TA95 · 8ème Chambre — 12 décembre 2023

Vu la procédure suivante :  
 Par une requête, enregistrée le 28 octobre 2019, la SAS Crèche Attitude demande au tribunal : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires à la taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 à 2017, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de condamner l'État aux entiers dépens. 
 Elle soutient que : 
 - elle réalise une activité opérationnelle de fourniture de prestations de services et non de holding passive de telle sorte qu'elle n'est pas assujettie à la taxe sur les salaires ; 
 - la présomption d'affectation des rémunérations de son directeur général et de son directeur administratif et financier au secteur financier n'est pas applicable ; 
 - ces deux directeurs exercent leur activité uniquement dans le secteur opérationnel et ne gèrent pas les participations et la perception de dividendes sur lesquelles ils n'ont aucune prise ; 
 - la rémunération de ces deux dirigeants ne doit donc pas être retenue dans l'assiette de la taxe sur les salaires. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 20 mai 2020, l'administrateur général des finances publiques, chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code de commerce ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Bertoncini, président-rapporteur, 
 - et les conclusions de M. Bories, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. A l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos au titre des années 2015 à 2016, l'administration fiscale a notamment estimé que la SAS Crèche Attitude, société holding, percevant à la fois, d'une part, les produits tirés d'une activité de prestations de services fournies à ses filiales soumis à la taxe sur la valeur ajoutée, et d'autre part, des dividendes versés par ses filiales, non soumis à cette taxe, et qu'elle devait être soumise à la taxe sur les salaires. A ce titre, elle a retenu, dans l'assiette de cette taxe, les rémunérations versées à son directeur général et à son directeur administratif et financier au titre des années en litige. La SAS Crèche Attitude demande au tribunal la décharge des rappels de taxe sur les salaires mis à sa charge au titre des années 205 à 2017, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur l'assujettissement à la taxe sur les salaires : 
 2. Aux termes du 1 de l'article 231 du code général des impôts : " Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires () à la charge des personnes ou organismes () qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90'% au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 p. 100 au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée () ". 
 3. Il résulte de ces dispositions, dont la rédaction est issue du I de l'article 18 de la loi du 30 décembre 1993 de finances rectificative pour 1993, lesquelles ont eu pour objet de dissocier le rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires du rapport, dit " prorata " de taxe sur la valeur ajoutée, alors prévu à l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, que l'assiette de la taxe sur les salaires due par les assujettis partiels à la taxe sur la valeur ajoutée s'obtient en appliquant au montant total des rémunérations, le rapport existant entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Ce rapport est déterminé en faisant figurer, au numérateur, le chiffre d'affaires qui n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, constitué des recettes correspondant à des opérations exonérées ou situées hors du champ d'application de cette taxe, et, au dénominateur, la totalité des recettes, c'est-à-dire celles correspondant à des opérations imposables ou exonérées ou situées hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. 
 4. Si la Cour de justice de l'Union européenne a jugé, dans son arrêt du 16 juillet 2015 Larentia'Minerva (C-108/14), que la taxe sur la valeur ajoutée grevant des biens et services dont les coûts font partie des frais généraux d'une société holding qui, s'immisçant dans la gestion de ses filiales, exerce, à ce titre, une activité économique doit, en principe, être déduite intégralement, il ressort d'une jurisprudence constante de cette même Cour que n'étant pas la contrepartie d'une activité économique, la perception de dividendes n'entre pas, elle-même, dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, même dans l'hypothèse où la société holding qui perçoit les dividendes s'immisce dans la gestion de ses filiales en leur fournissant des prestations de services soumises à cette taxe. Il suit de là que les dividendes doivent, pour l'application des dispositions de l'article 231 précité du code général des impôts, alors même qu'ils ne correspondent à aucune opération mais représentent le fruit de la participation dans une société et résultent de la simple propriété de ce bien, être compris au numérateur du rapport prévu à cet article. 
 5. Il est établi, concernant le secteur des prestations de services fournies à ses filiales, que la SAS Crèche Attitude n'était pas soumise à la taxe sur la valeur ajoutée pour au moins 90 % de son chiffre d'affaires durant chacune des années précédant l'année d'imposition et était, de ce fait, assujettie à la taxe sur les salaires pour le secteur financier de son activité. Par suite, ni la circonstance qu'elle soit assujettie, au titre des prestations de services assurées au profit de ses filiales, à la taxe sur la valeur ajoutée, ni le fait qu'elle ne soit pas une " holding pure " se contentant de détenir des participations et de percevoir des dividendes, ne font obstacle à ce que la société requérante soit imposable au titre de la taxe sur les salaires pour le secteur financier de son activité. 
 Sur l'assiette de la taxe sur les salaires : 
 6. Pour l'application de l'article 231 du code général des impôts, lorsque les activités d'une entreprise sont, pour l'exercice de ses droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, réparties en plusieurs secteurs distincts, la taxe sur les salaires doit être déterminée par secteur, en appliquant aux rémunérations des salariés affectés spécifiquement à chaque secteur, le rapport d'assujettissement propre à ce secteur. L'activité d'une entreprise peut être répartie en secteurs distincts si les services de l'entreprise peuvent être utilisés indépendamment les uns des autres, s'ils comportent la mise en œuvre de techniques et de moyens de production séparés et s'ils font l'objet d'une comptabilisation distincte. Toutefois, la taxe sur les salaires des personnels concurremment affectés à plusieurs secteurs doit être établie en appliquant à leurs rémunérations, le rapport existant pour l'entreprise dans son ensemble entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. 
