CAA31 · 1ère chambre — 29 janvier 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. B... A... a demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge ou la réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignées au titre des années 2015, 2016 et 2017.  
 
Par un jugement n° 2102711 du 8 mars 2024, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande. 
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête, enregistrée le 8 mai 2024, M. A..., représenté par Me Creac’h, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement du 8 mars 2024 ; 
 
2°) de prononcer la décharge ou la réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignées au titre des années 2015, 2016 et 2017 ; 
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
Il soutient que : 
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée s’agissant du paiement par la société MRT des loyers et des indemnités kilométriques ; 
- la demande d’éclaircissements et de justifications est irrégulière ; 
- le service ne démontre pas que la facture de l’entreprise Alcala ne correspond pas à des travaux de peinture portant sur la partie de l’habitation de M. A... affectée au siège social de la société MRT ; 
- l’administration fiscale n’apporte pas la preuve du caractère fictif de la prise à bail consentie à la société MRT ; 
- l’administration ne démontre pas l’appréhension des indemnités kilométriques à partir de simples écritures comptables de la société MRT. 
 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 27 septembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Il fait valoir qu’aucun des moyens soulevés par M. A... n’est fondé. 
 
 
Par ordonnance du 10 janvier 2025, la clôture d'instruction a été fixée au 5 mars 2025.  
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Lasserre, première conseillère, 
- les conclusions de Mme Fougères, rapporteure publique. 
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
La société MRT, dont M. A... était le gérant et l’associé à hauteur de 50 %, et placée depuis en liquidation judiciaire, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d’impôt sur les sociétés. A la suite de cette vérification de comptabilité, M. A... a fait l’objet d’un contrôle sur pièces à l’issue duquel l’administration fiscale lui a notifié des redressements portant sur des revenus distribués par la société MRT, considérés comme des avantages occultes imposables sur le fondement de l’article 111 c du code général des impôts dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Par la présente requête, M. A... relève appel du jugement rendu le 8 mars 2024 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 à 2017 à raison de ces revenus distribués. 
 
Sur le bien-fondé du jugement :  
En ce qui concerne la régularité de la procédure : 
En premier lieu, le moyen tiré de ce que la demande d’éclaircissements et de justifications est irrégulière n’est pas assorti des précisions suffisantes permettant d’en établir le bien-fondé alors, d’ailleurs, que le service n’a pas mis en œuvre la procédure prévue à l’article     L. 10 du livre des procédures fiscales. 
En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Selon l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (…) ». Il résulte de ces dispositions que pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base des redressements, ceux des motifs pour lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
Il ressort du contenu de la proposition de rectification, adressée à M. A... le 9 août 2018, que celle-ci désigne de manière suffisante les impositions et les années concernées, soit l’impôt sur le revenu et les contributions sociales au titre des années 2015, 2016 et 2017, en indiquant les motifs de fait et de droit sur lesquels l’administration s’est fondée pour regarder des sommes comme distribuées entre les mains de M. A... par la société MRT. A l’appui de son moyen tiré de l’insuffisante motivation de la proposition de rectification, M. A... ne peut utilement soutenir que ces motifs seraient erronés sur le fond. Le moyen tiré de l’insuffisante motivation de la proposition de rectification doit donc être écarté. 
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions 
Aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ». Aux termes de l’article 82 du même code : « Pour la détermination des bases d’imposition, il est tenu compte du montant net des traitements, indemnités et émoluments, salaires, pensions et rentes viagères, ainsi que de tous les avantages en argent ou en nature accordés aux intéressés en sus des traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères proprement dits (…) ». Aux termes de l’article 111 de ce code : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) / c. Les rémunérations et avantages occultes ». Aux termes de l’article 54 bis du code général des impôts : « Les contribuables visés à l'article 53 A (…) doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel. ». Enfin, aux termes de l’article 54 quater du même code : « Les entreprises sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration de leurs résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de dépenses visées au 5 de l'article 39 (1), lorsqu'elles dépassent un certain montant fixé par arrêté du ministre chargé de l'économie et des finances, ainsi que le relevé détaillé des dépenses mentionnées au troisième alinéa de l'article 238 A et déduites pour l'établissement de leur impôt ».  
S’agissant de l’avantage occulte relatif aux loyers versés par la société MRT :  
Il résulte des dispositions citées au point 5 du présent arrêt que l’avantage en nature résultant de la mise à disposition d’un logement par une société au profit d’un dirigeant présente un caractère occulte dès lors que, d’une part, il n’a été ni explicitement comptabilisé en tant que tel en méconnaissance de l’article 54 bis du code général des impôts, ni mentionné sur le relevé à joindre à la déclaration de résultats en application de l’article 54 quater du même code, et que, d’autre part, ayant été accordé sans contrepartie pour la société, il existait une intention pour celle-ci, d’octroyer et, pour le dirigeant, de recevoir, une libéralité.  
Il résulte de l’instruction que la société MRT a versé à M. A..., son gérant, un loyer pour une habitation d’une superficie de 50 m² située à Modène (Vaucluse), pour un montant annuel de 10 800 euros entre 2015 et 2017. Ces dépenses ont été considérées par le service comme portant sur une habitation qui n’existait pas et que, n’étant pas versées pour les besoins de l’exploitation, elles avaient pour effet l’octroi d’une libéralité constitutive d’un avantage en nature devant être imposé entre les mains de M. A... sur le fondement des dispositions précitées du c de l’article 111 du code général des impôts dès lors qu’elles présentaient un caractère occulte, faute d’avoir été inscrites en tant que telles en comptabilité. 
Pour contester leur caractère d’avantage occulte, M. A... fait valoir que le service n’apporte pas la preuve de la fictivité de la prise à bail consentie à la société MRT. Toutefois, l’administration soutient, sans être contredite sur ce point, que le contrat de bail conclu entre M. A... et la société MRT le 4 juin 2014 porte sur « une maison non meublée d’une superficie de 50 m² comportant une cuisine non équipée, des toilettes, une chambre à coucher, un bureau, un garage (jouissance exclusive) et une cour ». Or, la vérificatrice a constaté lors d’un déplacement sur place en 2018 qu’aucune maison de 50 m² n’était distincte de l’habitation de M. A... et que son activité professionnelle était exercée au sein de cette habitation, d’une superficie de 170 m², dans un espace d’environ 1 m² aménagé dans un placard situé sur le palier de l’étage, les autres parties de l’habitation, dont le garage, étant affectées en totalité au domicile de M. A... et de sa famille. A cet égard, M. A... n’apporte aucun élément de nature à établir qu’une pièce de 50 m² aurait bien été affectée au sein de son habitation à l’activité de la société MRT au titre des années en litige et aurait fait l’objet d’un réaménagement en 2018. Dans ces circonstances, le service démontre que le loyer versé par la société MRT porte sur un bien qui n’existe pas et ne correspond donc à aucune contrepartie pour cette dernière. Par suite, l’avantage ainsi consenti, sur la base d’un bail fictif, par la société MRT à M. A..., au titre des années 2015 à 2017, revêt un caractère occulte, et c’est à bon droit que le service l’a imposé entre les mains de M. A... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions du c de l’article 111 du code général des impôts.  
 
