TA44 · 4ème Chambre — 24 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 23 juillet 2018, M. A C et Mme B D, représentés par Me Lambert, doivent être regardés comme demandant au Tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre des années 2013 et 2014 en ce qu'elles procèdent du rehaussement des revenus de M. C imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux consécutivement à la vérification de comptabilité de son entreprise individuelle, ainsi que des majorations correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens de l'instance. 
 Ils soutiennent que : 
 - le service n'a pas rapporté la preuve, par la méthode de reconstitution radicalement viciée qu'il a  retenue pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité individuelle de M. C,  de la minoration de ces recettes déclarées, et notamment de l'existence d'encaissements en espèces non déclarés ; ils sont fondés, sur ce point, à se prévaloir des énonciations des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des Finances publiques (BOFiP) sous la référence BOI-CF-IOR-50-20, n°s 200 et 210 ; 
 - c'est à tort que le service a refusé de retenir au nombre des charges déductibles des recettes de M. C un certain nombre de dépenses, dont ils justifient par la production de factures et d'éléments de preuve divers ; 
 - l'application de la majoration pour manquement délibéré de 40 % n'est pas justifiée ; ils sont fondés, sur ce point, à se prévaloir des énonciations des commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence BOI-CF-INT-10-20-20. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 18 janvier 2019, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut : 
 1°) au non-lieu à statuer, à hauteur de la somme de 421 euros, sur les conclusions aux fins de décharge présentées par M. C et Mme D ; 
 2°) au rejet du surplus de la requête. 
 Elle fait valoir que : 
 -elle a accordé, par décision du 17 janvier 2019, un dégrèvement partiel, à hauteur de 421 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et des majorations correspondantes mises à la charge des requérants au titre de l'année 2013, de sorte que la requête est devenue, dans cette mesure, sans objet ; 
 -les moyens invoqués par les requérants ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 -le rapport de M. Livenais, président-rapporteur ; 
 - et les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. C exerçait, au titre des années 2013 et 2014, une activité individuelle de nettoyage, ravalement et rénovation de toiture, au titre de laquelle il s'est placé, en vue de satisfaire à ses obligations fiscales, sous le régime de la micro-entreprise, avec option au titre de l'année 2013 pour l'application du prélèvement obligatoire prévu en faveur des auto-entrepreneurs. M. C a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, à l'issue de laquelle le service a estimé que l'intéressé avait minoré le montant des recettes tirées de son activité et, après avoir procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires et remis en cause, à cette occasion, le bénéfice du régime de la micro-entreprise, a notifié à l'intéressé, par voie d'évaluation d'office, des rehaussements en matière de bénéfices industriels et commerciaux aux termes d'une proposition de rectification du 2 novembre 2016. En outre, par deux propositions de rectification du 5 décembre 2016 et du 3 mai 2017 consécutives à un examen de la situation fiscale personnelle de M. C et de Mme D, son épouse, au titre des mêmes années 2013 et 2014, l'administration fiscale a notamment réintégré dans le revenu imposable des intéressés au titre, respectivement, des années 2013 et 2014, outre le rehaussement des revenus de M. C imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux résultant de la vérification de la comptabilité de sa micro-entreprise, divers revenus non déclarés par les intéressés, dont des recettes encaissées par chèques par M. C et qui n'avaient pas été identifiés dans le cadre de ladite vérification de comptabilité. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en résultant, augmentées de l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibérée prévue au a) de l'article 1729 du code général des impôts, ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2017. M. C et Mme D demandent au Tribunal la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre des années 2013 et 2014 en ce qu'elles procèdent du rehaussement des revenus de M. C imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux consécutivement à la vérification de comptabilité de son entreprise individuelle, ainsi que des majorations correspondantes. 
 Sur l'étendue du litige :  
 2. Par une décision du 17 janvier 2019, postérieure à l'introduction de la requête, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique a accordé le dégrèvement, à hauteur de la somme globale de 421 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à la charge des requérants au titre de l'année 2013, ainsi que des majorations correspondantes. Les conclusions de la requête de M. C et Mme D sont, dans cette mesure, devenues sans objet, de sorte qu'il n'y a pas lieu d'y statuer. 
 Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :  
 3. Aux termes des dispositions du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Par ailleurs, aux termes du 1 de l'article 39 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges : /1° Les frais généraux de toute nature () ". Pour être admis en déduction des bénéfices imposables les frais et charges doivent être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise, correspondre à une charge effective, être appuyés de justifications suffisantes et être compris dans les charges de l'exercice au cours duquel ils ont été engagés. 
 4. En premier lieu, il résulte de l'instruction, d'une part, que, pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité de M. C au titre des exercices clos en 2013 et 2014, l'intéressé n'ayant produit aucune comptabilité, le service, ayant fait usage de son droit de communication auprès de la gendarmerie et du procureur de la République du tribunal judiciaire de Saint-Nazaire, s'est fondé, en particulier, sur les déclarations de M. C faites dans le cadre d'une enquête diligentée à son encontre par le Parquet de Saint-Nazaire selon lesquelles il était rémunéré par sa clientèle tant en chèques qu'en espèces et que le coefficient de marge qu'il réalisait, compte tenu du prix demandé à ses clients, était de 4. A partir du montant des charges admises au titre de l'activité professionnelle de M. C, multiplié par le coefficient de marge en cause, le service a rétabli le montant du chiffre d'affaires de l'intéressé pour les deux exercices vérifiés puis, après soustraction du montant des chèques encaissés par M. C, et dont la majeure partie n'avait pas été déclarée à l'administration fiscale, le vérificateur a identifié la fraction des recettes encaissées par M. C en espèces, faute de tout dépôt de sommes en espèces sur ses comptes bancaires ou ceux de son épouse, le montant de ces recettes s'élevant à la somme de 1 500 euros mensuels. 
