CAA75 · 2ème chambre — 25 février 2026

Vu la procédure suivante :  
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. A... B... et Mme D... C... ont demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2018, ainsi que de la majoration pour dépôt tardif de la déclaration d’impôt sur le revenu mise à la charge de  M. B... au titre de l’année 2019.  
 
Par un jugement nos 2216391, 2216394 et 2404522 du 17 décembre 2024, le tribunal administratif de Paris a fait partiellement droit à leur demande en prononçant la décharge de la somme due au titre de l’impôt sur les revenus pour les années 2017 et 2018 à hauteur d’une réduction des bases imposables de respectivement 158 195 euros et 170 997 euros. 
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête, une requête régularisée et des mémoires, enregistrés les 18 et 28 février, 8, 16 et 18 septembre 2025, ces deux derniers mémoires n’ayant pas été communiqués, M. B... et Mme C..., représentés par Me Michelet, demandent à la cour : 
 
1°) de réformer le jugement du 17 décembre 2024 du tribunal administratif de Paris ; 
 
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu afférent aux rémunérations de dirigeant de société auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2018 ainsi que de la majoration pour manquement délibéré appliquée au titre des années 2017 et 2018 ;  
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 15 000 euros au titre de l’article  L. 761-1 du code de justice administrative.  
 
Ils soutiennent que : 
- l’administration n’apporte pas la preuve que M. B... aurait perçu les revenus d’activité qu’elle a réintégrés aux revenus imposables du foyer fiscal ; les sommes inscrites au crédit du compte courant d’associé de M. B... dans les livres de la société L V I Avocats Associés étant indisponibles en fait et en droit, elles ne peuvent constituer des revenus imposables ;  
- le rejet de la déductibilité de dépenses liées à l’achat de costumes n’est pas motivé et n’est pas fondé ; 
- les pénalités pour manquement délibéré appliquées au titre des années 2017 et 2018 ne sont pas fondées ; 
- les revenus perçus par M. B... au titre de l’année 2019 ont été déclarés dans le délai imparti, la pénalité de 20 % n’est donc pas fondée. 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 19 mai 2025, et un mémoire en réplique enregistré le 16 septembre 2025 non communiqué, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête.  
 
Elle fait valoir qu’aucun des moyens analysés ci-dessus n’est fondé. 
 
Par ordonnance du 2 septembre 2025, la clôture d'instruction a été fixée au 22 septembre 2025.  
 
Vu les autres pièces du dossier.  
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Breillon,  
- les conclusions de M. Perroy, rapporteur public, 
- et les observations de Me Michelet, représentant M. B... et Mme C.... 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. M. B... et Mme C... ont fait l’objet de contrôles sur pièces, à l’issue desquels des cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus et de contributions exceptionnelles sur les hauts revenus au titre des années 2017 et 2018, ainsi que des contributions sociales pour l’année 2017 ont été mises à leur charge. En parallèle, M. B... a fait l’objet d’un contrôle sur pièces portant sur ses revenus déclarés au titre de l’année 2019, alors qu’il était divorcé de Mme C.... A l’issue de ce contrôle, il a été assujetti à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales au titre de l’année 2019. M. B... et Mme C... ont demandé au tribunal administratif de Paris la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2018, ainsi que, d’une part, des majorations pour manquement délibéré qui leur ont été infligées au titre des années 2017 et 2018 et, d’autre part, la majoration pour dépôt tardif de la déclaration d’impôt sur les revenus au titre de l’année 2019. Par un jugement du 17 décembre 2024, le tribunal a fait partiellement droit à leur demande en prononçant la décharge de la somme due au titre de l’impôt sur les revenus des années 2017 et 2018 à hauteur d’une réduction des bases imposables de respectivement de 158 195 euros et 170 997 euros. Par la présente requête, ils demandent à la cour de réformer le jugement en tant qu’il rejette le surplus de leur demande. 
 
Sur les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus dues au titre des années 2017 et 2018 : 
 
En ce qui concerne la charge de la preuve :  
 
2. En premier lieu, aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. » 
  
3. En l’espèce, les contribuables n’ayant pas contesté le quantum des rectifications proposées concernant les revenus d’activité au titre des années 2017 et 2018, la charge de la preuve de leur caractère exagéré leur incombe. 
 
