TA75 · 1re Section - 2e Chambre — 31 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 10 octobre 2019, Mme B C, représentée par Me Royaï, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales et de la contribution sur les hauts revenus auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens. 
 Elle soutient que : 
 -les propositions de rectification du 30 janvier 2017 et du 24 mai 2018 ne sont pas suffisamment motivées en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
 -la majoration prévue par l'article 1729 du code général des impôts lui a été infligée après l'expiration du délai de prescription prévu par l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ;  
 -elle n'a perçu aucune rémunération occulte imposable sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts ; 
 -le système du quotient sur les revenus exceptionnels prévu par l'article 163-0 A du code général des impôts par l'article doit être appliqué ; 
 -elle doit bénéficier du système de lissage de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, prévu par le 1 du II de l'article 223 sexies du code général des impôts et le montant de la contribution doit être de 3 918 euros ; 
 -la majoration pour manquement délibéré n'est pas suffisamment motivée ; 
 -aucun manquement délibéré ne peut lui être reproché. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 28 janvier 2020, l'administrateur général des finances publiques de la direction régionale du contrôle fiscal d'Ile de France conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 -le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 -le rapport de Mme A, 
 -et les conclusions de M. Charzat, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A l'issue de la vérification de comptabilité de la société Illimited Conseil, dont Mme C était associée et représentante légale, le service a notifié à cette dernière des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que la contribution sur les hauts revenus au titre de l'année 2014, par une proposition de rectification du 30 juin 2017 à laquelle s'est substituée une proposition de rectification du 24 mai 2018. Mme C demande la décharge, en droits et pénalités de ces impositions. 
 Sur la régularité de la procédure : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt, de l'année et de la base d'imposition concernés, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
 3. La proposition de rectification du 24 mai 2018, qui a annulé et remplacé celle du 30 janvier 2017, mentionne les impositions et les années en cause, les motifs de fait et de droit sur lesquels sont fondés les redressements ainsi que les modalités de calcul de ces derniers. Mme C soutient que la proposition de rectification ne fait pas référence à la proposition de rectification adressée à la société Illimited Conseil alors que les redressements qui lui ont été notifiés sont consécutifs à la vérification de comptabilité dont cette société a fait l'objet. Toutefois, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification litigieuse détaille avec précision les éléments issus de ladite vérification sur lesquels le service s'est appuyé. Mme C était ainsi informée des motifs de droit et de fait fondant les rectifications de manière suffisante pour lui permettre de présenter utilement ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait en répondant au service le 23 juillet 2018.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne les redressements opérés sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts : 
 4. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes ; () ". 
 5. Il résulte de l'instruction que, lors de la vérification de comptabilité de la société Illimited Conseil, le service a constaté que cette dernière avait mis à disposition de Mme C une somme de 420 000 euros afin de lui permettre de souscrire quatre contrats d'assurance-vie. Il a estimé que cette somme constituait un revenu distribué au sens du c) de l'article 111 du code général des impôts, taxable à l'impôt sur le revenu entre les mains de Mme C dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.  
 6. Mme C soutient que ces placements, souscrits auprès de la société Fairvesta, ont été effectués pour le compte de la société et qu'il n'avait pas été convenu avec la société Fairvesta que son nom serait inscrit sur les virements. Elle précise, en outre, qu'elle a demandé à ce que les contrats soient affectés au patrimoine de la société et souligne qu'ils sont gérés par cette dernière. Toutefois, Mme C ne produit aucune pièce de nature à établir que la société serait la réelle bénéficiaire des quatre contrats ni qu'elle aurait fait procéder à la régularisation de ces derniers en les faisant mettre au nom de la société. A cet égard, l'administration fait valoir que les contrats ont été souscrits par l'intéressée en son nom propre et produit un courrier de la société Fairvesta du 24 janvier 2019 attestant que la requérante était toujours, à cette date, détentrice de ces contrats.  
 7. Enfin, Mme C soutient que les fonds en cause, qui étaient placés, étaient bloqués jusqu'à l'année 2024 et qu'elle n'a pas donc pas pu appréhender la somme litigieuse de 420 000 euros, qui n'était ainsi pas disponible, et qu'en outre, les fonds placés ont enregistré une perte de 20 % de leur valeur. Toutefois, il est constant que le compte bancaire de la société Illimited Conseil a été débité de la somme de 420 000 euros le 7 août 2014 et que cette somme a été utilisée par Mme C pour souscrire les quatre contrats litigieux. Dans ces conditions, le service était fondé à regarder la somme en cause comme ayant été mise à la disposition de la requérante et distribuée à cette dernière à cette date.  
 En ce qui concerne l'application du quotient sur les revenus exceptionnels : 
 8. Aux termes de l'article 163-0 A du code général des impôts : " Lorsqu'au cours d'une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue () ". 
 9. Mme C demande que soit fait application des dispositions précitées de l'article 163-0 A du code général des impôts en se prévalant du fait que les revenus regardés comme distribués par l'administration étaient exceptionnels par leur montant dès lors qu'ils excédaient la moyenne des revenus nets qu'elle a perçus les trois années précédentes. Toutefois, les revenus litigieux constituent des recettes distribuées par la société au maître de l'affaire, et sont, à ce titre, susceptibles d'être recueillies annuellement par la requérante dans le cadre habituel de sa profession et ne peuvent être regardés comme un revenu exceptionnel au sens de l'article 163-0 A du code général des impôts. Dans ces conditions, Mme C ne peut prétendre au bénéfice du régime du quotient institué par cet article. 
