TA77 · 2ème chambre — 9 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une ordonnance du 16 août 2018, le président du tribunal administratif de Paris a renvoyé au tribunal administratif de Melun le dossier de la requête de M. B. 
 Par cette requête enregistrée le 11 juillet 2018, et des mémoires complémentaires, enregistrés les 21 septembre 2018 et 24 janvier 2019, M. D B, représenté par  
 Me Lipman, demande au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2007 ; 
 2°) de lui accorder le bénéfice du sursis de paiement ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application de l'article 
 L. 761-1 du code de justice administrative. 
 M. B soutient que : 
 - la cession des titres litigieux n'est pas constitutive d'un abus de droit ; 
 - à supposer que la plus-value réalisée soit imposable, un certain nombre de charges affectant le calcul de la plus-value tels que des honoraires et frais, une moins-value boursière sur le PEA en 2007 et de prélèvements sociaux déjà effectués par la Société Générale, doivent venir en déduction du montant imposable. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 6 décembre 2018, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Lalande, président-rapporteur, 
 - les conclusions de M. Allègre, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B, qui a été imposé à raison d'une plus-value de cessions de valeurs mobilières réalisée le 14 février 2007, demande la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2007.  
 2. D'une part, aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activité réelles./ En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification ".  
 3. D'autre part, aux termes de l'article 157 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : " N'entrent pas en compte pour la détermination du revenu net global : / () 5° bis Les produits et plus-values que procurent les placements effectués dans le cadre du plan d'épargne en actions défini à l'article 163 quinquies D () ". L'article 163 quinquies D du même code prévoit que les plans d'épargne en actions (PEA) sont ouverts et fonctionnent conformément à un ensemble de règles issues des dispositions de la loi du 16 juillet 1992 modifiée relative au plan d'épargne en actions, aujourd'hui codifiées, notamment, à l'article L. 221-31 du code monétaire et financier. Enfin, selon l'article 1765 du code général des impôts, si l'une des conditions prévues pour l'application des dispositions législatives relatives au plan d'épargne en actions et désormais insérées au code monétaire et financier, n'est pas remplie, le plan est clos, dans les conditions définies au 2 du II de l'article 150-0 A du code général des impôts et à l'article L.221-32 du code monétaire et financier, à la date où le manquement a été commis et les cotisations d'impôt résultant de cette clôture sont immédiatement exigibles. 
 4. En premier lieu, il résulte de l'instruction que le comité de l'abus de droit fiscal a émis un avis favorable à la mise en œuvre par l'administration de la procédure d'abus de droit. L'administration s'étant conformée à cet avis, il appartient à M. B d'apporter la preuve de l'absence d'un abus de droit. 
 5. En second lieu, il résulte de l'instruction que la société par actions simplifiée (SAS) Paros, ayant pour objet social la gestion d'un portefeuille de titres de participations, a été constituée en 2003 par la société Ciclad 3 FCPR, et que le capital social de la SAS Paros, fixé à 38 200 euros, a été divisé en 382 actions pour une valeur nominale de 100 euros. Dans un premier temps, le 28 octobre 2004, la SAS Paros a acquis la SARL Faure Herman, sise à La Ferté-Bernard, par la souscription de 175 434 actions de cette société, pour une somme de  
 1 900 000 euros. Le même jour, la SAS Paros, qui constituait l'unique filiale de la société Ciclad 3 FCPR, a décidé de procéder à une augmentation de capital de 611 800 euros afin de le porter à 650 000 euros. A l'occasion de cette opération, la société Ciclad 3 FCPR a apporté à cette filiale dont elle détenait l'intégralité du capital, s'élevant initialement à 38 200 euros, 551 800 euros et a reçu en contrepartie 551 800 nouveaux titres. Le même jour, M. B, M. A et M. C sont entrés au capital de la SAS Paros, par apport en numéraire de 20 000 euros chacun ayant pour contrepartie l'attribution de 20 000 titres de cette société. Il est constant que M. B a financé la souscription de ces actions par le compte-espèces de son plan d'épargne en actions (PEA), ouvert le 12 décembre 2002 auprès de la Société Générale à Charenton-Le-Pont. Enfin, au cours de la même journée, le groupe Intertechnique-Zodiac a cédé respectivement à  