En ce qui concerne la réintégration de sommes inscrites au compte courant d’associé de M. B... au titre des années 2017 et 2018 : 
 
4. Aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L’impôt est dû chaque année à raison des bénéfices retenus ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ». Selon l’article 156 du même code : « L’impôt sur le revenu est établi d’après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l’article 6, aux professions qu’ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu’aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent (…) ». Aux termes de l’article 62 de ce code : « Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l’impôt sur le revenu au nom de leurs bénéficiaires s’ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l’impôt sur les sociétés par application de l’article 211, même si les résultats de l’exercice social sont déficitaires, lorsqu’ils sont alloués : / Aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n’ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes (…) ».  
 
5. Il résulte de ces dispositions que les sommes à retenir, au titre d'une année déterminée, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires sont celles qui sont mises à la disposition du contribuable, soit par voie de paiement, soit par voie d'inscription à un compte courant ou un compte de charges à payer ouvert dans les écritures de la société qui l'emploie, dès lors, dans ces deux derniers cas, que le créancier de la somme est un dirigeant de la société ayant déterminé la décision d'inscrire dans les comptes sociaux la somme qui lui est due et que le retrait effectif de la somme au plus tard le 31 décembre de l'année d'imposition n'est pas rendu impossible, en fait ou en droit, par des circonstances telles que, notamment, la situation de trésorerie de la société, les circonstances matérielles du retrait ou les modalités de détermination du montant exact de la somme susceptible d'être retirée. 
 
6. Il résulte de l’instruction que l’administration, après avoir effectué un rapprochement entre les déclarations de revenus de M. B... et Mme C... et les sommes inscrites aux crédits du compte courant d’associé de M. B... ouvert chez la société L V I Avocats Associés en tant que rémunérations et primes, a constaté une insuffisance de déclaration de revenus, par M. B..., au titre des années 2017 et 2018. L’administration a réintégré ces sommes, regardées comme versées à M. B..., dans le revenu imposable de son foyer fiscal et les a imposées dans la catégorie des traitements et salaires conformément à l’article 62 du code général des impôts. 
 
7. Pour contester cette réintégration, les appelants soutiennent que l’administration ne justifie pas de l’exactitude des écritures comptables en se bornant à produire un document de synthèse. Toutefois, il est constant que ce document de synthèse résulte de l’examen de la comptabilité de la société L V I Avocats Associés réalisé lors de la vérification de comptabilité dont elle a fait l’objet. A cet égard, les contribuables, à qui la charge de la preuve incombe, n’apportent aucun élément de nature à démontrer que les éléments mentionnés dans les tableaux figurant dans la proposition de rectification du 15 décembre 2020 seraient erronés. Dès lors, l'inscription des sommes litigieuses au compte courant d’associé de M. B... constitue une présomption de disposition qui ne peut être écartée que si le contribuable établit l'impossibilité financière ou juridique de son prélèvement. 
 
8. D’une part, M. B... et Mme C... soutiennent que les sommes inscrites au crédit du compte courant de la société L V I Avocats Associés ne sont pas imposables au motif que ces sommes sont indisponibles en droit, l’article 20 des statuts de la société disposant que les sommes inscrites au compte courant ne peuvent être retirées qu’au terme d’un délai d’un an. Toutefois, cette indisponibilité, inspirée de l’article 1er du décret du 23 juillet 1992 pris pour l’application de l’article 14 de la loi n° 90-1258 du 31 décembre 1990 relative à l’exercice sous forme de sociétés des professions libérales soumises à un statut législatif ou réglementaire ou dont le titre est protégé, ne concerne que les sommes mises à disposition de la société par les associés. Or, le prélèvement des rémunérations et les primes versées aux associés par la société, lesquelles ne sont pas mises à disposition par les associés, n’est pas soumis à un préavis d’un an. Par suite, l’indisponibilité juridique des dites sommes ne peut être opposée. 
 
9. D’autre part, pour justifier d’une indisponibilité en fait des sommes inscrites en compte courant d’associé, les appelants invoquent la mauvaise situation financière de la société. Toutefois, dès lors que son bénéfice fiscal s’élevait respectivement à 834 987 euros et 584 642 euros au titre des exercices clos respectivement en 2017 et 2018, la situation de trésorerie de la société ne peut être considérée comme faisant obstacle à tout prélèvement sur le compte courant d’associé de M. B.... De même, le montant des bénéfices dégagés ne permet pas non plus aux contribuables de se prévaloir d’un risque éventuel d’une action en comblement du passif sur le fondement de l’article L. 651-2 du code de commerce qui rendrait ainsi les sommes inscrites au compte courant indisponibles. 
 
