TA77 · 2ème chambre — 24 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 8 avril 2019, le 7 décembre 2020 et le  
 11 novembre 2021, M. B D, représenté par Me Boussouar, doit être regardé comme demandant au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013 ; 
 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 ; 
 3°) de prononcer la décharge des droits de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) pour les périodes allant du 1er janvier2012 au 31 décembre 2013 et de bénéficier pour les revenus 2014 et 2015 de la déduction en cascade des montants de TVA notifiés au titre des années 2012 et 2013 ;  
 4°) d'abandonner les pénalités appliquées au titre des années 2008 à 2011 ;  
 5°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - sa réclamation concernant les impôts dus au titre des années 2012 et 2013, envoyée le 31 décembre 2018, a été déposée dans le délai de réclamation prévu à l'article  
 R. 196-1 du livre des procédures fiscales ; 
 En ce qui concerne l'impôt dû au titre de l'année 2012 :  
 - la procédure de taxation d'office des revenus 2012 est irrégulière dès lors que * la mise en demeure datée du 18 juillet 2013 ne lui a pas été régulièrement notifiée ; *la proposition de rectification du 29 octobre 2013 portant sur les revenus de l'année 2012, d'une part, a été adressée à son adresse personnelle, et non à celle de son entreprise individuelle, dont l'administration avait pourtant connaissance, et, d'autre part, ne comportait pas copie des propositions de rectifications des revenus 2010 et 2011 auxquelles elle fait référence ; * la méthode d'évaluation que l'administration a suivie concernant les bénéfices non commerciaux aboutit à une exagération de sa base d'imposition ;  
 - la proposition de rectification du 6 mars 2015 n'est pas suffisamment motivée, en ce qu'elle ne vise pas le fondement légal de la majoration de 25% et ne comporte pas copie de la proposition de rectification du 23 octobre 2013 ; 
 -les pensions alimentaires versées doivent être déduites de son revenu ; 
 -un quotient familial de 1,5 doit lui être appliqué ; 
 - les pénalités de 40% prévues à l'article 1729 du code général des impôts ne peuvent être appliquées, faute de manquement délibéré ;  
 - l'abandon des rectifications suite à l'irrégularité de la procédure d'imposition doit conduire à l'annulation du rehaussement consécutif à l'application du dispositif d'étalement prévu à l'article 100 bis du code général des impôts, et de toute pénalité au titre des années 2008 à 2011 et de la TVA due ;  
 En ce qui concerne l'impôt dû au titre de l'année 2013 : 
 - la procédure de taxation d'office des revenus 2013 est irrégulière dès lors que *la proposition de rectification du 25 septembre 2014 portant sur les bénéfices non commerciaux (BNC) et la TVA au titre de l'année 2013 a été adressée à son adresse personnelle, et non à celle de son entreprise individuelle, dont l'administration avait pourtant connaissance ;  
 - la proposition de rectification du 27 novembre 2014 n'est pas suffisamment motivée, en ce qu'elle ne vise pas le fondement légal de la majoration de 25% et ne comporte pas copie de la proposition de rectification du 25 septembre 2014 ;  
 - pour établir le montant des BNC au titre de 2013, le service n'a pas tenu compte, dans le mécanisme d'étalement, des dégrèvements consentis au titre des années 2010 et 2011 ; 
 -pour établir le montant des traitements et salaires au titre de 2013, le service n'a pas tenu compte, dans le mécanisme d'étalement, de l'abandon de la procédure de rectification concernant 2012 et de l'irrégularité de la procédure concernant 2013, ce qui conduit à retenir des montants nuls aux titres des années 2012 et 2013 ; 
 -la rectification en matière de TVA doit être abandonnée en conséquence de l'irrégularité de la procédure de taxation d'office et cette TVA n'a pas fait l'objet d'une déduction en cascade tel que prévu par l'article L. 7 du livre des procédures fiscales ;  
 -les pensions alimentaires versées doivent être déduites de son revenu ; 
   -un quotient familial de 1,5 doit lui être appliqué au titre de 2013 ;  
 -les pénalités de 40% prévues à l'article 1729 du code général des impôts ne peuvent être appliquées, faute de manquement délibéré.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 31 juillet 2019, le 27 mai 2021 et le  
 10 décembre 2021, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au non-lieu à statuer à hauteur des montants dégrevés et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Il soutient que  :  
 -des dégrèvements ont été octroyés en cours d'instance ;  
 -les moyens soulevés par M. D ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 15 novembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au  
 16 décembre 2021.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C, 
 - les conclusions de Mme Vergnaud, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1.M. D, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal personnel au titre des années 2012 et 2013 et s'est vu notifier des rectifications en matière d'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et des traitements et salaires, ainsi que des rappels de TVA. M. D demande au tribunal de prononcer la décharge des impositions qui en ont découlé. 
