CAA69 · 2ème chambre - formation à 3 — 12 mars 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure 
 
La SCI J O Immo a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 3 octobre au 31 décembre 2016, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 
Par un jugement n° 2108531 du 20 décembre 2024, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. 
 
Procédure devant la cour 
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 24 février et 6 juillet 2025, la SCI J O Immo, représentée par Me Royaï, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement ; 
 
2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ; 
 
3°) de condamner l’Etat aux dépens, et de mettre à sa charge une somme de 4 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
 
– le chalet n’est pas de nature mixte ; elle est dans l’obligation de fermer l’établissement entre mai et novembre, sans que son gérant et ses associés ne fassent un usage privé du chalet durant cette période de fermeture ;  
– l’administration a méconnu le principe de sécurité juridique ;  
– les paragraphes 170 à 190 de la documentation administrative référencée BOI-TVA-DED-50-20-20 sont opposables à l’administration ; 
– la prise de position formelle résultant de la décision de remboursement du 9 janvier 2017 est opposable à l’administration ;  
– la majoration de 40 % n’est pas motivée ;  
– elle n’est pas fondée ;  
– elle doit être réduite dans le cadre du pouvoir de modulation du juge afin de respecter les principes de proportionnalité et de personnalité des peines.  
 
Par des mémoires, enregistrés les 13 juin et 15 septembre 2025, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête. 
 
Elle soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier.  
 
Vu : 
– la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 
– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
– le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.  
 
Après avoir entendu au cours de l’audience publique : 
– le rapport de M. Porée, premier conseiller, 
– et les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public.  
 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. La SCI J.O Immo, qui avait pour activité la location de terrains et autres biens immobiliers, a acquis auprès de la SARL P.S. Val un chalet dénommé Abruzzes, inclus dans un ensemble immobilier touristique comprenant un hôtel dans la station de Courchevel 1850 à Saint-Bon-Tarentaise (Savoie), pour un prix de 26 millions d’euros incluant les objets mobiliers par un acte du 23 septembre 2016. Le 3 octobre 2016, elle a conclu avec la SARL P.S. Val un bail saisonnier à périodes portant sur des locaux loués meublés. Le 9 janvier 2017, la SCI J.O Immo a obtenu le remboursement de l’intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée déductible grevant cette acquisition d’un montant de 4 333 333 euros. La SCI J.O Immo a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 3 octobre 2016 au 31 décembre 2018, à l’issue de laquelle l’administration, ayant relevé que les périodes couvertes par le bail correspondaient à la période d’ouverture hivernale de la station de Courchevel, soit cinq mois par an, a ramené le coefficient d’assujettissement de cette activité à la taxe sur la valeur ajoutée au prorata de la durée d’utilisation de ce bien pour la réalisation d’opérations imposables, soit à 0,42. Elle a, en conséquence, remis en cause partiellement la taxe déduite par la SCI J.O Immo et lui a réclamé, suivant la procédure contradictoire, les droits de taxe sur la valeur ajoutée correspondants d’un montant de 2 513 333 euros au titre de la période du 3 octobre au 31 décembre 2016, auxquels ont été appliqués la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l’article 1729 du code général des impôts. La SCI J.O Immo relève appel du jugement du 20 décembre 2024 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités. 
 
Sur le bien-fondé du rappel de taxe sur la valeur ajoutée : 
 
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale : 
 
