TA44 · 4ème Chambre — 28 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 15 juillet 2019, le 3 août 2020 et le 27 juillet 2021, la société par actions simplifiée (SAS) Smurfit Kappa France, représentée par Me de Vernejoul, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de cotisation foncière des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 à 2016 ainsi que la réduction des cotisations primitives de taxe foncière sur les propriétés bâties et de cotisation foncière des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2018, à raison du local dont elle est propriétaire sis ZI La Louisière à Mortagne-sur-Sèvre (Vendée) ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les travaux de renforcement du sol comptabilisés à son bilan en tant qu'immobilisation ne doivent pas être pris en compte pour la détermination de la valeur locative de son local ; 
 - ces travaux ne constituent pas un changement de caractéristiques physiques affectant la structure même de la construction ; 
 - ils ont été réalisés sur une surface réduite en vue de permettre au sol de supporter le poids de ses machines, ne constituent pas des travaux d'amélioration de l'existant, n'ont pas pour objet d'augmenter la durée d'utilisation du site et n'emportent aucun effet sur sa valeur locative ; 
 - la seule circonstance que les travaux en cause sont comptabilisés au compte 213 " Constructions " ne permet pas de les inclure dans les bases d'imposition à la taxe foncière sur les propriétés bâties et à la cotisation foncière des entreprises ; 
 - elle est fondée à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques sous les références BOI-IF-TFB-10-10-10-20120912 n° 1, BOI-IF-TFB-20-20-10-10-20140722 n° 150 et n° 230.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 21 janvier 2020, le directeur des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que : 
 - le litige porte exclusivement sur les cotisations supplémentaires de cotisation foncière des entreprises établies au titre des années 2013 à 2016, l'examen des bases d'imposition opéré par la direction des vérifications nationales et internationales n'ayant pas concerné l'année 2018 ;   
 - les moyens soulevés par la société Smurfit Kappa France ne sont pas fondés. 
 Vu les pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - et les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Smurfit Kappa France a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'occasion de laquelle l'administration fiscale a notamment remis en cause la valeur locative de son local à usage industriel sis ZI La Louisière à Mortagne-sur-Sèvre (Vendée). Elle lui a par suite notifié, par une lettre du 15 juin 2015, des cotisations supplémentaires de taxe foncière au titre de l'année 2016 et de cotisation foncière des entreprises au titre des années 2013 à 2016. Par sa requête, la SAS Smurfit Kappa France demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions, ainsi que la réduction des cotisations primitives de taxe foncière sur les propriétés bâties et de cotisation foncière des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2018 à raison de ce local. 
 Sur les conclusions aux fins de réduction des impositions litigieuses : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 2. D'une part, en application de l'article 1516 du code général des impôts, les valeurs locatives des propriétés bâties, notamment celles des établissements industriels, sont mises à jour suivant une procédure comportant, notamment, la constatation annuelle des changements affectant ces propriétés. Aux termes de l'article 1517 du même code dans sa rédaction applicable à l'année 2013 : " I. 1. Il est procédé, annuellement, à la constatation des constructions nouvelles et des changements de consistance ou d'affectation des propriétés bâties et non bâties. Il en va de même pour les changements de caractéristiques physiques ou d'environnement quand ils entraînent une modification de plus d'un dixième de la valeur locative. () " Aux termes du même article, dans sa rédaction applicable aux années 2014 à 2017 : " I. 1. Il est procédé, annuellement, à la constatation des constructions nouvelles et des changements de consistance ou d'affectation des propriétés bâties et non bâties. Il en va de même pour les changements de caractéristiques physiques ou d'environnement. () " Aux termes, enfin, du même article, dans sa rédaction applicable à l'année 2018 : " I. 1. Il est procédé, annuellement, à la constatation des constructions nouvelles et des changements de consistance ou d'affectation des propriétés bâties et non bâties ainsi qu'à la constatation des changements d'utilisation des locaux mentionnés au I de l'article 1498. Il en va de même pour les changements de caractéristiques physiques ou d'environnement. () ". 
 3. D'autre part, aux termes de l'article 1380 du code général des impôts : " La taxe foncière est établie annuellement sur les propriétés bâties sises en France à l'exception de celles qui sont expressément exonérées par les dispositions du présent code ". Aux termes de l'article 1381 de ce code : " Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : / 1° Les installations destinées à abriter des personnes ou des biens ou à stocker des produits ainsi que les ouvrages en maçonnerie présentant le caractère de véritables constructions tels que, notamment, les cheminées d'usine, les réfrigérants atmosphériques, les formes de radoub, les ouvrages servant de support aux moyens matériels d'exploitation ; / 2° Les ouvrages d'art et les voies de communication () ". Aux termes de l'article 1382 du même code : " Sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties : / () / 11° Les outillages et autres installations et moyens matériels d'exploitation des établissements industriels à l'exclusion de ceux visés aux 1° et 2° de l'article 1381 () ". Aux termes du premier alinéa de l'article 1495 dudit code : " Chaque propriété ou fraction de propriété est appréciée d'après sa consistance, son affectation, sa situation et son état, à la date de l'évaluation ". Aux termes du II de l'article 324 B de l'annexe III au même code : " Pour l'appréciation de la consistance il est tenu compte de tous les travaux équipements ou éléments d'équipement existant au jour de l'évaluation ". 
 4. Par ailleurs, en vertu de l'article 1467 du code général des impôts, la cotisation foncière des entreprises a pour base la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière situés en France, à l'exclusion des biens exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en vertu des 11° et 12° de l'article 1382. Aux termes du 2° de cet article : " () La valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière est calculée suivant les règles fixées pour l'établissement de cette taxe. () ". Il résulte de ces dispositions que les biens exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en vertu du 11° de l'article 1382 du code général des impôts ne sont pas compris dans les bases de la cotisation foncière des entreprises. 