 7. Eu égard à ce qui a été dit précédemment, les rémunérations des personnels affectés à des fonctions transversales correspondant aux frais généraux relatifs à l'activité de gestion des dividendes doivent être assujetties à la taxe sur les salaires en appliquant, le rapport existant, pour l'entreprise dans son ensemble, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total.  
 En ce qui concerne la rémunération du directeur général : 
 8. Les fonctions de directeur général d'une SAS confèrent à leurs titulaires, en vertu de l'article L 225-56 du code de commerce, les pouvoirs les plus étendus dans la direction de la société. S'agissant d'une société holding, ces pouvoirs s'étendent en principe au secteur financier, même si le suivi des activités est sous-traité à des tiers ou confié à des salariés spécialement affectés à ce secteur et si le nombre des opérations relevant de ce secteur est très faible. Toutefois, s'il résulte des éléments produits par l'entreprise que certains de ses dirigeants n'ont pas d'attribution dans le secteur financier, notamment lorsque, compte tenu de l'organisation adoptée, l'un d'entre eux est dépourvu de tout contrôle et responsabilité en la matière, la rémunération de ce dirigeant doit être regardée comme relevant entièrement des secteurs passibles de la taxe sur la valeur ajoutée et, par suite, comme placée hors du champ de la taxe sur les salaires. 
 9. La société requérante perçoit des dividendes de ses filiales et réalise des prestations de service au profit de celles-ci. Il résulte de l'instruction, que, pour justifier de l'exclusion des salaires versés à son directeur général du champ d'application de la taxe sur les salaires, la société requérante se borne à indiquer, sans apporter d'élément probant, que celui-ci exerçait ses fonctions exclusivement dans le cadre des prestations de service rendues aux filiales de la société. Toutefois, et alors que, ainsi qu'il a été dit au point 8 ci-dessus, le directeur général d'une SAS dispose des pouvoirs les plus étendus dans la direction de la société, il ne ressort d'aucun élément produit au dossier que ses pouvoirs, qui s'étendent en principe au secteur financier de l'entreprise, auraient été limités et que l'intéressé était dépourvu de tout contrôle et responsabilité en matière financière, l'article 2 des statuts de la société indiquant au demeurant dans son objet social la participation directe ou indirecte de la société dans toutes les opérations financières, immobilières ou mobilières.. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que le directeur général de la SAS Crèche Attitude, devait être regardé comme affecté concurremment aux différents secteurs d'activité et que sa rémunération devait, par voie de conséquence, être soumise à la taxe sur les salaires selon le rapport d'assujettissement général de la société. 
 En ce qui concerne la rémunération du directeur administratif et financier : 
 10. Pour exclure les salaires versés à son directeur administratif et financier du champ d'application de la taxe sur les salaires, la société requérante soutient que celui-ci n'intervient pas dans la gestion financière de la société et qu'il se contente de participer au développement stratégique de son activité apportant un support opérationnel aux filiales notamment. Toutefois, en se bornant à indiquer que les fonctions de ce directeur s'exercent exclusivement dans le cadre des prestations de services rendues aux filiales de la société, sans ne produire notamment son contrat de travail, la SAS Crèche Attitude n'apporte aucun élément permettant de justifier ses allégations. Dès lors que les fonctions de directeur administratif et financier confèrent, en principe, à leur titulaire des pouvoirs qui s'étendent au secteur financier d'une société holding et en l'absence de clause contractuelle contraire, c'est par une exacte application des dispositions du 1 de l'article 231 du code général des impôts que l'administration a inclus la rémunération du directeur administratif et financier dans la base imposable de la société requérante à la taxe sur les salaires.  
 11. Il résulte de ce qui a été dit aux points 8 à 10 ci-dessus, que c'est à bon droit, en application de la loi fiscale, que l'administration fiscale a tenu compte des rémunérations perçues par le directeur général et le directeur administratif et financier de la SAS Crèche Attitude devaient être soumises à la taxe sur les salaires selon le rapport d'assujettissement général de la société au titre des années en litige. 
 12. En second lieu, si la SAS Crèche Attitude se prévaut en application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de l'interprétation administrative publiée au BOI-TPS-TS-20-30 n°195, celle-ci n'apporte pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 13. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge de la requête de la SAS Crèche Attitude ne peuvent qu'être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles liées aux dépens. 
     D É C I D E :  
 Article 1er : La requête de la SAS Crèche Attitude est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Crèche Attitude et à l'administrateur général des finances publiques, chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France. 
 Délibéré après l'audience du 15 novembre 2023, à laquelle siégeaient :  
 M. Bertoncini, président,  
 Mme Z. Saïh, première conseillère,  
 Mme Cuisinier-Heissler, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 décembre 2023.  
 Le président-rapporteur, 
 signé 
 T. BertonciniL'assesseure la plus ancienne 
 dans l'ordre du tableau, 
 signé 
 Z. Saïh 
 La greffière, 
 signé 
 M. A 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°1913696