2. Aux termes de l’article 271 du code général des impôts : « I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (…) ». Aux termes de l’article 205 de l’annexe II à ce code : « La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. ». Aux termes de l’article 206 de cette annexe : « I. - Le coefficient de déduction mentionné à l’article 205 est égal au produit des coefficients d’assujettissement, de taxation et d’admission. II. - Le coefficient d’assujettissement d’un bien ou d’un service est égal à sa proportion d’utilisation pour la réalisation d’opérations imposables. Les opérations imposables s’entendent des opérations situées dans le champ d’application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu’elles soient imposées ou légalement exonérées. (…) ». Aux termes de l’article 207 de la même annexe : « I. – Sous réserve des dispositions qui suivent, la déduction opérée dans les conditions mentionnées aux articles 205 et 206 est définitivement acquise à l’entreprise. II. - 1. Pour les biens immobilisés, une régularisation de la taxe initialement déduite est opérée chaque année pendant cinq ans, dont celle au cours de laquelle ils ont été acquis, importés, achevés, utilisés pour la première fois ou transférés entre secteurs d’activité constitués en application de l’article 209. 2. Chaque année, la régularisation est égale au cinquième du produit de la taxe initiale par la différence entre le coefficient de déduction de l'année et le coefficient de déduction de référence mentionné au 2 du V. Elle prend la forme d'une déduction complémentaire si cette différence est positive, d'un reversement dans le cas contraire. 3. Par dérogation à la durée mentionnée au 1 et à la fraction mentionnée au 2, cette régularisation s’opère pour les immeubles immobilisés par vingtième pendant vingt années. (…) 4. La régularisation doit être effectuée avant le 25 avril de l’année suivante. Aucune régularisation n’est effectuée si la différence entre le produit des coefficients d’assujettissement et de taxation de l’année, d’une part, et le produit des coefficients d’assujettissement et de taxation de référence mentionnés au 2 du V, d’autre part, n’est pas supérieure, en valeur absolue, à un dixième. (…) III. - 1. Une régularisation de la taxe initialement déduite et grevant un bien immobilisé est également opérée : (…) 5° Lorsqu'il cesse d'être utilisé à des opérations imposables. 2. Cette régularisation est égale à la somme des régularisations qui auraient été effectuées jusqu'au terme de la période de régularisation en application des 1, 2, 3 et 5 du II (…) VI. – Le montant de la taxe dont la déduction a déjà été opérée doit être reversé dans les cas suivants : (…) 2° Lorsque les biens ou services ayant fait l'objet d'une déduction de la taxe qui les avait grevés ont été utilisés pour une opération qui n'est pas effectivement soumise à l'impôt. Ce reversement doit être opéré avant le 25 du mois qui suit celui au cours duquel l'événement qui motive le reversement est intervenu. (…) ». 
3. Il résulte des articles 167 et 168 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, tels qu’interprétés par la Cour de justice de l’Union européenne notamment dans son arrêt du 29 février 1996 INZO (C-110/94), que le droit à déduction peut être exercé lorsque la taxe devient exigible chez le fournisseur, dès lors que l’assujetti s’est acquitté du prix des biens ou services et détient une facture mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée, même lorsque l’activité économique envisagée ne donne pas lieu à des opérations ouvrant droit à déduction ou lorsque l’assujetti n’a pas utilisé les biens ou services ayant donné lieu à déduction dans le cadre d’une opération taxable, comme il prévoyait de le faire, en raison de circonstances indépendantes de sa volonté et en l’absence de toute intention frauduleuse ou abusive. Il résulte des articles 184 et 185 de cette même directive, tels qu’interprétés par la CJUE notamment dans son arrêt du 9 juillet 2020 HF c/ Finanzamt Neuenahr-Ahrweiler (C-374/19), que le droit à déduction doit faire l’objet d’une régularisation si l’assujetti n’envisage plus d’utiliser les biens et les services en question pour réaliser des opérations taxées en aval, ou s’il les utilise pour effectuer des opérations exonérées. S’agissant des biens d’investissement, la régularisation est prévue, conformément à l’article 187 de la directive TVA, sur une période de cinq ans à compter de l’acquisition ou de la première utilisation du bien, si elle est postérieure (ou par dérogation sur une période de vingt ans pour les immeubles), et prend la forme d’une obligation de reversement partiel avant le 25 avril de chaque année, égal au cinquième (ou par dérogation au vingtième) du produit de la taxe initiale par la différence entre le coefficient de déduction de l’année et le coefficient de déduction, si elle est négative. Dès lors qu’un contribuable a déclaré son intention de réaliser une activité économique taxable et que l’administration ne conteste pas la sincérité de cette intention, la déduction de la taxe à laquelle il a procédé au titre de la période en cause lui est définitivement acquise. La circonstance que l’activité effectivement exercée soit exonérée est sans incidence sur le bien-fondé de la déduction initiale et est seulement susceptible d’entraîner, pour la contribuable, l’obligation de régulariser cette déduction.  
 
4. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré. ». 
 
5. La SCI J.O Immo n’a pas présenté d’observations en réponse à la proposition de rectification du 10 mai 2019. Ainsi, elle supporte la charge de la preuve du caractère exagéré de son imposition.  
 
6. Ainsi qu’il a été dit au point 1 ci-dessus, la société requérante a obtenu, le 9 janvier 2017, le remboursement intégral de la taxe sur la valeur ajoutée déductible ayant grevé l’acquisition du chalet et des biens mobiliers, pour un montant total de 4 333 333 euros en application d’un coefficient de déduction égal à l’unité. Le vérificateur a ramené le coefficient de déduction à 0,42 au vu des stipulations du bail prévoyant l’affectation du chalet à la location saisonnière seulement cinq mois par an, entre le 1er décembre et la fin avril et a procédé à une régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée initialement déduite à tort, ce qui a conduit à des rappels de taxe de 91 089 euros au titre des meubles et objets mobiliers calculés sur cinq années et de 2 422 244 euros au titre du bien immobilier calculé sur vingt années.  
 