En ce qui concerne la déductibilité de dépenses vestimentaires au titre de l’année 2018 : 
 
10. En premier lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition. » Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, l’année d’imposition et la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les rehaussements envisagés, de manière à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.  
 
11. La proposition de rectification du 15 décembre 2020 adressée à M. et Mme B... indique que la vérification de comptabilité de la société L V I Avocats Associés a permis de constater que M. B... a bénéficié de dépenses comptabilisées et déduites en charge au titre de l’année 2018 pour un montant de 1 325,59 euros, arrondi à la somme de 1 326 euros, correspondant selon les dires de l’intéressé à l’achat de deux costumes. La proposition de rectification précise qu’en application de l’article 109-1-1° du code général des impôts, sont considérés comme revenus distribués tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital et sont imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. En outre, est joint un extrait de la proposition de rectification du 25 septembre 2020 adressée à la société. Les motifs de fait et de droit sont ainsi suffisamment précis pour permettre aux contribuables d’engager une discussion, qui ne sauraient, dès lors, soutenir que la proposition de rectification est insuffisamment motivée. Par suite, le moyen doit être écarté.  
 
12. En second lieu, d’une part, aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (…) ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109, les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés ». D’autre part, aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré / (…) ». 
 
13. Il résulte de l’instruction que les contribuables ont indiqué par courrier du 12 février 2021 ne pas avoir d’observation sur la rectification de la somme de 1 326 euros proposée en matière de revenus de capitaux mobiliers. Conformément aux dispositions précitées de l’article R. 194-1, ils supportent donc la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions en litige. Or, dès lors qu’ils n’établissent pas que les dépenses, correspondant selon l’instruction à l’achat de produits vestimentaires, auraient été engagées dans l’intérêt de la société et ne correspondraient ainsi pas à des dépenses personnelles, ils ne sont pas fondés à contester le rehaussement en cause.  
 
En ce qui concerne les pénalités : 
 
14. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (…) la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ». 
 
15. En l’espèce, le service établit l’intention des contribuables d’éluder l’impôt en se fondant sur le montant important des revenus occultés représentant respectivement 379 910 euros et 366 667 euros pour les années 2017 et 2018, soit 65 % et 63 % des revenus réellement perçus. En outre, ainsi qu’il a été dit ci-dessus, les rehaussements sont fondés. Enfin, si M. B... invoque des problèmes personnels, aucun élément ne permet de considérer que les difficultés rencontrées auraient altéré son discernement quant à la portée de ses obligations fiscales. Par suite, les appelants ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que la majoration de 40% leur a été appliquée. 
 
Sur les conclusions aux fins de décharge de la pénalité au titre de l’année 2019 : 
 
16. Aux termes de l’article 1758 A du code général des impôts : « I. – Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue. La majoration est portée à 20 % en cas de dépôt tardif effectué dans les trente jours d'une mise en demeure. (…) » 
 
17. Il résulte de l’instruction que M. B... a déposé sa déclaration d’impôt sur les revenus perçus en 2019, le 15 septembre 2020 à la suite d’une mise en demeure du 8 septembre 2020. Contrairement à ce qu’il soutient, la copie d’écran de son espace personnel sur le site « impots.gouv.fr » relative à la gestion du prélèvement à la source et mentionnant une actualisation au 11 juin 2020 ainsi qu’un verso d’un document du 9 juin 2020 ne suffisent pas à démontrer que M. B... a déposé sa déclaration de revenus dans le délai imparti fixé au 11 juin 2020. Par ailleurs, la circonstance que ce dernier pensait de bonne foi avoir déposé cette déclaration est sans incidence sur le bien-fondé de la majoration prévue à l’article 1758 A du code général des impôt, laquelle n’est pas fondée sur la mauvaise foi du contribuable. 
 
18. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... et Mme C... ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus mises à leur charge ainsi que les pénalités.  
  
19. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l’Etat, qui n’est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que M. B... et Mme C... demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens. 
DECIDE : 
 
Article 1er : La requête de M. B... et Mme C... est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B..., Mme D... C... et au ministre de l’action et des comptes publics.  
  
Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France. 
 
 
Délibéré après l'audience du 11 février 2026, à laquelle siégeaient : 
 
- Mme Vidal, présidente de chambre, 
- Mme Bories, présidente assesseure, 
- Mme Breillon, première conseillère, 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 février 2026. 
 
 
La rapporteure, 
A. BREILLONLa présidente, 
S. VIDAL 
 
 
 
 
Le greffier, 
C. MONGIS 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.