 MM. B, A et C, 7 034 actions de la société Faure Herman, soit au total 9,21 % du capital de cette société. Cette cession, s'élevant pour chaque acquéreur à 68 000 euros, a été financée par des prêts à échéance de 5 ans accordés par la société cédante aux trois cessionnaires. Dans un deuxième temps, il résulte de l'instruction que le 30 décembre 2004, la SAS Paros a décidé une nouvelle augmentation de son capital de 204 000 euros. MM. B, A et C ont souscrit à cette augmentation en apportant chacun à la société les 7 034 actions qu'ils détenaient dans la société Faure Herman. L'apport de chaque associé a été évalué à 68 000 euros et a été rémunéré par l'attribution de 68 000 actions de la SAS Paros émises à 1 euro chacune. Il n'est pas contesté qu'à cette occasion, M. B n'a pas inscrit ces actions dans son PEA, les règles de fonctionnement du plan interdisant l'inscription de titres rémunérant un apport en nature. Dans un troisième temps, il résulte de l'instruction que le 28 juin 2005, M. B a vendu ses actions à M. A, lequel a vendu les siennes à M. C, ce dernier ayant vendu ses actions à M. B. Il est constant que ces cessions ont été faites pour un prix identique à celui fixé lors de l'apport des titres à la SAS Paros, soit 1 euro l'action. Le produit de la vente de ses actions par M. B a alors été versé en numéraire sur le compte-espèces de son PEA ce qui lui a permis d'acheter en numéraire les actions de M. C et de rendre ainsi celles-ci éligibles au PEA. Il n'est pas contesté que les cessions faites le 28 juin 2005 n'ont pas été soumises à la formalité de l'enregistrement. Dans un quatrième temps, il résulte de l'instruction que le  
 14 février 2007, M. B a vendu les 88 000 actions qu'il détenait dans la SAS Paros à la société Lukas Hydraulic GmbH, basée en Allemagne, pour un montant de 1 930 631 euros. Il est constant que, considérant que la plus-value réalisée, s'élevant à 1 842 631 euros, n'était pas imposable du fait de l'inscription des titres dans son PEA, M. B ne l'a pas portée sur la déclaration de ses revenus de l'année 2007, et que la plus-value n'a pas été soumise à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales.  
 6. Selon le requérant, les opérations réalisées sur son PEA ne sont pas constitutives d'un abus de droit. M. B soutient notamment que sa situation est comparable à celle qui a été jugée par le Conseil d'Etat dans sa décision du 14 octobre 2015, n° 374211, qui a considéré que l'épargnant qui effectue des versements en numéraire sur son PEA pour acheter des titres qui lui appartiennent déjà réalise une opération, d'ailleurs susceptible de dégager une plus-value imposable avec ses revenus au cours de l'année de la cession, qui ne peut être assimilée à un simple transfert de titres et qui ne méconnaît pas l'objectif de la loi. Toutefois, il est constant, d'une part, que la loi n° 92-666 du 16 juillet 1992 a prévu que les versements sur les plans d'épargne en actions (PEA) devaient intervenir en numéraire, en ne pouvant être constitués par transferts de titres qu'au cours d'une période transitoire s'achevant le 1er janvier 1993. D'autre part, si l'administration ne peut se fonder sur le seul fait qu'un contribuable a acquis des titres qui lui appartenaient déjà au travers de son plan d'épargne en actions, après avoir approvisionné en numéraire le compte espèces de ce plan, pour être regardée comme apportant la preuve de ce que de telles opérations auraient été inspirées par un but exclusivement fiscal, cependant, dans le cas présent, il résulte des éléments produits que les cessions opérées entre les trois actionnaires le 28 juin 2005 ont été faites le même jour, ont porté sur le même nombre de titres, que les prix des cessions sont identiques aux valeurs d'apport et que ces cessions n'ont été réalisées qu'à seule fin de permettre à ces actionnaires et notamment à M. B de disposer des espèces nécessaires au respect des conditions prévues par l'article 163 quinquies D du code général des impôts. A cet égard, ainsi que le relèvent au