CAA44 · 1ère Chambre — 21 octobre 2025

Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Caen de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période couvrant les années 2016 et 2017 et des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019. 
 
Par un jugement n° 2200052, 2300254 du 27 novembre 2024, après avoir constaté qu’il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n° 2300254 tendant à la décharge de la majoration de 20% des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre des années 2018 et 2019, le tribunal administratif de Caen a rejeté le surplus des conclusions des demandes de  
M. B.... 
 
Procédure devant la cour : 
 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 16 janvier et le 11 mars 2025, M. B..., représenté par Me Dorel, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Rennes du 27 novembre 2024 ; 
 
2°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019 ; 
 
3°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période couvrant les années 2016 et 2017 ; à titre subsidiaire, de prononcer la réduction à hauteur de 5 799 euros des rappels de taxe sur la valeur ajoutée concernant la période du 1er janvier 2016 eu 31 décembre 2017 et la réduction des pénalités correspondantes ; 
 
4°) de mettre à la charge de l’État le versement d’une somme de 1 500 euros en application des dispositions de l’article L 761-1 du code de justice administrative. 
 
M. B... soutient que : 
- la procédure d’imposition concernant l’impôt sur le revenu des années 2018 et 2019 est irrégulière, dès lors qu’il n’a pas été informé de la possibilité de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, ce qui a eu pour effet de le priver d’une garantie substantielle ; 
- l’erreur relative à la catégorie d’imposition de ses revenus constitue une erreur comptable involontaire ; les pertes afférentes à son fonds libéral étaient, en vertu de l’article 93 du code général des impôts, déductibles de ses bénéfices imposables au titre des années 2018 et 2019 ; à supposer même que son activité soit considérée comme revêtant à la fois un caractère commercial et non commercial, l’existence d’un fonds de commerce reconnue par l’administration induit la possibilité de constater la dépréciation de ce fonds ;  
- le dépôt tardif des déclarations en matière de bénéfices non commerciaux résulte d’une une erreur commise involontairement par l’expert-comptable ; il y a donc lieu de prononcer la décharge de la majoration de 20 % prévue par l’article 1758 A du code général des impôts. 
 
Par un mémoire en défense enregistré le 1er juillet 2025, le ministre de l’économie des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Le ministre soutient que les moyens ne sont pas fondés. 
Par un courrier du 22 septembre 2025, les parties ont été informées, en application des dispositions de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l’arrêt était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office, tiré de l’irrecevabilité des conclusions tendant à la décharge de la majoration appliquée sur le fondement de l’article 1758 A CGI s’agissant de l’impôt sur le revenu 2018 et 2019, cette majoration ayant fait l'objet d'une décision de dégrèvement du 22 mars 2023 et le tribunal administratif de Caen ayant jugé dans l'article 1er du jugement attaqué qu'il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge de cette majoration. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
  
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
  
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
  
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Viéville,  
- et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public. 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. M. A... B..., exerçait en qualité d’entrepreneur individuel une activité professionnelle à Lisieux entre 2009 et 2019 de vente au détail en matière de décoration, papier peint, vente de mobilier d'intérieur, architecture d'intérieur, initialement sous l’enseigne « Terre de Sienne », puis sous le nom « C... » à compter de l’année 2012.  
 
2. Il a fait l’objet d’un examen de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 au terme duquel par propositions de rectification du 26 décembre 2018 et du 5 avril 2019, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période couvrant les années 2016 et 2017, ainsi que des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu pour les années 2016 et 2017 ont été notifiés. Postérieurement à une première réclamation du 3 février 2020, une décision d’admission partielle du 21 aout 2020 a été prononcée s’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée et de l’impôt sur le revenu de l’année 2016. Par une seconde décision, un dégrèvement de la cotisation supplémentaire à l’impôt sur le revenu au titre de l’année 2016 a été prononcé. Une autre réclamation tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée des années 2016 et 2017 a été rejetée par décision du 16 novembre 2021.  
 
3. Par ailleurs, au titre des années 2018, 2019 et 2020, un second examen de comptabilité a été effectué aux termes duquel l’administration fiscale, par une proposition de rectification du 13 avril 2022, a soumis M. B... à des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu des années 2018 et 2019. La réclamation présentée par M. B... a été rejetée le 16 janvier 2023 
 
4. Par deux requêtes, M. B... a demandé au tribunal administratif de Caen la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période couvrant les années 2016 et 2017 et la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019. Par un jugement du 27 novembre 2024, après avoir constaté qu’il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge de la majoration des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre des années 2018 et 2019, le tribunal administratif de Caen a rejeté le surplus des conclusions des demandes de M. B.... M B... relève appel de ce jugement.   
 
Sur l’étendue du litige : 
 
5. Il résulte de l’instruction que la majoration des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre des années 2018 et 2019, d’un montant de 3 286 euros, prononcée sur le fondement de l’article 1758 A du code général des impôts, a fait l’objet d’un dégrèvement total par une décision de l’administration fiscale du 22 mars 2023. Il suit de là que les conclusions tendant à la décharge de cette pénalité sont devenues sans objet. 
 
Sur la régularité de la procédure d’imposition relative à l’impôt sur le revenu pour les années 2018 et 2019 : 
 
6. D’une part, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « (…) Lorsque l’administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ». Aux termes de l’article L. 59 du même livre : « Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l’administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l’avis (…) de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires prévue à l’article 1651 du code général des impôts (…) ». Aucune disposition législative ou réglementaire ne fait obligation à l’administration de faire mention, dans la réponse aux observations du contribuable prévue par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, de la possibilité qu’a celui-ci de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires en cas de désaccord persistant.  
 
