TA44 · 4ème Chambre — 14 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 27 mars 2019, M. C B et Mme A B, représentés par Me Robert, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015, en tant qu'elles résultent du rehaussement du montant de la plus-value de cession de valeurs mobilières réalisée au cours de cette année, ainsi que des majorations correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens. 
 Ils soutiennent que : 
 - le calcul opéré par l'administration fiscale pour évaluer le montant de la plus-value réalisée à l'occasion de la cession de leurs titres de la société Comodis est erroné ; 
 - dans la mesure où les cessions de titres sont recensées dans un registre des mouvements de titres et ont donné lieu à la rédaction d'ordres de mouvement, et compte tenu des termes du protocole de cession du 1er décembre 2015, les titres cédés étaient identifiables et le gain tiré de la cession de ces titres devait être déterminé, pour chaque titre, à partir de son prix effectif d'acquisition ;   
 - dans la mesure où les titres cédés étaient identifiables, l'abattement pour durée de détention applicable à la plus-value réalisée sur la cession de ces titres devait être appliqué en fonction de la date d'acquisition effective de chacun des titres cédés ; 
 - ils sont fondés à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques le 14 octobre 2014 sous les références BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-40 et le 2 juillet 2015 sous la référence BOI-RPPM-PVBMI-20-20-20-20 n° 70. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 15 octobre 2019, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que : 
 - aucun des moyens soulevés n'est fondé ; 
 - les conclusions tendant à la prise en charge des dépens sont irrecevables, en l'absence de dépens exposés dans le cadre de l'instance ; 
 - si le tribunal estimait que la plus-value réalisée par M. et Mme B à l'occasion de la cession de leurs titres de la société Comodis devait être déterminée à partir du prix effectif d'acquisition de ces titres comme le sollicitent les requérants, elle requiert le bénéfice de la compensation au titre de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, à raison des cotisations supplémentaires de contributions sociales qui en résulteraient.  
 Vu les pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme D, 
 - les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme B ont cédé le 12 décembre 2015 les 19 031 titres qu'ils détenaient dans le capital de la société Comodis, dont M. B était le président. A l'occasion du contrôle sur pièces dont ils ont fait l'objet au titre de l'impôt sur le revenu des années 2014 et 2015, l'administration a notamment remis en cause le calcul de la plus-value réalisée lors de la cession de ces titres, et déclarée par les intéressés au titre de leurs revenus de l'année 2015. Par une proposition de rectification du 23 mai 2017, elle leur a notifié, en particulier, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2015, justifiées par le rehaussement du montant de cette plus-value. M. et Mme B ont contesté ce rehaussement par une réclamation préalable le 4 décembre 2018, qui a donné lieu à une décision d'acceptation partielle du 4 février 2019. Par leur requête, ils demandent au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015, en tant qu'elles résultent du rehaussement du montant de la plus-value de cession de valeurs mobilières réalisée au cours de cette année, ainsi que des majorations correspondantes. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge des impositions : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts : " () les gains nets retirés des cessions à titre onéreux () de valeurs mobilières, de droits sociaux, () sont soumis à l'impôt sur le revenu ". Aux termes de l'article 150-0 D du même code dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition : " 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci diminué, le cas échéant, des réductions d'impôt effectivement obtenues dans les conditions prévues à l'article 199 terdecies-0 A, ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. / Les gains nets résultant de la cession à titre onéreux ou retirés du rachat d'actions, de parts de sociétés, de droits démembrés portant sur ces actions ou parts, ou de titres représentatifs de ces mêmes actions, parts ou droits, mentionnés à l'article 150-0 A () sont réduits d'un abattement déterminé dans les conditions prévues, selon le cas, au 1 ter ou au 1 quater du présent article. () / 1 ter. L'abattement mentionné au 1 est égal à : / a) 50 % du montant des gains nets ou des distributions lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins deux ans et moins de huit ans à la date de la cession ou de la distribution ; / b) 65 % du montant des gains nets ou des distributions lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins huit ans à la date de la cession ou de la distribution. () / 1 quater. A.- Par dérogation au 1 ter, lorsque les conditions prévues au B sont remplies, les gains nets sont réduits d'un abattement égal à : / 1° 50 % de leur montant lorsque les actions, parts ou droits sont détenus depuis au moins un an et moins de quatre ans à la date de la cession ; / 2° 65 % de leur montant lorsque les actions, parts ou droits sont détenus depuis au moins quatre ans et moins de huit ans à la date de la cession ; / 3° 85 % de leur montant lorsque les actions, parts ou droits sont détenus depuis au moins huit ans à la date de la cession. () / 3. En cas de cession d'un ou plusieurs titres appartenant à une série de titres de même nature acquis pour des prix différents, le prix d'acquisition à retenir est la valeur moyenne pondérée d'acquisition de ces titres. () ". Enfin, l'article 39 duodecies de ce code dispose que : " () / 6. Pour l'application du présent article, les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne. () ". 