 5. Pour apprécier, en application de l'article 1495 du code général des impôts et de l'article 324 B de son annexe III, la consistance des propriétés qui entrent, en vertu de ses articles 1380 et 1381, dans le champ de la taxe foncière sur les propriétés bâties, il est tenu compte, non seulement de tous les éléments d'assiette mentionnés par ces deux derniers articles mais également des biens faisant corps avec eux. Sont toutefois exonérés de cette taxe, en application du 11° de l'article 1382 du même code, ceux de ces biens qui font partie des outillages, autres installations et moyens matériels d'exploitation d'un établissement industriel, c'est-à-dire ceux de ces biens qui relèvent d'un établissement qualifié d'industriel au sens de l'article 1499, qui sont spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d'être exercées dans un tel établissement et qui ne sont pas au nombre des éléments mentionnés aux 1° et 2° de l'article 1381. 
 6. Il résulte de l'instruction que le service a rectifié la valeur locative du local sis ZI La Louisière à Mortagne-sur-Sèvre, au titre duquel la SAS Smurfit Kappa France a été assujettie aux impositions en litige, pour tenir compte d'immobilisations corporelles enregistrées en comptabilité aux comptes 213 " Constructions " sous les intitulés " Aménagement génie civil presse à balle " et " Préparation sols fosses et dalles PR B ", et 215 " Installations techniques, matériels et outillages industriels " sous les intitulés " Génie civil réalisation Navet ", " Fondations combine 1228 ", " Massif pour assise onduleuse ", " Assise et chape BOBST 2000 ", " Assise et chape BOBST Flexo 20 ", " Fondations BOBST 2000 + CAPTAT " et " Fondations Combipal BOBST 2000 ". La société requérante soutient que ces immobilisations correspondent à des travaux de renforcement du sol réalisés sur de petites surfaces afin de supporter le poids de nouvelles machines. De tels travaux, dont la nature précise n'est au demeurant pas suffisamment justifiée par les photographies produites par la SAS Smurfit Kappa France, font ainsi corps avec le bâtiment dont ils modifient nécessairement les caractéristiques physiques au sens de l'article 1517 du code général des impôts. En outre, à supposer que ces immobilisations soient spécifiquement adaptées au poids des machines installées pour les besoins de l'activité exercée par la société requérante dans son établissement industriel, elles doivent alors être regardées comme constituant des ouvrages servant de support aux moyens matériels d'exploitation et, donc, des ouvrages en maçonnerie présentant le caractère de véritables constructions, au sens du 1° de l'article 1381 du même code. Dans ces conditions, la SAS Smurfit Kappa France n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le service en a tenu compte pour déterminer la valeur locative de son établissement. 
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 
 7. D'une part, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. () ". Le paragraphe 230 du Bulletin officiel des finances publiques, publié sous la référence BOI-IF-TFB-20-20-10-20, reprenant le paragraphe 28 de la documentation publiée sous la référence 6 G-113, prévoit que : " Les changements de caractéristiques physiques ne sont pris en compte que lorsqu'ils ont une incidence sur le prix de revient comptable des immobilisations, c'est-à-dire, en fait, lorsqu'ils revêtent le caractère de grosses réparations amortissables ou d'installations ou d'agencements nouveaux. Il est admis que le complément de valeur locative résultant des changements du premier type (grosses réparations) ne soit pas calculé sur la base de la valeur d'immobilisation ajoutée au bilan à l'issue des travaux mais sur une base inférieure tenant compte du fait que ces derniers ne créent pas une immobilisation nouvelle mais confortent seulement une immobilisation ancienne. Ainsi, si les travaux de réparation considérés n'apportent aucune amélioration à l'établissement, il n'y a pas lieu de calculer de complément de valeur locative. ". 
 8.   La société Smurfit Kappa France n'apporte aucun élément de nature à justifier que les travaux de renforcement du sol de son local auxquels elle indique avoir procédé en vue de l'installation de nouvelles machines constitueraient des travaux de réparation n'apportant aucune amélioration à l'établissement et entrant dans le champ du paragraphe 230 de l'instruction publié sous la référence BOI-IF-TFB-20-20-10-20. Par suite, elle n'est pas fondée à se prévaloir de ces commentaires administratifs sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 9. D'autre part, la SAS Smurfit Kappa France n'est pas davantage fondée à se prévaloir des énonciations des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques sous les références BOI-IF-TFB-10-10-10-20120912 n° 1 et BOI-IF-TFB-20-20-10-10-20140722 n° 150, qui ne contiennent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent jugement.  
 10.  Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la SAS Smurfit Kappa France tendant à la réduction des cotisations supplémentaires de cotisation foncière des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 à 2016, ainsi que des cotisations primitives de taxe foncière sur les propriétés bâties et de cotisation foncière des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2018, à raison de son local sis ZI La Louisière à Mortagne-sur-Sèvre, doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante à la présente instance, la somme demandée par la SAS Smurfit Kappa France au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Smurfit Kappa France est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Smurfit Kappa France et au directeur des vérifications nationales et internationales. 
 Copie en sera adressée à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 7 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 Mme Rosemberg, première conseillère, 
 M. Huin, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 28 octobre 2022. 
 La rapporteure, 
 V. A 
 Le président, 
 Y. LIVENAIS        
 La greffière, 
 C. MICHAULT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
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