CAA78 · 1ère Chambre — 22 juillet 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée (SAS) TAP Holding a demandé au tribunal administratif de Versailles le remboursement, au titre de l'année 2020, de ses créances de crédit d'impôt recherche, à hauteur de la somme totale de 25 108 euros. 
 Par un jugement n° 2109671 du 4 avril 2024, le tribunal administratif de Versailles a accordé à la SAS TAP Holding la restitution d'un crédit d'impôt recherche à concurrence de la somme de 25 108 euros. 
 Procédure devant la cour : 
 Par un recours, enregistré le 13 juin 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour : 
 1°) d'annuler le jugement attaqué du 4 avril 2024 ; 
 2°) d'ordonner le reversement à l'Etat du crédit d'impôt recherche initialement refusé, pour un montant de 25 108 euros ; 
 Il soutient que c'est à tort que les dépenses de personnel au titre de l'année 2020 afférentes à Mme E, M. A, Mme C, M. D et M. B ont été considérées comme éligibles au dispositif du crédit impôt recherche, en vertu des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, dès lors qu'ils ne peuvent être regardés comme ayant participé aux travaux de recherche conduits par la société. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 8 août 2024, la SAS TAP Holding, représentée par Me Pescayre, conclut au rejet de la requête et à ce que soit mise à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 28 avril 2025, la clôture d'instruction a été fixée au 20 mai 2025.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Tar, 
 - les conclusions de M. Lerooy, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Rongeat, représentant la SAS TAP Holding. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société par actions simplifiée (SAS) TAP Holding conçoit et fabrique des produits dédiés au stockage et à la manutention. Au titre de l'exercice 2020, elle a déclaré un crédit d'impôt innovation (CII), pour un montant de 77 821 euros et un crédit d'impôt recherche (CIR), pour un montant de 275 563 euros. Par une décision du 30 septembre 2021, l'administration fiscale a intégralement rejeté la demande de remboursement de créance présentée par la SAS TAP Holding au titre du crédit d'impôt innovation et a partiellement accepté la demande au titre du crédit d'impôt recherche. Le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique forme un recours contre le jugement du 4 avril 2024 par lequel le tribunal administratif de Versailles a décidé la restitution supplémentaire à la SAS TAP Holding d'un crédit d'impôt recherche, à concurrence de la somme de 25 108 euros, au titre de l'année 2020. 
 2. Aux termes du b) du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable du 1er janvier 2020 au 31 décembre 2020 : " II. - Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : () / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations () ". 
 3. Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III du même code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale () ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée ()/ c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". L'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts précise que : " Le personnel de recherche comprend : 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux () 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental () Dans le cas des entreprises qui ne disposent pas d'un département de recherche, les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt sont exclusivement les rémunérations versées aux chercheurs et techniciens à l'occasion d'opérations de recherche ". 
 4. Pour l'application des dispositions précitées, peuvent être qualifiés de techniciens de recherche les salariés qui réalisent des opérations nécessaires aux travaux de recherche ou de développement expérimental éligibles au crédit d'impôt recherche, sous la conduite d'un ou plusieurs chercheurs qui les supervisent, sans qu'y fasse obstacle la circonstance qu'ils ne disposeraient pas d'un diplôme ou d'une qualification professionnelle dans le domaine scientifique. A ce titre, il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au vu de l'instruction et compte tenu des différents éléments produits par les parties, si le contribuable remplit les conditions auxquelles les dispositions de l'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts subordonnent l'inclusion de ses dépenses de personnel dans l'assiette du crédit d'impôt qu'elles instituent.  
 5. En l'espèce, il résulte de l'instruction que les travaux décrits par la société sont sans lien systématique avec les quatre phases identifiées du projet et sans chiffrage précis, pour chaque activité décrite, du nombre d'heures consacrées par chaque salarié aux travaux en cause. En outre, les missions et activités décrites pour chacun de ces salariés, s'apparentant à des activités entrant dans le cadre de spécifications fonctionnelles et de recueil de besoins, de recensement d'éléments existants ou d'expérimentation de solutions relevant de la validation du produit final, c'est-à-dire en amont ou en aval des activités de recherche et développement proprement dites, ne peuvent être regardées comme nécessaires aux travaux de recherche ou de développement expérimental éligibles au crédit d'impôt recherche. Dans ces conditions, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Versailles a regardé les dépenses de personnel correspondant aux cinq salariés en cause comme éligibles au crédit d'impôt recherche et à en accorder le remboursement à la SAS TAP Holding, à concurrence de la somme de 25 108 euros. 
 6. Il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, de statuer sur l'ensemble des conclusions et moyens présentés par la SAS TAP Holding devant le tribunal administratif de Versailles et devant la cour. 
 7. La SAS TAP Holding ne peut se prévaloir, dans le présent litige, de l'interprétation administrative de la loi fiscale publiée sous la référence BOI-BIC-RICI-10-10-20-20, paragraphe n° 20, qui ne comporte pas, au sens des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a décidé la restitution du crédit d'impôt recherche en litige. 
 9. L'Etat n'étant pas la partie perdante, il y a lieu de rejeter les conclusions de la SAS TAP Holding présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Le jugement n° 2109671 du 4 avril 2024 du tribunal administratif de Versailles est annulé. 
 Article 2 : LA SAS TAP Holding reversera à l'Etat les sommes qui lui ont été versées par l'Etat en exécution de ce jugement. 
 Article 3 : Les conclusions présentées par la SAS TAP Holding sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 
 Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et à la SAS TAP Holding. 
 Délibéré après l'audience du 8 juillet 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Versol, présidente de chambre, 
 M. Tar, premier conseiller, 
 Mme Hameau, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 juillet 2025. 
 Le rapporteur, 
 G. TarLa présidente, 
 F. Versol 
 La greffière, 
 C. Drouot        
 La République mande et ordonne au ministre de ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.