 3.  Il est constant que les 19 031 titres de la société Comodis cédés par M. et Mme B le 12 décembre 2015 correspondent d'une part, à 19 000 titres détenus par M. B, qui ont été acquis lors de la constitution de la société le 24 mars 1993, suite à des augmentations de son capital au cours des années 1998, 2000 et 2001 puis par rachat auprès d'autres associés le 9 octobre 2012 et le 7 décembre 2015, et d'autre part, à 31 titres détenus par Mme B, acquis lors de la constitution de la société puis suite aux augmentations de son capital, leur prix unitaire d'acquisition ayant varié au titre de ces différentes opérations. Les titres en cause appartiennent ainsi à une série de titres de même nature acquis pour des prix différents au sens du 3 de l'article 150-0 D du code général des impôts. Si les requérants font état de l'enregistrement des acquisitions successives de ces titres au sein d'un registre des mouvements de titres, précisé par des ordres de mouvements, ainsi que des mentions du protocole de cession conclu le 1er décembre 2015, préalablement à la cession des titres, qui distinguent les 16 639 titres alors détenus par M. B et les 2 361 titres qu'il a acquis le 7 décembre 2015, ces éléments ne permettent pas de considérer que les titres cédés seraient individualisables. 
 4.  Dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme ayant fait une exacte application de la loi fiscale en tenant compte, ainsi que le prévoit le 3 de l'article 150-0 D du code général des impôts, de la valeur moyenne pondérée d'acquisition des titres cédés pour déterminer le prix d'acquisition de ces titres et calculer la plus-value réalisée par les intéressés. 
 5. C'est par ailleurs, pour ces mêmes motifs, à bon droit que, pour évaluer la durée de détention des titres cédés et appliquer en conséquence les abattements prévus par le 1 de l'article 150-0 D du code général des impôts à la plus-value réalisée par M. et Mme B, elle a estimé que les cessions antérieures sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne. 
 6. Par suite, M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que l'administration fiscale n'aurait pas fait une exacte application des dispositions précitées du code général des impôts. 
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 
 7. Ainsi qu'il a été dit précédemment, M. et Mme B n'établissent pas que les titres de la société Comodis cédés le 12 décembre 2015 seraient individualisables. Ils ne peuvent par suite utilement invoquer les énonciations des commentaires administratifs publiés sous les références BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-40 du 14 octobre 2014, paragraphe n° 10, et BOI-RPPM-PVBMI-20-20-20-20 du 2 juillet 2015, paragraphe n° 70, qui sont relatifs aux titres individualisables. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner la demande de compensation présentée par l'administration fiscale sur le fondement de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, que les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme B ont été assujettis au titre de l'année 2015, en tant qu'elles résultent du rehaussement du montant de la plus-value de cession de valeurs mobilières réalisée au cours de cette année, ainsi que des majorations correspondantes, doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 9. D'une part, les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée par M. et Mme B au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 10. D'autre part, en l'absence de dépens au sens des dispositions de l'article R. 761-1 du code de justice administrative exposés dans le cadre de la présente instance, les conclusions présentées à ce titre par M. et Mme B doivent, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée en défense, être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C B, à Mme A B et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 23 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 Mme Rosemberg, première conseillère, 
 Mme Thierry, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 14 octobre 2022. 
 La rapporteure, 
 V. D 
 Le président, 
 Y. LIVENAIS        
 Le greffier, 
 E. LE LUDEC 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
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