appliquée sans produire d’élément de nature à établir l’existence de distributions, alors qu’il résulte des éléments mentionnés aux points 10, 11 et 13 du présent arrêt que la société requérante a minoré son bénéfice taxable à raison de déductions pratiquées à tort ou de produits taxables non déclarés, constitutifs de distributions au sens du 1° du 1 de l’article 109 du CGI, la Sarl KCN, qui n’a pas révélé l’identité des bénéficiaires des distributions en cause dans les trente jours de la demande de désignation présentée dans le cadre de la proposition de rectification, ne saurait contester l’amende fiscale mise à sa charge. 
 
19. Il résulte de ce qui précède que la Sarl KCN n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a rejeté ses demandes. Sa requête doit, par suite, être rejetée, y compris, en conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
D E C I D E : 
 
 
Article 1er : La requête de la Sarl KCN est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée KCN et au ministre de l’action et des comptes publics. 
 
 
Délibéré après l’audience du 13 février 2026, à laquelle siégeaient : 
 
- M. Carrère, président, 
- M. Lemaire, président assesseur, 
- Mme Lorin, première conseillère. 
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 6 mars 2026. 
 
 
Le président-rapporteur, 
S. CARRERELe président assesseur, 
O. LEMAIRE 
 
 
 
La greffière, 
E. LUCE 
 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.