TA93 · 10ème chambre — 23 mai 2023

Vu la procédure suivante :  
 Par une requête et des mémoires enregistrés les 23 décembre 2019, 27 décembre 2019, 23 octobre 2020, 7 septembre 2021 et 2 novembre 2021 la société Molly Enterprises Limited, représentée par Mes Desplanques et Noel, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer le remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 1 656 322 euros au titre de la période courue du 1er septembre au 31 décembre 2018 ;  
 2°) dans le dernier état de ses écritures, de mettre à la charge de l'Etat une somme de    5 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que :  
 - elle a agi en qualité d'assujettie dès lors qu'elle exerce une activité économique indépendante et que le formalisme de la facture de la vente du navire est sans incidence sur sa demande de remboursement ; 
 - le coefficient de déduction n'est pas nul dès lors que l'opération relève de l'exception prévue au a du 6° du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts applicable aux véhicules ou engins destinés à être revendus à l'état neuf. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 9 juin 2020, 15 février 2021, 21 octobre 2021 et 9 décembre 2021, ce dernier non communiqué, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet de la requête. Elle sollicite une substitution de base légale dès lors que le refus de remboursement est légalement fondé sur l'article 242-0 Z quinquies de l'annexe II au code général des impôts et soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 8 novembre 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 6 décembre 2021. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - la treizième directive du Conseil 86/560/CEE du 17 novembre 1986 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ;  
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Syndique, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Noël, rapporteur public, 
 - les observations de Me Noel avocat de la société Molly Enterprises Limited. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Molly Enterprises Limited, dont le siège social est à Gibraltar, s'est acquittée le 19 octobre 2018 d'une taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 1 656 322 euros, intérêts de retard non compris, au titre de l'importation du navire M/A après son amarrage dans le port de Monaco. Le 21 janvier 2019, elle a déposé une demande de remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée pour ce même montant selon la procédure réservée aux assujettis établis hors de l'Union européenne et régie par les dispositions des articles 242-0 Z quater à 242-0 Z decies de l'annexe II au code général des impôts. Par une décision du 15 octobre 2019, l'administration a refusé de faire droit à cette demande. Par la présente requête, la société Molly Enterprises Limited demande au tribunal de prononcer le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée auquel elle estime avoir droit au titre de la période courue du 1er septembre au 31 décembre 2018. 
 Sur le crédit de taxe sur la valeur ajoutée : 
 En ce qui concerne la réalisation d'opérations imposables en tant qu'assujetti : 
 2. D'une part, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () V. Ouvrent droit à déduction dans les mêmes conditions que s'ils étaient soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : () c) les opérations exonérées en application des dispositions des articles 262 () ; / d) Les opérations non imposables en France réalisées par des assujettis dans la mesure où elles ouvriraient droit à déduction si leur lieu d'imposition se situait en France. Un décret en Conseil d'Etat fixe les modalités et les limites du remboursement de la taxe déductible au titre de ces opérations ; ce décret peut instituer des règles différentes suivant que les assujettis sont domiciliés ou établis dans les Etats membres de l'Union européenne ou dans d'autres pays ". Aux termes de l'article 242-0 Z quinquies de l'annexe II au code général des impôts, applicable aux assujettis établis hors de l'Union européenne : " Est remboursée aux assujettis établis hors de l'Union européenne la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les services qui leur ont été rendus et les biens meubles qu'ils ont acquis ou importés en France au cours de l'année ou du trimestre prévu à l'article 242-0 Z quater dans la mesure où ces biens et services sont utilisés pour la réalisation ou pour les besoins d'opérations visées à l'article 242-0 N ". Aux termes de  ce dernier article : " Un assujetti non établi en France peut obtenir le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens qui lui ont été livrés ou les services qui lui ont été fournis en France par d'autres assujettis ou ayant grevé l'importation de biens en France, dans la mesure où ces biens et services sont utilisés pour les besoins des opérations suivantes : 1° les opérations dont le lieu d'imposition se situe hors de France mais qui ouvriraient droit à déduction si ce lieu d'imposition était situé en France ; 2° les opérations mentionnées au 2° de l'article 242-0 O ". 
 3. D'autre part, aux termes de de l'article 9 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 : " 1. Est considéré comme " assujetti " quiconque exerce, d'une façon indépendante et quel qu'en soit le lieu, une activité économique, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité. Est considérée comme " activité économique " toute activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est en particulier considérée comme activité économique, l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en tirer des recettes ayant un caractère de permanence. () " Aux termes de l'article 256 du code général des  impôts : " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ". Aux termes de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. () Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ". Pour constater l'indépendance de l'exercice d'une activité économique, il importe de vérifier s'il existe un lien de subordination dans l'exercice de cette activité et donc de contrôler si la personne concernée accomplit ses activités en son nom, pour son propre compte et sous sa propre responsabilité, et si elle supporte le risque économique lié à l'exercice de ces activités.  