demeurant le comité de l'abus de droit fiscal et l'administration, il est constant que les cessions du 28 juin 2005 n'ont fait l'objet d'aucun enregistrement, en méconnaissance de l'article 639 du code général des impôts. Compte tenu du caractère circulaire des opérations réalisées le 28 juin 2005, au terme desquelles les cessions et les acquisitions réalisées de façon concomitante par chacune des parties prenantes ont eu pour effet de replacer chacune de ces parties dans la même situation que celle dans laquelle elles se trouvaient avant l'engagement de l'opération, et en l'absence de toute substance économique, financière ou patrimoniale aux opérations réalisées à cette date, le service était fondé à considérer que les cessions présentaient un caractère artificiel et n'ont été réalisées que dans le but exclusivement fiscal de permettre notamment au requérant de bénéficier de l'exonération de la plus-value réalisée lors de la revente des titres en 2007. Par suite, M. B, qui n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de l'absence d'abus de droit, n'est pas fondé à soutenir que l'administration ne pouvait, sur le fondement de la procédure de répression des abus de droit, remettre en cause l'exonération dont il a bénéficié le 14 février 2007. 
 7. Aux termes de l'article 150-0 D du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date des cessions en litige : " () 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci diminué, le cas échéant, des réductions d'impôt effectivement obtenues dans les conditions prévues à l'article 199 terdecies-0 A, ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation () ". 
 8. M. B soutient qu'à supposer que la plus-value réalisée soit imposable, un certain nombre de charges affectant le calcul de la plus-value tels que des honoraires et frais, une moins-value boursière sur le PEA en 2007 et des prélèvements sociaux déjà effectués par la Société Générale, doivent venir en déduction du montant imposable. Au soutien de ses allégations,  
 M. B produit, en premier lieu, une copie de la proposition de transaction établie aux noms de M. et Mme C, en indiquant que le montant des frais de cession retenus dans le cadre de cette transaction sont identiques à ceux qui ont été engagés par le requérant. Toutefois, les montants indiqués dans cette proposition de transaction, qui concernent un autre contribuable, ne sont en tout état de cause corroborés par aucun élément concernant M. B. D'autre part, si M. B sollicite la prise en compte des moins-values boursières réalisées en 2007 pour le calcul de la plus-value imposable, objet du rehaussement, il ne produit aucun document relatif à ces moins-values. Enfin, si M. B soutient que lors des premières cessions de titres sur le PEA depuis le 11 janvier 2012 jusqu'au 20 décembre 2015, des prélèvements sociaux ont été prélevés par la Société Générale, gestionnaire du PEA, pour un montant de 29 223,09 euros, les seuls libellés portés sur les relevés bancaires relatifs au compte espèces du PEA ouvert auprès de la Société Générale ne permettent pas d'établir l'existence de sommes déductibles pour le calcul de la plus-value réalisée le 14 février 2007. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale n'a pas admis la déduction de ces sommes sur le fondement des dispositions précitées de l'article 150-0 D du code général des impôts.    
 9. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. B tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2007 doivent être rejetées. 
 Sur la demande de sursis de paiement : 
 10. Le présent jugement se prononce sur le fond de l'affaire. Les conclusions de  
 M. B tendant au sursis de paiement des impositions contestées se trouvent dès lors privées d'objet. 
 Sur les frais liés au litige : 
 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. B demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D B et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 19 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Lalande, président, 
 M. Dumas, premier conseiller, 
 M. Pradalié, premier conseiller, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 novembre 2023.  
 Le président-rapporteur, 
 D. LALANDE       L'assesseur le plus ancien, 
 M. DUMAS        
 Le greffier, 
 G. NGASSAKI 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 La greffière,