 Sur le non-lieu à statuer opposé par le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne : 
 2. En premier lieu, il résulte de l'instruction que par décision datée du 23 juillet 2019, le service a partiellement accepté la réclamation préalable du requérant concernant le bénéfice du dispositif d'étalement prévu à l'article 100 bis du code général des impôts pour les années 2012 et 2013 sur les BNC, et de l'article 84 du même code concernant les traitements et salaires au titre des mêmes années, la déduction des pensions alimentaires versées à Mme A au titre de ces deux années, et dégrevé le requérant de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mise à sa charge au titre de l'année 2012. En outre, les pénalités appliquées ont fait l'objet d'un dégrèvement à proportion des dégrèvements en droits.   
 3. En deuxième lieu, le service a, au cours de l'instance, procédé à un dégrèvement partiel en date du 26 mai 2021, correspondant à la prise en compte d'un montant nul de BNC au titre de 2012 pour le calcul de l'étalement prévu à l'article 100 bis du code général des impôts, et à la mise à jour, pour le calcul des BNC 2013, des montants retenus au titre des BNC 2010 et 2011. Par un autre dégrèvement, daté du 6 décembre 2021, le service a également abandonné au titre de 2012 la majoration de 25% sur les BNC prévue au 7 de l'article 158 du code général des impôts. Les pénalités appliquées ont fait l'objet d'un dégrèvement à proportion des dégrèvements en droits. 
 4. Il n'y a plus lieu de statuer, dans cette mesure, sur les conclusions de la requête.  
 Sur les fins de non-recevoir opposées en défense :  
 5. Il résulte de l'instruction que les conclusions de la requête visant à la décharge des rappels de TVA pour les périodes allant du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 et au bénéfice pour les revenus 2014 et 2015 de la déduction en cascade des montants de TVA correspondant, d'une part, et à l'abandon des pénalités appliquées au titre des années 2008 à 2011, d'autre part, n'étaient pas visées dans la réclamation datée du 31 décembre 2018. Par suite, ainsi que le soutient le service en défense, ces conclusions doivent être rejetées comme irrecevables.  
 Sur les conclusions à fin de décharge des impositions sur le revenu : 
 S'agissant de l'année 2012 :  
 Quant aux bénéfices non commerciaux :  
 6. Aux termes de l'article 100 bis du code général des impôts : " I - Les bénéfices imposables provenant de la production littéraire, scientifique ou artistique de même que ceux provenant de la pratique d'un sport peuvent, à la demande des contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée, être déterminés en retranchant, de la moyenne des recettes de l'année de l'imposition et des deux années précédentes, la moyenne des dépenses de ces mêmes années. / Les contribuables qui adoptent ce mode d'évaluation pour une année quelconque sont obligatoirement soumis au régime de la déclaration contrôlée en ce qui concerne les bénéfices provenant de leur production littéraire, scientifique ou artistique ou ceux provenant de la pratique d'un sport. L'option reste valable tant qu'elle n'a pas été expressément révoquée ; en cas de révocation, les dispositions du premier alinéa continuent toutefois de produire leurs effets pour les bénéfices réalisés au cours des années couvertes par l'option. / II - A compter de l'imposition des revenus de 1982, les contribuables peuvent également demander qu'il soit tenu compte de la moyenne des recettes et des dépenses de l'année d'imposition et des quatre années précédentes. / Les contribuables qui adoptent cette période de référence ne peuvent revenir sur leur option pour les années suivantes ". 
 7. Il résulte de l'instruction que M. M'Kouboi n'ayant pas souscrit la déclaration contrôlée de ses bénéfices non commerciaux perçus en 2012, le service a procédé à l'évaluation d'office de ces derniers, évalués à 165 437 euros, comme indiqué dans la proposition de rectification datée du 6 mars 2015. Le service ayant abandonné cette rectification en cours d'instance du fait de l'irrégularité de la mise en demeure de souscrire datée du 18 juillet 2013, il a retenu un montant de 0 euros pour les BNC 2012. Le requérant ayant sollicité dans sa réclamation préalable datée du 31 décembre 2018, ainsi d'ailleurs que dans sa requête, le bénéfice de l'étalement sur cinq ans prévu à l'article 100 bis du code général des impôts précité, le service a, pour déterminer les BNC imposables au titre de 2012, calculé la moyenne des BNC perçus de 2008 à 2012, en retenant une somme nulle pour 2012 du fait de l'irrégularité énoncée, soit une somme de 55 584 euros correspondant à la moyenne des BNC effectivement perçus au cours de ces années. Si le requérant soutient que l'irrégularité de la procédure de rectification des BNC devrait conduire à la décharge des sommes dues au titre des BNC 2012, l'imposition d'un tel montant ne résulte pas de la procédure d'imposition critiquée, mais de l'application du dispositif d'étalement pour lequel il a opté. Par suite, c'est à bon droit que le service a retenu une base de BNC de 55 584 euros pour l'année 2012.   
