TA44 · 4ème Chambre — 2 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 10 décembre 2018 et 19 août 2019, l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Kogane, représentée par son gérant, demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période allant du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014. 
 Elle soutient que : 
 - la décision de l'administration fiscale rejetant sa réclamation préalable est irrégulière en ce qu'elle est intervenue dans un délai de plus de six mois à compter de la réception de sa réclamation ; 
 - la circonstance que son assurance ne lui a pas remboursé, dans le cadre d'un sinistre sur le bateau Dysan, la somme de 6 263,60 euros correspondant à la taxe sur la valeur ajoutée grevant les factures de réparations au motif qu'elle regardait l'EURL Kogane comme assujettie à cette taxe fait obstacle à ce que l'administration fiscale remette en cause rétroactivement la déduction de cette somme ; en cela, elle a fait l'objet d'une double imposition ; 
 - c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause sa qualité d'assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée à raison de l'exploitation du bateau de course Dysan, le caractère économique de l'exploitation du bateau Dysan étant établi notamment par la production de contrats de location et d'annonces publicitaires. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 6 juin 2019, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par l'EURL Kogane ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Thierry, conseillère, 
 - et les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Kogane, créée le 10 février 2003 et détenue à 100% par son gérant, M. B A, exerce une activité de location de bateaux de plaisance et de bateaux de course destinés à la pratique des compétitions nautiques. A ce titre, l'EURL Kogane exploite deux bateaux, le Typode, dont elle est propriétaire et qu'elle donne en location à une société de formation à la croisière, et le Dysan, qu'elle a pris en crédit-bail et qui est destiné à concourir dans des compétitions nautiques. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, à l'issue de laquelle l'administration fiscale lui a notamment notifié, selon la procédure de rectification contradictoire prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, par proposition de rectification du 16 décembre 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'ensemble de la période vérifiée, à raison de la remise en cause de sa qualité d'assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée en ce qui concerne l'exploitation du Dysan. L'EURL Kogane demande au tribunal la décharge des impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge et des pénalités correspondantes. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. Aux termes de l'article R .198-10 du livre des procédures fiscales : " () / La direction générale des finances publiques (), statue sur les réclamations dans le délai de six mois suivant la date de leur présentation. Si elle n'est pas en mesure de le faire, elle doit, avant l'expiration de ce délai, en informer le contribuable en précisant le terme du délai complémentaire qu'elle estime nécessaire pour prendre sa décision. Ce délai complémentaire ne peut, toutefois, excéder trois mois. () ". Et aux termes de l'article R. 199-1 de ce code : " L'action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l'avis par lequel l'administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation, que cette notification soit faite avant ou après l'expiration du délai de six mois prévu à l'article R. 198-10. / Toutefois, le contribuable qui n'a pas reçu la décision de l'administration dans un délai de six mois mentionné au premier alinéa peut saisir le tribunal dès l'expiration de ce délai. () ". 
 3. Il résulte de l'instruction que la décision de rejet de la réclamation préalable présentée par l'EURL Kogane est intervenue le 9 octobre 2018, soit un an et dix jours après la réception par l'administration fiscale de ladite réclamation. Si l'EURL Kogane soutient que la décision de rejet de sa réclamation préalable est irrégulière, faute d'avoir été prise dans le délai de six mois imparti à l'administration fiscale, il résulte toutefois de la lecture combinée des dispositions des articles R. 198-10 et R. 199-1 du livre des procédures fiscales précitées que le fait que la directrice régionale des finances publiques n'ait pas statué sur la réclamation de la société requérante dans le délai que lui impartit l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à son encontre et n'aurait eu pour seul effet que de permettre à la requérante de saisir le tribunal administratif du litige l'opposant à l'administration fiscale dès l'expiration du délai en cause, un nouveau délai de recours ayant, en tout état de cause couru à compter de la notification de la décision explicite de rejet de la réclamation préalable de la société requérante. 
 Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible : 
 4. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes du premier alinéa de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention ". Aux termes du cinquième alinéa de cet article : " Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services (). Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ". L'article 271 du code général des impôts dispose que : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () " . Il résulte de ces dispositions que la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée relative aux dépenses engagées dans le cadre d'une activité est subordonnée à la réalisation d'opérations imposables à cette même taxe et s'inscrivant dans une activité économique. 
 5. Ces dispositions doivent être interprétées à la lumière des stipulations de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dont elles assurent la transposition. Aux termes de l'article 2, paragraphe 1, de cette directive : " Sont soumises à la TVA les opérations suivantes : / () c) les prestations de services, effectuées à titre onéreux sur le territoire d'un État membre par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes de l'article 9, paragraphe 1, de la même directive : " Est considéré comme "assujetti" quiconque exerce, d'une façon indépendante et quel qu'en soit le lieu, une activité économique, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité. / Est considérée comme "activité économique" toute activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services (). / Est en particulier considérée comme activité économique, l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en tirer des recettes ayant un caractère de permanence () ". 
