TA77 · 2ème chambre — 10 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 22 juin 2019, M. B C, représenté par Me Padovani, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 ; 
 2°) d'ordonner le remboursement des sommes déjà payées, assorti des intérêts moratoires ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification du 2 décembre 2015 n'est pas motivée au regard de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, en ce qu'elle ne précise pas la méthode de calcul suivie par le service pour évaluer la plus-value réalisée sur la vente des stocks options, notamment le prix d'acquisition et le prix de cession, ni les sources des renseignements utilisés ; il n'était pas en mesure de comprendre la proposition de rectification dès lors qu'elle cite l'article 200 A du code général des impôts, mais applique un taux d'imposition de 30%, et non le taux de 40% prévu par cet article ; les conditions fixées par la doctrine administrative dans le BOI-CF-IOR-10-40-n'ont pas été respectées ;  
 -la proposition de rectification ne précisait pas l'origine des renseignements obtenus de tiers, en méconnaissance de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ;  
 - la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales n'a pas été respectée, dès lors que l'adresse courriel du service était introuvable, ne lui permettant pas de faire valoir ses observations par écrit, et que l'entretien sollicité par courrier daté du 12 décembre 2015, qui se serait déroulé le 21 décembre 2015, n'a en fait pas eu lieu ; 
 - dès lors qu'il avait déjà fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre de l'année 2012, le service ne pouvait pas, en application de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales et de la doctrine administrative référencée BOI-CF-DG-40-20 procéder à une nouvelle rectification de l'impôt sur le revenu dû au titre de 2012 ; 
 - l'avis de mise en recouvrement daté du 18 octobre 2018 ne mentionne pas le montant du premier avis de mise en recouvrement, et ne mentionne dès lors pas le montant global de l'imposition, en méconnaissance de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ; il ne cite pas la proposition de rectification, ni aucun article applicable. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 16 mars 2020, le directeur des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 1er décembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au  
 16 décembre 2022.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - les conclusions de Mme Vergnaud, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1.M. C a perçu le 14 juin 2007 un plan d'option d'achat portant sur 700 titres de la société Direct Energie, a levé l'option le 19 janvier 2012 pour un prix de  
 281 400 euros et a cédé ces titres le 26 janvier 2012 pour un prix de 490 000 euros, réalisant un gain de 208 600 euros. M. C, qui a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal personnel au titre de l'année 2012 portant sur ses revenus de capitaux mobiliers, demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui en ont découlé. 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées, de manière à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. 
 3. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification datée du 2 décembre 2015 notifiée à M. C mentionne la période d'imposition et l'impôt concerné, les dispositions applicables, la nature, le montant, et les motifs des rectifications envisagées. Notamment, elle précise que M. C a levé l'option le 19 janvier 2012 et a cédé ces titres le  
 26 janvier 2012 réalisant ainsi une plus-value de 208 600 euros. Si M. C soutient que cette proposition de rectification aurait dû préciser les prix de cession et d'acquisition retenus par l'administration, il résulte de l'instruction qu'il connaissait nécessairement les prix d'acquisition et de cession de ses propres actions, qu'il pouvait confronter au montant de la plus-value arrêtée par le service. Par ailleurs, si la proposition de rectification cite l'article 200 A-6 du code général des impôts dans une version antérieure à celle applicable aux revenus en cause, la régularité de la proposition de rectification ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. Enfin, si le service a appliqué un taux de 30 % d'imposition sur l'ensemble de la somme considérée, et non sur la seule fraction inférieure à 152 500 euros, le surplus devant être imposé au taux de 41% en application de l'article 200 A-6, cette erreur, d'ailleurs favorable au requérant, n'a pas été de nature à l'empêcher de formuler utilement ses observations. Enfin, le requérant ne saurait utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base référencée BOI-CF-IOR-10-40, dès lors que cette doctrine est relative à la procédure d'imposition, et ne comporte par suite aucune interprétation de la loi fiscale qui soit opposable à l'administration fiscale. Dans ces conditions, la proposition de rectification est suffisamment motivée au sens des dispositions précitées, et le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification du  
 2 décembre 2015 ne peut qu'être écarté.  
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du  livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 
 5. Si le requérant soutient que la source de l'information concernant la plus-value en cause n'était pas indiquée dans la proposition de rectification, il résulte néanmoins de l'instruction que ce document indiquait que l'information provenait des états individuels de la société Direct Energie, qui employait M. C. Par suite, le moyen doit être écarté.  