 Quant aux traitements et salaires :  
 8. Aux termes de l'article 84 A du code général des impôts : " Les dispositions prévues par l'article 100 bis du code général des impôts sont applicables, sous les mêmes conditions, pour la détermination des salaires imposables des artistes du spectacle, titulaires d'un contrat entrant dans les prévisions de l'article L. 762-1 du code du travail et des salaires imposables des sportifs perçus au titre de la pratique d'un sport ". 
 9. Il résulte de l'instruction que le service, en se fondant sur les déclarations souscrites par des tiers déclarants, a évalué les traitements et salaires perçus à 51 408 euros pour 2012. D'une part, et en tout état de cause, le requérant ne peut utilement invoquer, au soutien de ses conclusions à fin de décharge, l'illégalité de la procédure de taxation d'office de ses revenus professionnels, dès lors notamment que les rectifications concernant ses traitements et salaires ne procèdent pas du même contrôle. D'autre part, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification concernant les traitements et salaires lui a été régulièrement notifiée à son adresse personnelle le 6 mars 2015. Par suite, c'est à bon droit que le service a procédé à la taxation des traitements et salaires du requérant en retenant comme base imposable au titre de 2012 la somme de 46 267 euros pour le calcul de l'étalement prévu à l'article 84 A du code général des impôts précité.   
 Concernant l'application du quotient familial :  
 10. Aux termes de l'article 194 du code général des impôts : " I. Le nombre de parts à prendre en considération pour la division du revenu imposable prévue à l'article 193 est déterminé conformément aux dispositions suivantes : () / Lorsque les époux font l'objet d'une imposition séparée en application du 4 de l'article 6, chacun d'eux est considéré comme un célibataire ayant à sa charge les enfants dont il assume à titre principal l'entretien. Dans cette situation, ainsi qu'en cas de divorce, de rupture du pacte civil de solidarité ou de toute séparation de fait de parents non mariés, l'enfant est considéré, jusqu'à preuve du contraire, comme étant à la charge du parent chez lequel il réside à titre principal. () / Lorsque les enfants sont réputés être à la charge égale de chacun des parents, ils ouvrent droit à une majoration de : / a) 0,25 part pour chacun des deux premiers () ". 
 11. Pour établir que son enfant né en 2012 était à sa charge au titre de cette même année, M. M'Kouboi se borne à affirmer sans aucun justificatif avoir hébergé cet enfant depuis sa naissance. S'il produit des certificats de scolarité attestant d'une scolarité à Saint-Maur-des-Fossés entre 2014 et 2017, ces seuls éléments, postérieurs à l'année d'imposition en litige, ne sont pas de nature à établir qu'il était à sa charge exclusive ou partagée en 2012. Par suite, c'est à bon droit que le service ne lui a pas appliqué la majoration de 0,5 part sollicitée.  
 S'agissant de l'année 2013 :  
 Quant aux bénéfices non commerciaux : 
 12. En premier lieu, aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions () ".  
 13. M. M'Kouboi soutient que la proposition de rectification datée du  
 25 septembre 2014 concernant les BNC de l'année 2013, dont il n'a pas effectivement eu connaissance, a été adressée à son adresse personnelle, 1, rue Clémenceau, à la Varenne-Saint-Hilaire (Val-de-Marne) alors que, portant sur des revenus catégoriels, elle aurait dû être envoyée au 7 rue Musset à Saint-Maur-des-Fossés (Val-de-Marne) dont il soutient qu'elle est son adresse professionnelle. Toutefois, d'une part, il est constant que M. M'Kouboi avait indiqué au service son déménagement personnel du 7 rue Musset au 1, rue Georges Clémenceau. D'autre part, alors que M. M'Kouboi n'avait souscrit aucune déclaration de revenus catégoriels depuis 2010, il ne résulte pas de l'instruction que le requérant aurait indiqué le lieu d'exercice de la profession comme lieu d'envoi des documents fiscaux. Dans ces conditions, le service a pu régulièrement envoyer la proposition de rectification à sa dernière adresse connue. S'il résulte de l'instruction que le pli est revenu au service portant la mention " destinataire inconnu à l'adresse ", il est constant qu'il s'agissait bien de l'adresse de M. M'Kouboi.  Il en résulte que M. M'Kouboi n'a pas été privé des garanties que lui assure la procédure d'imposition, et que le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 14. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. Si l'application du coefficient de 1,25 prévue par le 7 de l'article 158 du code général des impôts, qui ne constitue pas une sanction mais résulte nécessairement de ces dispositions d'assiette, n'implique pas, dans la proposition de rectification notifiée à un contribuable, l'obligation particulière de motivation qu'appelle la perspective du prononcé d'une sanction, elle doit toutefois apparaître dans la motivation de cette proposition conformément aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales  précité. 