 5. Si M. C et Mme D soutiennent que cette méthode de reconstitution conduit à retenir l'existence de recettes encaissées en espèces dont l'existence n'est pas établie en leur principe et en leur montant, le service a toutefois, ainsi qu'il a été dit, procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires réalisé par M. C sur le fondement des propres déclarations de l'intéressé, s'agissant notamment de l'existence de règlements en espèces par ses clients, ainsi que sur celui des éléments propres à l'activité individuelle de M. C. Le montant des bénéfices industriels et commerciaux ainsi reconstitués, s'agissant notamment des recettes encaissées en espèces, est au demeurant cohérent avec les éléments du train de vie des requérants, en particulier de la construction d'une maison individuelle et du remboursement de crédits bancaires à hauteur d'environ 3 300 euros mensuels, qui sont sans proportion avec le montant des revenus effectivement déclarés par M. C et Mme D. Dans ces conditions, les requérants qui, dès lors que les impositions supplémentaires en cause procèdent de l'évaluation d'office du chiffre d'affaires de M. C réalisée en vertu de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, supportent la charge de la preuve de l'absence de bien-fondé de ces impositions en application de l'article L. 193 du même livre, n'établissent pas que l'évaluation du montant des recettes encaissées par M. C et non déclarées à l'administration fiscale procède d'une méthode de reconstitution radicalement viciée. 
 6. D'autre part, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir des énonciations des commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence BOI-CF-IOR-50-20, n°s 200 et 210, qui se rapportent à la procédure d'imposition et ne peuvent, ainsi, être opposés à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 7. En second lieu, si M. C et Mme D soutiennent qu'il y a lieu de déduire diverses charges du montant des recettes de M. C reconstituées par l'administration, ils n'apportent pas la preuve, qui leur incombe ainsi qu'il a été dit, du caractère déductible, en leur principe et en leur montant, des charges qu'ils revendiquent. En particulier, ils ne peuvent solliciter la prise en compte de frais de carburant, de repas et de télécommunications payés directement depuis leurs comptes bancaires personnels ainsi que des frais kilométriques forfaitaires revendiqués par M. C, faute de tout élément de preuve de l'engagement de ces dépenses pour les besoins de l'activité du requérant et, s'agissant des frais kilométriques, de l'utilisation à titre professionnel et pour le volume revendiqué par les requérants des deux véhicules appartenant à l'entreprise individuelle de M. C. Ils ne peuvent pas davantage demander la déduction des sommes prétendument versées en espèces à la société Pesymo, en l'absence de toute facture émise par cette société et dont le défaut ne saurait être compensé par la production d'une attestation postérieure à la période vérifiée, ni celle d'une somme de 201,05 euros HT réglée à la société Leroy-Merlin mais pour laquelle aucune facture n'est produite. En outre, ne peuvent être comptées au nombre des charges déductibles au titre de l'activité de M. C les sommes facturées par les sociétés Point P et Pages Jaunes, les factures étant libellées au nom d'une société tierce, ainsi que par les sociétés CESA, BHR MONTOIR et Celt'Ardoise, qui se rapportent à des achats facturées à M. C et Mme D et ont trait, compte tenu de la nature des achats ou de leur lieu de livraison, à la construction de la maison d'habitation des intéressés et sont donc sans rapport avec l'activité du requérant. Enfin, M. C et Mme D ne peuvent solliciter la prise en compte du montant de facture émise par la société Outil Dock David, le service ayant admis la déductibilité en charge de la somme ainsi facturée avant l'introduction de la présente instance. Dans ces conditions, M. C et Mme D ne sont pas fondés à contester le bien-fondé des impositions supplémentaires mises à leur charge. 
 Sur les pénalités : 
 8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40% en cas de manquement délibéré ". 
 9. Eu égard à ce qui précède, en se fondant sur l'importance des minorations des recettes éludées par M. C et sur le caractère systématique de ces omissions au cours de la période vérifiée, alors que les requérants ne pouvaient ignorer qu'ils manquaient ainsi à leurs obligations fiscales, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, du caractère délibéré des manquements commis par M. C et Mme D, qui ne peuvent sérieusement soutenir que l'existence de revenus minorés de leur part n'est pas rapportée, ni qu'ils n'ont pas eu l'intention d'éluder l'impôt. C'est, par suite, à bon droit qu'elle a mis à la charge des requérants la majoration de 40% prévue par le a) de l'article 1729 du code général des impôts. 
 10.  Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge de la requête de M. C et Mme D ne peuvent qu'être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, leur demande présentée au titre des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer, à hauteur de la somme de 421 euros, sur les conclusions aux fins de décharge présentées par M. C et Mme D. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C et Mme D est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A C et Mme B D et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 3 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 M. Huin, premier conseiller, 
 Mme Thierry, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 février 2023. 
 Le président-rapporteur, 
 Y. LIVENAIS 
 L'assesseur le plus ancien 
 dans l'ordre du tableau, 
 F. HUIN 
 Le greffier, 
 E. LE LUDEC 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis 
 en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,