 6. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales : " Sous réserve des dispositions de l'article L. 56, lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts ou de l'article L. 2333-55-2 du code général des collectivités territoriales, les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A ". 
 7. Si le requérant soutient que le principe du contradictoire n'a pas été respecté dès lors que l'entretien qu'il a sollicité ne lui a pas été accordé, le service verse au dossier plusieurs courriels échangés, qui permettent de constater qu'un rendez-vous a bien été convenu pour le 
 21 décembre 2015. Si aucun compte-rendu de cet entretien n'a été rédigé, le requérant fait référence, dans un courriel daté du 8 janvier 2016 envoyé au service, à un " entretien récent ", permettant de confirmer qu'un entretien a bien eu lieu. Dans ces conditions, la circonstance que M. C n'aurait, dans un premier temps, pas réussi à joindre le service par courriel, est sans incidence sur la régularité de la procédure suivie dès lors qu'il a été à même de formuler ses observations orales et écrites en temps utile. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du principe du contradictoire doit être écarté.  
 8. En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des rectifications pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts () " 
 9. M. C soutient que, dès lors qu'il avait déjà fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre de l'année 2012, le service ne pouvait procéder à une nouvelle rectification de l'impôt sur le revenu dû au titre de 2012. Il résulte toutefois de l'instruction que la proposition de rectification notifiée à M. C le  
 19 juin 2015, faisait suite à la vérification de la SCI Haute Vaucouleurs, dont M. C, bien qu'en étant associé, n'avait pas déclaré les revenus fonciers perçus au titre des années 2012 et 2013. Le service n'a ainsi pas procédé au contrôle de la cohérence globale entre les revenus déclarés par M. C et son patrimoine, sa trésorerie et son train de vie, seul de nature à caractériser un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, mais s'est limité à l'appréciation de l'exactitude des déclarations souscrites par l'intéressé au regard des informations détenues par ailleurs concernant la SCI Haute Vaucouleurs. Il suit de là que, contrairement à ce que soutient M. C, l'administration fiscale n'a pas effectué d'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle. Par ailleurs, pour les mêmes motifs que ceux indiqués au point 3 du présent jugement, la doctrine administrative, relative à la procédure d'imposition, ne peut être utilement invoquée. Par suite, en tout état de cause,  
 M. C n'est pas fondé à soutenir que la proposition de rectification du 2 décembre 2015, qui faisait suite à une première proposition de rectification du 19 juin 2015, procéderait d'un second contrôle, qui, portant sur les mêmes années d'imposition et les mêmes rehaussements, serait prohibé par les dispositions précitées de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales. 
 10. En cinquième lieu, si M. C soutient que le document daté du  
 18 octobre 2018 méconnait l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales en qu'il ne cite pas la proposition de rectification, ni aucun article applicable, il résulte de l'instruction que le document produit constitue non pas un avis de mise en recouvrement tel que le soutient le requérant, mais un simple avis d'imposition, dont les mentions obligatoires sont prévues à l'article L. 253 du livre des procédures fiscales, lesquelles ont en tout état de cause été respectées. A cet égard, contrairement à ce que soutient le requérant, l'avis d'imposition daté du 18 octobre 2018 concernant des revenus soumis à un taux forfaitaire d'imposition, le service n'avait pas à mentionner dans ce document les sommes mises auparavant à sa charge en application du barème progressif de l'impôt sur le revenu. Par suite, le moyen doit être écarté.  
 11. Il résulte de tout ce qui précède que M. C n'est pas fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à sa charge au titre de l'année 2012. Par voie de conséquence, les conclusions visant à ce qu'il soit enjoint à l'administration de rembourser les sommes déjà payées, assorties des intérêts moratoires, ne peuvent qu'être rejetées, ainsi que les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 12. Il résulte de ce qui précède que la requête de M. C doit être rejetée en toutes ses conclusions. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B C, au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, et au directeur des vérifications nationales et internationales.  
 Délibéré après l'audience du 16 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Lalande, président, 
 M. Allègre, premier conseiller,  
 M. Pradalié, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition du greffe le 10 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 E. ALLEGRE 
 Le président, 
 D. LALANDE 
 La greffière, 
 C. KIFFER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 La greffière,