 4. Pour refuser le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée demandé par la société Molly Enterprises Limited, l'administration s'est initialement fondée sur l'article 242-0 Q de l'annexe II au code général des impôts, applicable aux assujettis non établis en France et établis dans l'Union européenne. Au stade du litige, elle sollicite une substitution de base légale en invoquant l'article 242-0 Z quinquies de la même annexe, applicable aux assujettis établis hors de l'Union européenne et, par suite, applicable en l'espèce. Tant sur le fondement initial que sur le fondement dont elle sollicite le bénéfice dans le cadre du litige, l'administration fait valoir que la société Molly Enterprises Limited ne peut prétendre au bénéfice du remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée au motif qu'elle ne réalise pas d'opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée en qualité d'assujettie.  
 5. Il résulte de l'instruction que la société Molly Enterprises Limited a pour activité le financement de la construction de navires et qu'elle les revend à l'état neuf. Ainsi il est constant qu'elle a vendu un navire en 2013, le Celestial Hope, et un autre en 2014, le Quinta Essentia. Concernant le navire M/A, elle a financé sa construction par un chantier naval italien, l'a proposé à la vente avant même sa sortie du chantier naval puis en le présentant dans différents ports et l'a vendu en juin 2018. Cette activité présente un caractère économique alors même que le nombre de navires concernés est faible, compte tenu de leur valeur et des moyens mis en œuvre pour financer leur construction et les vendre.  
 6. Par ailleurs, même si la société Molly Enterprises Limited a un associé unique, à savoir la société Kerinhall Invest Corporation dont le siège social est dans les Iles Vierges britanniques, et si elle ne dispose pas de locaux ni de personnel à Gibraltar, il résulte de l'instruction qu'elle a une personnalité juridique, exerce son activité, à savoir l'achat et la vente de navires, en son nom, pour son propre compte et sous sa propre responsabilité, et qu'elle supporte le risque économique lié à l'exercice de ces activités, ainsi qu'il résulte de ses états financiers. La circonstance que l'activité de la société Molly Enterprises Limited soit assurée par des personnes physiques qui sont également des associés de la société Kerinhall Invest Corporation ne saurait permettre de conclure que la société requérante n'exerce pas son activité de façon indépendante ou qu'elle ne supporterait pas le risque économique lié à son activité économique. 
 7. Enfin, la circonstance que la facture de vente du navire M/A par la société Molly Enterprises Limited dans les eaux internationales n'est pas conforme aux dispositions applicables en matière de taxe sur la valeur ajoutée est en l'espèce sans incidence dès lors que la demande de la société requérante vise au remboursement d'une taxe sur la valeur ajoutée acquittée en conséquence de l'importation du navire. 
 8. Il résulte de ce qui précède que l'administration n'est pas fondée à refuser le remboursement au motif que la requérante ne réaliserait pas des opérations imposables en qualité d'assujetti. 
 En ce qui concerne le coefficient de déduction : 
 9. En application de l'article 3 de la treizième directive du Conseil 86/560/CEE du 17 novembre 1986 : " () 2. Le remboursement ne peut être accordé à des conditions plus favorables que celles qui sont appliquées aux assujettis de la Communauté ". Aux termes de de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. () IV. - 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. () 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : () 6° Pour les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes, à l'exception de ceux : a. Destinés à être revendus à l'état neuf ; () ". 
 10. Il résulte de l'instruction, et notamment du procès-verbal d'infraction des douanes françaises du 8 octobre 2018, que la société Molly Enterprises Limited a vendu le navire M/A, qui était proposé à la vente avant même sa sortie du chantier naval, à l'état neuf sans qu'il ait jamais été utilisé auparavant à titre privé ou commercial en tant que moyen de transport. Par suite, la requérante est fondée à se prévaloir d'un coefficient d'admission égal à un au titre de l'exception pour les véhicules ou engins destinés à être revendus à l'état neuf prévue au a du 6° du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts, de sorte qu'en l'espèce, le coefficient de déduction est également égal à un.  
 11. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de remboursement doivent être accueillies. 
 Sur les frais liés au litige : 
 12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par société Molly Enterprises Limited et non compris dans les dépens. 
   
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il est accordé à la société Molly Enterprises Limited le remboursement d'un montant de 1 656 322 euros correspondant au crédit de taxe sur la valeur ajoutée dont elle disposait au titre de la période du 1er septembre au 31 décembre 2018.  
 Article 2 : L'Etat versera une somme de 1 500 euros à la société Molly Enterprises Limited au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société Molly Enterprises Limited et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents. 
 Délibéré après l'audience du 9 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Auvray, président, 
 Mme Syndique, première conseillère,  
 Mme Fabre, conseillère,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 mai 2023. 
 La rapporteure, 
 N. Syndique 
 Le président, 
 B. Auvray         Le greffier, 
 S. Werkling 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.