 15. En l'espèce, alors qu'aucune disposition législative ou réglementaire ne fait obligation à l'administration de mentionner les dispositions du code général des impôts sur lesquelles les rectifications sont fondées, la proposition de rectification a retenu que " les revenus déclarés en bénéfice non commercial par les contribuables non-adhérents d'un centre de gestion agréé sont majorés automatiquement de 25% pour le calcul de l'impôt ", et précisait dans un tableau, le montant des revenus non commerciaux non professionnels, qui s'élevaient à  
 166 098 euros, et les revenus non commerciaux imposables, évalués à un montant de  
 207 623 euros suite à l'application de cette majoration. Dans ces conditions, si cette proposition de rectification ne visait pas l'article 158 du code général des impôts, sa motivation permettait toutefois au contribuable de formuler utilement ses observations. Par suite, le moyen tiré de ce que la proposition de rectification n'était pas suffisamment motivée doit être écarté.  
 Quant aux traitements et salaires :  
 16. En premier lieu, il résulte de l'instruction que le service, en se fondant sur les déclarations souscrites par les tiers déclarants, a évalué les traitements et salaires perçus à  
 169 euros pour 2013. D'une part, le requérant ne peut utilement invoquer, au soutien de ses conclusions à fin de décharge, l'illégalité de la procédure de taxation d'office de ses revenus professionnels, dès lors notamment que les rectifications concernant ses traitements et salaires ne procèdent pas du même contrôle. D'autre part, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification concernant les traitements et salaires lui a été régulièrement notifiée à son adresse personnelle le 27 novembre 2014. Par suite, c'est à bon droit que le service a procédé à la taxation des traitements et salaires du requérant en retenant comme base imposable au titre de 2013 la somme de 152 euros pour le calcul de l'étalement prévu à l'article 84 A du code général des impôts précité.   
 17. En deuxième lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 8 du présent jugement que le service a imposé à bon droit les traitements et salaires perçus par M. M'Kouboi en 2012. Par suite, c'est également à bon droit que le service a, pour l'application du dispositif d'étalement prévu à l'article 84 A du code général des impôts précité, retenu le montant de 46 267 euros pour 2012 dans le calcul de la moyenne des traitements et salaires perçus dans la période 2009-2013.   
 Quant à l'application du quotient familial :  
 18. Pour les mêmes motifs que ceux exposés aux points 9 et 10 du présent jugement, c'est à bon droit que le service n'a pas appliqué la majoration de 0,5 part sollicitée par  
 M. M'Kouboi. 
 Sur les pénalités :  
 19. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; / () ". 
 20. Il résulte de l'instruction que le service a régulièrement notifié à M. M'Kouboi, le  
 4 février 2015, une mise en demeure de déposer sa déclaration de revenus 2012, le  
 25 juillet 2014, une mise en demeure de déposer sa déclaration contrôlée 2013, et le  
 10 octobre 2014, une mise en demeure de déposer sa déclaration de revenus 2013, qui sont toutes restées infructueuses. Si le requérant soutient qu'il est soumis à des contraintes professionnelles particulières, il n'est pas contesté que M. M'Kouboi, qui déclarait d'ailleurs ses revenus jusqu'à l'année 2009 incluse, s'est abstenu depuis lors de souscrire aucune déclaration. Par suite, c'est à bon droit que le service a appliqué au titre des années 2012 et 2013 la majoration prévue à l'article 1728 précité du code général des impôts sur le montant de droits mis à sa charge. 
 Sur les frais liés au litige :  
 21. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce de mettre à la charge de l'Etat le versement à M. M'Kouboi de la somme de 1 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge de la requête de M. M'Kouboi, à concurrence des dégrèvements visés aux points 2 et 3 du présent jugement, et prononcés en cours d'instance. 
 Article 2 : L'Etat versera à M. M'Kouboi la somme de 1 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de M. M'Kouboi est rejeté.  
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. B D et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne.  
 Délibéré après l'audience du 9 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Lalande, président, 
 M. Allègre, premier conseiller,  
 M. Pradalié, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition du greffe le 24 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 E. ALLEGRELe président, 
 D. LALANDE 
 La greffière, 
 C. KIFFER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 La greffière,