 En ce qui concerne l'application du système de lissage sur la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus : 
 10. Aux termes de l'article 223 sexies du code général des impôts : " I. - 1. Il est institué à la charge des contribuables passibles de l'impôt sur le revenu une contribution sur le revenu fiscal de référence du foyer fiscal, tel que défini au 1° du IV de l'article 1417, sans qu'il soit tenu compte des plus-values mentionnées au I de l'article 150-0 B ter, retenues pour leur montant avant application de l'abattement mentionné aux 1 ter ou 1 quater de l'article 150-0 D, pour lesquelles le report d'imposition expire et sans qu'il soit fait application des règles de quotient définies à l'article 163-0 A. La contribution est calculée en appliquant un taux de : / - 3 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 250 000 € et inférieure ou égale à 500 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 € et inférieure ou égale à 1 000 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune ; / - 4 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 1 000 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune. () II. - 1. Toutefois si, au titre de l'année d'imposition à la contribution mentionnée au 1 du I, le revenu fiscal de référence du contribuable est supérieur ou égal à une fois et demie la moyenne des revenus fiscaux de référence des deux années précédentes, la fraction du revenu fiscal de l'année d'imposition supérieure à cette moyenne est divisée par deux, puis le montant ainsi obtenu est ajouté à cette même moyenne. La cotisation supplémentaire ainsi obtenue est alors multipliée par deux. () ". 
 11. Mme C demande à bénéficier du dispositif dit de lissage prévu par le 1 du II de l'article 223 sexies du code général des impôts. Toutefois, il est constant que ce dispositif a déjà été appliqué par l'administration fiscale. En outre, si la requérante soutient que le montant de la contribution devrait être de 3 918 euros et non de 4 808 euros, ainsi que le fait valoir l'administration, le montant dont la requérante demande application est le résultat d'une erreur de calcul dès lors qu'elle a retranché au revenu fiscal de référence au titre de l'année 2014 un montant correspondant à 1,5 fois la moyenne des revenus fiscaux de référence de 2012 et 2013 au lieu de retrancher uniquement cette moyenne, comme prévu par les dispositions précitées de l'article 223 sexies du code général des impôts. 
 Sur les pénalités : 
 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ".  
 13. Aux termes de l'article 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations " et aux termes de l'article 80 E du même livre dans sa version applicable : " La décision d'appliquer les majorations et amendes prévues aux articles 1729, 1732 et 1735 ter du code général des impôts est prise par un agent de catégorie A détenant au moins un grade fixé par décret qui vise à cet effet le document comportant la motivation des pénalités ". Enfin, selon l'article R. 80 E-1 du même livre, dans sa rédaction applicable à la procédure de sanction en litige : " La décision d'appliquer les majorations et amendes mentionnées à l'article L. 80 E est prise par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire ". 
 14. En outre, aux termes de l'article L. 189 du livre des procédures fiscales : " () La prescription des sanctions fiscales autres que celles visées au troisième alinéa de l'article L. 188 est interrompue par la mention portée sur la proposition de rectification qu'elles pourront être éventuellement appliquées ". 
 15. D'une part, Mme C soutient que la proposition de rectification en date du 30 juin 2017 n'a pas pu régulièrement interrompre la prescription de la majoration prévue par l'article 1729 du code général des impôts dès lors que ladite proposition ne comportait pas le visa d'un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire. Toutefois, il ne résulte d'aucun des textes précités, ni d'aucun autre texte dont se prévaudrait la requérante, que pour que la prescription en matière de sanction fiscale soit interrompue la proposition de rectification qui mentionne cette dernière doive être visée par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire. Par suite, Mme C n'est pas fondée à soutenir que lorsque ladite majoration lui a été de nouveau notifiée par la proposition de rectification du 24 mai 2018, visée par un inspecteur principal des finances publiques, cette dernière était prescrite. 
 16. D'autre part, la proposition de rectification du 24 mai 2018 rappelle les termes du a de l'article 1729 du code général des impôts, précise les modalités d'application de cette disposition et indique les éléments de faits sur lesquels l'administration s'est fondée en l'espèce pour appliquer ladite majoration. Elle précise, en particulier, que Mme C a omis d'indiquer l'existence d'un compte bancaire au vérificateur, qu'elle a appréhendé des sommes significatives en pleine connaissance de cause et qu'elle a également encaissé des loyers déduits en charges par la société Illimited Conseil dont elle est dirigeante, sans les déclarer dans ses revenus. Dans ces conditions, la proposition de rectification était suffisamment motivée sur ce point pour permettre à Mme C de présenter utilement ses observations, ce qu'elle a fait, ainsi qu'il a été dit, en répondant au service le 23 juillet 2018. Par suite, le moyen tiré du défaut de motivation, qui s'apprécie indépendamment du bien-fondé des motifs, doit être écarté. 
 17. Enfin, l'administration fait valoir que Mme C, qui a appréhendé des fonds de la société dont elle était dirigeante pour souscrire à son nom des contrats d'assurance vie et a encaissé des loyers sans déclarer ces revenus, ne pouvait ignorer le caractère anormal de la situation. Elle doit être regardée comme établissant ainsi le manquement délibéré. Par suite, Mme C n'est pas fondée à demander la décharge de la majoration appliquée sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts.  
 Sur les frais liés au litige : 
 18. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée par Mme C au titre de frais exposés par elle et non compris dans les dépens. En outre, aucun dépens n'ayant été exposé au cours de l'instance, les conclusions présentées par la requérante à ce titre ne peuvent qu'être rejetées. 
 D E C I D E 
 Article 1er : La requête de Mme C est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme B C et à l'administrateur général des finances publiques de la direction régionale du contrôle fiscal d'Ile de France.  
 Délibéré après l'audience du 17 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Bachoffer, président, 
 Mme Dousset, première conseillère,  
 M. Khansari, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 janvier 2023. 
 La rapporteure, 
 A. A 
 Le président, 
 B.R. BACHOFFER 
 La greffière, 
 L. REGNIER 
 La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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