TA44 · 4ème Chambre — 30 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 4 février 2019, M. D C et Mme B C, représentés par Me Burgaud, demandent au tribunal : 
 1°) la réduction des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre des années 2014, 2015 et 2016 à proportion des bases de calcul prenant en compte 30 416 euros de déficit foncier déductibles au titre de l'année 2014 et 61 201 euros de déficit foncier déductibles au titre de l'année 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - le lot qu'ils ont acquis était affecté à un usage d'habitation dès lors que l'ensemble immobilier comportait une maison qui était occupée jusqu'en 2011 et qui correspond au bien qu'ils ont acquis ; 
 - les travaux réalisés, qui ont consisté à remplacer cinq ouvertures, à transformer deux portes en fenêtres, à créer trois nouvelles ouvertures existantes sur la façade du bâtiment sur rue, à modifier les cloisonnements intérieurs, à ravaler les façades, à poser uns structure métallique d'escalier-terrasse sur la façade de l'immeuble donnant sur la rue de la Mairie, à déposer et poser une chaudière, à refaire les peintures et les revêtement de sols, à installer les équipements sanitaires et à installer les cuisines, sont tous qualifiables de travaux d'amélioration au sens de la loi fiscale ; 
 - l'intégralité des travaux réalisés sur le logement en rez-de-chaussée sont déductibles dès lors qu'ils sont sans liens avec ceux réalisés sur le logement au premier étage en duplex et n'ont pas conduit à une augmentation de la surface habitable ; 
 - les travaux de transformation des combles sont dissociables des travaux d'aménagement réalisés au premier étage ainsi que des travaux de rénovation des façades extérieures.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 6 septembre 2019, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme C ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - et les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société 3D Invest, qui exerce une activité de marchand de biens, a acquis le 17 novembre 2012, un ensemble immobilier, sis 2, rue Aristide Briand à La Montagne (Loire-Atlantique), constitué d'un immeuble ayant été affecté à l'habitation, des dépendances et des réserves attenantes au bien. Après y avoir effectué certains travaux, notamment de démolition des réserves et dépendances, elle a procédé à la division en trois lots de l'ensemble immobilier. Mme B C et M. D C ont acquis, par acte notarié du 27 septembre 2014, l'un des lots ainsi créés en vue d'y réaliser des logements locatifs. Ils ont procédé dans ce lot à divers travaux menés en 2014 et 2015 pour un montant total de 121 852 euros, créant ainsi deux logements, le premier d'une superficie de 52 m² en rez-de-chaussée, le second d'une surface de 81 m² au premier étage en duplex. M. et Mme C ont déduit de leur revenu global les déficits fonciers résultant de l'exécution de ces travaux au titre de ces deux années, dans la limite de 10 700 euros et ont reporté le solde sur les années ultérieures. A la suite d'une demande de renseignements formée auprès de M. et Mme C et tenant aux conditions de location des logements en cause et à la nature des travaux qui y avaient été entrepris, l'administration fiscale leur a notifié, par proposition de rectification du 25 juillet 2017, son intention de rectifier les bases de calcul de leur imposition au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales au titre des années 2014 à 2016. En réponse aux observations des contribuables du 14 septembre 2017, l'administration fiscale a maintenu les rectifications envisagées le 3 janvier 2018 puis, par des rôles supplémentaires du 30 juin 2018, elle a mis en recouvrement les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de ces rectifications à hauteur de 3 716 euros en droits, intérêts de retard et majorations au titre de l'année 2014, 3 497 euros en droits, intérêts de retard et majorations au titre de l'année 2015 et 1 558 euros en droits et intérêts de retard au titre de l'année 2016. La réclamation préalable présentée par M. et Mme C le 1er août 2018 en vue d'obtenir le dégrèvement de ces rehaussements d'impôt a été rejetée par décision du 26 novembre 2018. Par la présente requête, M. et Mme C demandent au tribunal la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2014, 2015 et 2016, à proportion des bases de calcul prenant en compte 30 416 euros de déficit foncier déductible au titre de l'année 2014 et 61 201 euros de déficit foncier déductible au titre de l'année 2015. 
 Sur les conclusions à fin de réduction des impositions litigieuses :  
 2. Aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ". L'article 31 du même code dispose que : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; () b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement, ainsi que des dépenses au titre desquelles le propriétaire bénéficie du crédit d'impôt sur le revenu prévu à l'article 200 quater ou de celui prévu à l'article 200 quater A ; (). ".  
 3. Au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation, ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. 
 4. Pour remettre en cause la déductibilité des déficits fonciers au titre des années litigieuses, l'administration fiscale a considéré que l'immeuble des requérants n'était pas originellement affecté à un usage d'habitation et que les travaux effectués constituent, eu égard à leur nature et à leur importance, des travaux de construction et de reconstruction. 
 5. Il ressort de l'acte de vente du 27 septembre 2014 produit par la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique que les requérants ont acquis un bâtiment existant avec une cave en sous-sol et un jardin privatif, que ce bâtiment n'était pas habitable en l'état à la date de la cession et devait faire l'objet de travaux de rénovation avant de pouvoir être affecté à un usage d'habitation selon les critères visés à l'article L. 111-6-1 du code de la construction et de l'habitation. Le plan de repérage " amiante " produit dans le cadre de l'instance précise en outre que le bien est constitué d'un rez-de-chaussée dénommé " entrée " et d'un étage où se situe une chambre, un palier, un wc et un bureau. Enfin, l'attestation du petit-fils de l'ancien propriétaire confirme l'affectation de l'immeuble à l'usage d'habitation bien que vétuste et inhabitable au moment de la vente. Les requérants sont donc fondés à soutenir que leur bien était originellement affecté à l'usage d'habitation.  
 6. Toutefois, si les travaux auxquels les requérants ont procédé, à savoir la dépose et pose d'une chaudière, la réfection des peintures et des revêtements de sols, peuvent en principe, eu égard à leur nature, être regardés comme des travaux d'amélioration, les autres travaux entrepris ont porté tant sur le gros œuvre par la création de trois nouvelles ouvertures existantes sur la façade du bâtiment sur rue, la pose d'une structure métallique d'escalier-terrasse sur la façade de l'immeuble donnant sur la rue de la Mairie, charpente, la réfection des revêtements de sols que sur l'aménagement de ces locaux, permettant ainsi de faire d'un lot inhabitable et vétuste deux logements neufs. En conséquence, eu égard à leur nature, ces travaux présentent le caractère de travaux de construction ou de reconstruction dont le montant n'est pas déductible des revenus des années concernées en vertu des dispositions de l'article 31 du code général des impôts précitées. En outre, il ressort des factures de la société Cabaldo produites par l'administration fiscale en défense que l'opération de rénovation comportait la réalisation simultanée de travaux d'amélioration et de travaux de reconstruction afin de mettre les deux appartements en location. Il en résulte que les travaux d'amélioration évoqués ci-dessus, qui représentent une fraction secondaire de l'ensemble des travaux entrepris à l'initiative des requérants en comparaison de la part des travaux de construction et reconstruction, présentent un caractère indissociable de ceux-ci et ne sont, en conséquence, pas davantage déductibles des revenus des années concernées.  
 7. Il en résulte que les requérants ne sont pas fondés à demander la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre des années 2014, 2015 et 2016. 
 Sur les frais liés au litige :  
 8. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme C la somme que ceux-ci réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D C et Mme B C et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 9 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 Mme Rosemberg, première conseillère,  
 M. Huin, premier conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 septembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 F. A 
 Le président, 
 Y. LIVENAIS 
 Le greffier, 
 E. LE LUDEC 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,