 6. Il résulte de ces stipulations qu'est considéré comme assujetti quiconque exerce, de façon indépendante, une activité économique, quels que soient les buts et les résultats de cette activité. Une activité est, en règle générale, qualifiée d'économique lorsqu'elle présente un caractère permanent et est effectuée contre une rémunération perçue par l'auteur de l'opération. Ainsi, si le fait qu'un bien convienne à une exploitation exclusivement économique suffit, en règle générale, pour qu'il soit admis que son propriétaire l'exploite pour les besoins d'une activité économique et, par conséquent, pour réaliser des recettes ayant un caractère de permanence, il convient en revanche, pour les biens susceptibles en raison de leur nature d'être utilisés tant à des fins économiques que privées, d'analyser l'ensemble des conditions de leur exploitation pour déterminer s'ils sont utilisés en vue d'en retirer des recettes présentant effectivement un caractère de permanence. 
 7. Ainsi qu'il est rappelé plus haut, l'EURL Kogane, dont le capital est détenu en totalité par M. A, a acquis en crédit-bail un bateau de plaisance de type Class 40 nommé " Dysan ". La société requérante soutient avoir exercé une activité économique de location de ce navire, de telle sorte qu'elle est en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée afférente notamment aux factures d'entretien et d'équipement du Dysan. Cependant, il résulte de l'instruction que le Dysan n'a fait l'objet d'aucune location pendant la période vérifiée du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 et qu'il est directement utilisé par la société pour permettre à M. A de participer à des compétitions nautiques, ce qu'a d'ailleurs admis l'intéressé lui-même, dans ses observations formulées le 11 février 2016 en réponse à la proposition de rectification notifiée à l'EURL Kogane.  Si la société soutient qu'elle a conclu un contrat de sponsoring avec le groupe CGI, employeur de M. A, pour un montant de 20 000 euros hors taxes en contrepartie de la participation de ce dernier à plusieurs compétitions nautiques en 2013 et 2014, cette seule circonstance ne saurait suffire à établir l'existence d'une activité économique habituelle résultant de l'exploitation du navire en cause. En outre, si la société requérante produit quelques contrats de location et divers courriels reçus de la part de clients potentiels intéressés par la location du Dysan, ces éléments ne peuvent établir le caractère économique de l'exploitation du navire dès lors qu'ils se rapportent majoritairement soit à la mise en location d'un autre navire sur une période antérieure au contrôle, soit à des périodes postérieures au contrôle. Au demeurant, l'EURL Kogane n'établit pas avoir entrepris d'autres tentatives pour donner effectivement le bien en location alors que, ainsi qu'elle l'indique dans ses écritures, cette activité était constamment déficitaire durant la période vérifiée. A cet égard, la circonstance que les années vérifiées s'inscrivent dans une période de crise économique ne saurait suffire à justifier l'échec de la location du navire à des tiers. Ainsi, le bateau en cause, qui était susceptible d'être utilisé à des fins tant économiques que privées, ne peut être regardé comme ayant été exploité en vue de réaliser des recettes ayant un caractère de permanence au sens des dispositions de l'article 256 A du code général des impôts et des stipulations de l'article 9 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que l'EURL Kogane n'avait pas la qualité d'assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée et a remis en cause les déductions de taxe sur la valeur ajoutée effectuées par cette dernière au titre de son activité de location du navire Dysan.  
 8. Enfin, la circonstance que la compagnie d'assurance n'a indemnisé l'EURL Kogane qu'à hauteur du montant hors taxe des réparations effectuées sur le Dysan à la suite d'un sinistre, compte tenu de la qualité d'assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée de cette dernière, n'a pas eu pour effet de faire supporter à cette dernière une double imposition à la taxe sur la valeur ajoutée facturée sur les frais de réparation mais a seulement entrainé un préjudice financier pour la société requérante en raison de l'impossibilité d'obtenir un complément de dédommagement de la part de la compagnie d'assurance, à la suite de la remise en cause de sa qualité d'assujettie par l'administration fiscale. Au surplus, il résulte de l'instruction que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible effectués par l'administration fiscale ont été admis dans les charges venant en déduction du résultat de l'EURL Kogane par l'application du mécanisme de la cascade, de sorte que la charge afférente aux montants de taxe ayant grevé les travaux de réparation en cause ont été pris en compte pour l'établissement des rappels mis à la charge de la société requérante.  
 9. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux doivent être rejetées.  
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de l'EURL Kogane est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à l'EURL Kogane et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 14 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 Mme Rosemberg, première conseillère, 
 Mme Thierry, conseillère.   
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 décembre 2022. 
 La rapporteure, 
 S. THIERRY 
 Le président, 
 Y. LIVENAISLe greffier, 
 E. LE LUDEC        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,