7. En premier lieu, le bail conclu le 3 octobre 2016 entre la SCI J.O Immo et la SARL P.S. VAL mentionne, à plusieurs reprises, qu’il porte sur une location saisonnière correspondant à la période d’ouverture de la station de ski, soit du 1er décembre au 30 avril, prévoit que le bailleur reprend totalement possession du bien immobilier pendant chaque période d’intersaison impliquant que le preneur remette les clés au bailleur avec transfert de tous abonnements et établissement d’un état des lieux contradictoire aux frais du preneur à la fin de la saison d’hiver, précise que ces conditions sont essentielles et déterminantes à la conclusion du bail et stipule que le loyer est fixé sur la base d’un pourcentage de 50 % sur le chiffre d’affaires réalisé par le preneur pendant la seule période du 1er décembre au 30 avril et que le bail ne peut pas recevoir la qualification de bail commercial. Ce bail du 3 octobre 2016 n’ouvre ainsi pas la possibilité de donner le bien immobilier en location en dehors de la période hivernale et ne définit pas les modalités de sa location en dehors de cette période. Il en résulte que l’absence de location du chalet en-dehors de la saison d’hiver résulte de l’application du bail saisonnier du 3 octobre 2016, sans que la convention d’aménagement touristique entre la commune de Saint-Bon-Tarentaise et la SARL P.S. VAL, qui se borne à obliger le maintien de services hôteliers durant toute l’exploitation, n’interdise de poursuivre cette exploitation au-delà de la saison hivernale, et qu’elle ne peut être imputée à des circonstances indépendantes de la volonté de la SCI J.O Immo. Il résulte de ce qui précède qu’elle doit être regardée comme s’étant réservée la disposition du bien en vue d’une utilisation à des fins étrangères à l’exploitation sept mois par an, quand bien même son gérant et ses associés n’en feraient pas un usage personnel durant ces sept mois. Dans ces conditions, et contrairement à ce que soutient la SCI J.O Immo, l'administration a pu limiter le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée à la part de l’utilisation du bien aux fins de ses activités professionnelles, correspondant à un coefficient de 0,42, en se fondant sur la durée effective de la période de mise à disposition du bien aux fins de sa location. 
 
8. En second lieu, si la SCI J.O Immo soutient que l’administration a méconnu le principe de sécurité juridique, elle n’assortit pas son argumentation des précisions permettant à la cour d’en apprécier la portée.  
 
En ce qui concerne la prise de position formelle et l’application de la documentation administrative : 
 
9. En premier lieu, la SCI J.O Immo ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes 170 à 190 de la documentation administrative référencée BOI-TVA-DED-50-20-20, qui concernent seulement les entreprises saisonnières, soit la SARL P.S. VAL, alors qu’elle n’est que le bailleur de cette entreprise saisonnière.  
 
10. En second lieu, la décision non motivée de l’administration du 9 janvier 2017 de rembourser à la SCI J.O Immo un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d’un montant de 4 333 333 euros ne constitue pas une prise de position formelle sur la situation de fait de la société qui ne peut dès lors s’en prévaloir sur le fondement de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales.  
 
Sur la pénalité : 
 
11. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». 
 
12. En premier lieu, aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration (…) ». 
 
13. La proposition de rectification a suffisamment motivé en droit et en fait la majoration de 40 %. Par suite, le moyen tiré du défaut de motivation doit être écarté. 
 
14. En second lieu, d’une part, la SCI J.O Immo reprend en appel le moyen tiré du caractère infondé de l’application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, qu’elle avait invoqué en première instance. Il y a lieu d’écarter ce moyen par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif de Grenoble au point 14 de son jugement. 
 
15. D’autre part, le contrôle exercé par le juge de l’impôt, pour chaque majoration prononcée, est limité à un plein contrôle sur les faits invoqués, manquement par manquement, et sur la qualification retenue par l'administration. Il n'appartient donc pas au juge de contrôler la proportionnalité du montant de la majoration contestée devant lui. Le moyen tiré de ce que le montant de la majoration infligée à la société requérante devrait être réduit doit être ainsi écarté comme inopérant.  
 
16. Il résulte de ce qui précède que la SCI J.O Immo n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, et celles en tout état de cause relatives aux dépens, doivent être rejetées. 
 
 
 
D É C I D E : 
 
 
Article 1er : La requête de la SCI J.O Immo est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI J.O Immo et au ministre de l’action et des comptes publics. 
 
 
 
Délibéré après l'audience du 19 février 2026, à laquelle siégeaient : 
 
M. Pruvost, président de chambre, 
M. Haïli, président-assesseur,  
M. Porée, premier conseiller. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 12 mars 2026. 
 
 
 
Le rapporteur, 
 
A. Porée 
Le président,  
  
  
  
  
D. Pruvost 
 
La greffière, 
 
M. A... 
 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision. 
 
Pour expédition conforme, 
La greffière,