7. D’autre part, aux termes de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales : « La juridiction saisie (…) prononce la décharge de l’ensemble lorsque l’erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense (…) ».  
 
8. M. B... soutient que la mention de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires devait être mentionnée dans la réponse aux observations du contribuable, l’administration fiscale devant lui fournir une réponse personnalisée lui indiquant expressément les délais et voies de recours alors que l’administration, a multiplié les procédures de contrôle à son égard et qu’il a pu être informé à l’occasion d’une procédure de la possibilité de saisir la commission.  Il résulte de l’instruction que l’administration a omis de mentionner dans la réponse aux observations du contribuable que celui-ci avait la possibilité de saisir la commission départementale des impôts et du chiffre d’affaires du litige portant sur le redressement en cours. Toutefois, ainsi qu’il a été dit ci-dessus, les dispositions citées de l’article L. 59 ne créent à la charge de l’administration aucune obligation d’informer le contribuable de la faculté dont il dispose de demander la saisine de la commission. Par ailleurs, la proposition de rectification précisait bien la nature de la procédure utilisée, et il ne résulte pas de l'instruction que l’administration se serait opposée à une demande en vue de saisir la commission. De même, aucune atteinte au principe de loyauté ou des droits de la défense ne résulte de l’irrégularité de procédure commise. 
 
Sur le bien -fondé des impositions supplémentaires :  
 
En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période des années 2016 et 2017 :  
 
9. Aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (…) ». Aux termes de l’article 269 du même code : « (…) / 2. La taxe est exigible : / (…) / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l’encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d’après les débits (…) ».  
 
10. Par ailleurs, aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. ». 
 
11. En l’espèce, les rappels litigieux, notifiés par proposition de rectification du 5 avril 2019 selon la procédure de rectification contradictoire, n’ont pas fait l’objet d’observations de la part de M. B... avant leur mise en recouvrement. 
 
12. Si M. B... soutient que le service vérificateur ne pouvait inclure dans le chiffre d’affaires passible de taxe sur la valeur ajoutée pour les années 2016 et 2017 le montant de factures pour lesquelles aucun encaissement n’a été constaté sur ces mêmes années, il ne justifie cependant pas par les pièces qu’il produit ni que ces factures n’auraient pas été réglées, ni de ce que le montant résultant de ces factures aurait été encaissé sur une autre période que celle à laquelle elles ont été rattachées alors que la preuve lui en incombe. 
 
13. Par ailleurs, la circonstance que le service vérificateur aurait par erreur considéré que l’activité du requérant relevait des bénéfices industriels et commerciaux au titre de l’année 2016, ce qui a entrainé un dégrèvement à l’impôt sur le revenu par décision du 24 août 2021, n’est d’aucune influence sur le bien-fondé des rappels qui ont été effectués au regard des dispositions des articles 256 et 269 du code général des impôts, qui ne concernent que la taxe sur la valeur ajoutée. 
 
En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux pour les années 2018 et 2019 : 
 
14. Aux termes de l’article 93 du code général des impôts, « 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est constitué par l’excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession (…) ». Il résulte de ces dispositions que le bénéfice non commercial à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est normalement constitué par l’excédent des recettes totales encaissées au cours de l’année d’imposition sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession et effectivement acquittées au cours de cette même année. Ces dispositions ne sauraient, dès lors, autoriser la constitution de provisions destinées à couvrir le risque de pertes susceptibles de se réaliser au cours d’années postérieures. 
 
15. Il résulte de l’instruction que M. B... a comptabilisé, pour déterminer son bénéfice non commercial au titre des années 2018 et 2019, des provisions pour dépréciation de son fonds de commerce, à hauteur respectivement de 22 000 euros et de 24 760 euros. L’administration fiscale a réintégré ces provisions dans son bénéfice imposable des années 2018 et 2019.  
Si M. B... soutient que les pertes sur un fonds libéral sont déductibles en application des dispositions précitées de l’article 93 du code général des impôts ou que son fonds présente un caractère mixte , libéral et industriel et commercial, dès lors qu’il effectue des prestations de services mais également des ventes de marchandises, la qualification de ce fonds est indifférente pour l’application de l’article 93 du code général des impôts alors que les dépenses prévues à raison d’un risque de perte future ne sauraient être regardées comme des dépenses engagées au sens de ces dispositions. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a réintégré les sommes de 22 000 euros et 24 760 euros dans le bénéfice non commercial imposable et a rehaussé en conséquence les revenus déclarés par M. B... au titre des années 2018 et 2019. 
 
16. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande de décharge des impositions en litige. Par suite les conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. 
  
 
 
D E C I D E : 
  
   
Article 1er :  
La requête de M. B... est rejetée. 
 
Article 2 :  
Le présent arrêt sera notifié à la M. A... B... et au ministre de l’économie des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 
  
 
 
Délibéré après l'audience du 3 octobre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
- M. Quillévéré, président de chambre, 
- M. Derlange, président assesseur, 
- M. Viéville, premier conseiller. 
   
Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 octobre 2025. 
  
 
 
  
  
Le rapporteur 
  
  
  
  
S. VIÉVILLE 
Le président 
  
  
  
  
G. QUILLÉVÉRÉ 
  
  
La greffière  
  
  
  
  
A. MARCHAIS 
  
 
  
 
  
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.