S’agissant de l’avantage occulte relatif aux travaux de peinture réalisés dans l’habitation de M. A... :  
 
Ainsi qu’il vient d’être dit, le service démontre que le loyer versé par la société MRT ne correspond à aucune contrepartie pour cette dernière. Par suite, les travaux de peinture réalisés chez M. A... constituent un avantage occulte, et c’est à bon droit que le service l’a imposé entre les mains de M. A... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions du c de l’article 111 du code général des impôts. 
 
S’agissant de l’avantage occulte relatif aux indemnités kilométriques : 
 
Les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé ont, sauf preuve contraire apportée par l’associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.  
 
Il résulte de l’instruction que des sommes de 31 701 euros, 31 715 euros et 12 114 euros ont été portées à titre d’indemnités kilométriques au crédit du compte courant d’associé ouvert au nom de M. A... dans les livres de la société MRT au titre des années 2015, 2016 et 2017. Le service a relevé que les déplacements que M. A... aurait effectués pour le compte de cette société sont fictifs dans la mesure où l’état de ses déplacements qu’il a lui-même communiqué correspond systématiquement à celui déclaré par son associé au sein de la société MRT. En outre, le service a établi, à l’issue du droit de communication exercé auprès de la société WD Distribution, qui a établi trois factures pour justifier les frais de déplacements de M. A..., que ces dernières sont des factures de complaisance. En se bornant à soutenir que le service ne démontre pas qu’il aurait appréhendé ces sommes, M. A... ne conteste pas que ces sommes, inscrites au crédit de son compte courant d’associés, constituent des libéralités ni qu’elles n’ont pas été identifiées en tant que telles en comptabilité. Par suite, c’est à bon droit que le service a regardé ces sommes comme constitutives de rémunérations et avantages occultes, au sens du c) de l’article 111 du code général des impôts, et donc d’un revenu distribué imposable entre les mains de M. A... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.  
 
Il résulte de tout ce qui précède que M. A... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande.  
 
Sur les frais liés au litige :  
 
Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante à la présente instance, une somme quelconque au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.  
 
 
D E C I D E : 
 
 
 
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique. 
 
Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 
 
 
Délibéré après l'audience du 15 janvier 2026, à laquelle siégeaient : 
 
M. Faïck, président, 
M. Lafon, président-assesseur, 
Mme Lasserre, première conseillère. 
 
 
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 janvier 2026. 
 
 
 
La rapporteure, 
 
N. Lasserre  
Le président, 
 
F. Faïck 
 
La greffière, 
 
E. Ocana 
 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 
Pour expédition conforme,  
La greffière,