TA77 · 2ème chambre — 25 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 5 février 2019, M. C B demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014 et 2015.  
 Il soutient que  
 - la décision est entachée d'une erreur de droit dès lors qu'il était, au titre des années en litige, en situation de double domiciliation fiscale en France et au Congo au sens des législations internes et résident fiscal congolais en application de l'article 4 de la convention fiscale franco-congolaise ; dès lors, ses revenus de source congolaise ne pouvaient être imposés en France, conformément à l'article 15 de la convention ;  
 - il était également domicilié fiscalement au Congo conformément à la doctrine OCDE BOI-IR-CHAMP-10 n° 80 et 90. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 6 août 2019, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 14 octobre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au  
 17 novembre 2021.  
 Un mémoire a été enregistré pour M. B le 3 février 2022.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la Convention entre le gouvernement de la République Française et le gouvernement de la République populaire du Congo en vue d'éviter les doubles impositions, qui a été signée à Brazzaville le 27 novembre 1987 ;  
 - le code général des impôts ;  
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - les conclusions de Mme Vergnaud, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1.M. B, qui a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal personnel au titre des années 2014 et 2015, demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui en ont découlé. 
 2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office, si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. Il en est ainsi à l'égard de toute convention ayant cet objet alors même qu'elle définirait directement les critères de la résidence fiscale à prendre en compte pour les besoins de son application. 
 Sur la résidence fiscale de M. B : 
 En ce qui concerne l'application de la loi française : 
 3. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu à raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; () ". Pour l'application de ces dispositions, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. 
 4. Il résulte de l'instruction que le requérant a signé un contrat de travail à durée indéterminée le 1er octobre 2014 avec une entreprise établie au Congo, et qu'il soutient passer dans ce pays dix mois par an. Toutefois, le requérant a conservé en France un logement, où vivent son épouse, qui travaille en France, et leurs deux enfants, nés en 2003 et 2005. Par ailleurs, il est constant que M. B revient à ce domicile dès que son travail le lui permet. Ainsi, il doit être regardé comme ayant conservé son foyer en France et par conséquent comme ayant son domicile fiscal dans cet Etat au sens des dispositions de l'article 4 B du code général des impôts. Il en va de même sur le fondement, implicitement invoqué, de la doctrine OCDE BOI-IR-CHAMP-10 n° 80 et 90, qui ne comporte pas une interprétation différente de celle résultant de l'application de la loi fiscale faite dans le présent jugement.    
 En ce qui concerne l'application de la convention fiscale franco-congolaise :  
 5. Aux termes de l'article 4 de la convention franco-congolaise du 27 novembre 1987 : 1. Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction, de son siège social ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située. ". 
 6. Il résulte de l'instruction que M. B a déclaré et acquitté des impôts tant en France qu'au Congo au cours des années en litige. Toutefois, les certificats d'impositions provenant du Ministère des finances, du budget et du portefeuille public congolais, produites par le requérant, attestent qu'il n'a pas été considéré par l'administration fiscale congolaise comme résident fiscal congolais au titre des deux années en litige, et que seuls ses revenus provenant de sources situées au Congo, correspondant aux traitements et salaires, ont été imposés, conformément à la législation de cet Etat. 
 7. Par suite, les stipulations de la convention fiscale franco-congolaise ne permettant pas d'exclure l'application des dispositions du droit fiscal français à M. B, c'est donc à bon droit que l'administration fiscale a assujetti le requérant à l'impôt sur le revenu en France au titre des années 2014 et 2015 en litige. 
 Sur l'existence d'une " double imposition " :  
 8. Aux termes de l'article 15 de la convention fiscale franco-congolaise : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 16, 18, 19 et 20, les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'un résident d'un Etat reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat. Si l'emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat () ". Aux termes de l'article 25 de la même convention : " La double imposition est évitée de la manière suivante : 1. En ce qui concerne la France : a) Les revenus qui proviennent du Congo et qui y sont imposables conformément aux dispositions de la présente Convention sont également imposables en France lorsqu'ils reviennent à un résident de France. L'impôt congolais n'est pas déductible pour le calcul du revenu imposable en France. Mais le bénéficiaire a droit à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français dans la base duquel ces revenus sont compris () ". 
 9. Il résulte de l'instruction, et notamment des déclarations de revenus souscrites par  
 M. B, qu'au titre des années en litige, concernant ses revenus congolais, le requérant a entendu bénéficier de la déduction prévue pour les impôts payés à l'étranger, ainsi que du crédit d'impôt égal au montant de l'impôt français dû au titre de ces revenus. Toutefois, il résulte des stipulations précitées qu'en tant que résident fiscal français au sens de la convention, il pouvait seulement bénéficier du crédit d'impôt prévu par l'article 25 de la convention. Par suite, c'est à bon droit que le service a remis en cause le bénéfice du dispositif de déduction d'impôt pour les années 2014 et 2015.  
 10. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n'est pas fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à sa charge au titre des années 2014 et 2015. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C B et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne.  
 Délibéré après l'audience du 10 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Lalande, président, 
 M. Allègre, premier conseiller,  
 M. Dumas, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition du greffe le 25 novembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 E. ALLEGRELe président, 
 D. LALANDE 
 La greffière, 
 C. KIFFER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 La greffière,